時間：2023-02-27 11:07:42
導語：在商業銀行會計論文的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優秀范文，愿這些內容能夠啟發您的創作靈感，引領您探索更多的創作可能。
（一）內部環境缺失與內部監督不足
朱榮恩教授在2008年提出，與會計準則相比，《企業內部控制基本規范》更多表現的是理念、要素和框架，在企業實際運營過程中實施難度和評價難度都較大。因此，科學有效的評價體系在內部控制中的地位逐漸凸顯了出來。目前我國前行的內部控制評價系統僅僅只關注了其中的某一具體要素，而非權衡大局；二是我國內部控制評價的指標體系設計并不科學，缺乏可操作性。當然，這種現象在財政部等五部委了《配套指引》及其他相關條款后有所改善。此外，管理層意識不到位，監督檢查或獎懲機制不到位也會導致已建立的內部控制體系難以有效運行。作為一類特殊的行業，商業銀行在自身運營中普遍存在著管理層內控意識不足這一問題。在觀念上，很多商業銀行認為內部控制管理就可以解決所有的風險管理問題，管理層會認為只要內控制度設置完善、機構設置合理就可以有效運行內部控制制度，而并未意識到一旦內外部運營環境發生變化時原有的規章制度就可能失靈的情況。除此之外，商業銀行在進行內部控制管理控制工作的重心主要為基層操作人員，而忽視了對各級管理層的監管，處于放任管理狀態。但其實各級管理者不同程度地操控著基層人員、企業財物等，由其引發的風險性更高、危險性更大。最后，我國的中小型商業銀行個別員工對待內控管理工作的意識還停留在接受任務的低層次階段，沒有真正理解內部控制管理工作對于保障自身業務發展、推動商業銀行發展的重要意義。
（二）風險意識較弱且風險評估機制缺失
合理完善的內控制度要求商業銀行設立切實可行可辨認的風險評估機制，以助于商業銀行了解自身已經存在或潛在的風險，并及時加以適當處理。一般來說，分析按慣例要求商業銀行按照公司的經營戰略，采用各種風險分析技術，識別出風險，并采取適當措施降低商業銀行的風險。在風險評估這一內控要素上出現漏洞的企業還有華夏證券公司。在風險容量方面，華夏證券公司的風險承受限度大大超過了其所能承受的能力與證券行業的整體指標。比如說華夏證券的受托投資管理業務持股比例達到19%以上，超過我國證監會所規定的10%的上限。在風險識別方面，公司并未能及時識別可能影響其運營安全和財務狀況的內部因素及相關風險，以及可能影響銀行、證券市場的其他外部風險。此外，公司沒有建立自己的風險數據庫，對潛在風險的認識不到位，沒有制定相關的應急風險策略，最終由于沖倉持有太極集團等三只股票造成浮動虧損導致公司虧損嚴重。
（三）商業銀行內部控制成本過高
商業銀行內部控制的成本過高及成本費用結構不合理的問題。小型商業銀行相對而言規模較小、業務結構單一，因此抗風險能力弱，激烈的市場競爭以及信息變化迅速的大環境下，小型商業銀行的內控執行效果和其內控成本大大被抬高，特別是其管理成本在這種環境下會逐漸增加。不僅僅是針對小型商業銀行，這是我國部分中小型企業的通病。另外，內部控制的成本包括內控制度的設計成本和執行成本等多個部分組成，內控成本的結構組成也會影響企業內控運行的有效性。小型商業銀行在目前的財務狀況中，管理費用的比重較高，甚至占到企業總成本的一般水平，這一現象很大程度上是由于該企業的管理結構混亂、流程過于復雜所造成的。
二、商業銀行會計控制完善的措施
（一）優化內部環境作為內部控制
其他各要素的基礎，只有完善的內部環境才能使控制活動的合理性和有效性具有保證。而優化內部環境，我認為首先應完善商業銀行組織控制結構。縱然其內部各個結構的設置都相當完整，但有些職能結構有所重疊，信息在各層級人員間的傳遞并不暢通，溝通困難，高層管理部門雖擁有管理權但對其下屬部門并不十分了解。因此公司可考慮采取更為中立的組織結構，如跨越功能的團體。這種人力資源管理方式彈性化，有效避免專業分工帶來的僵化與協調問題。除此之外，還要強化董事會在商業銀行中的主導地位。在商業銀行的內部控制建設中，董事會是最高級別的管理層，只有董事會發揮能力和作用，才能充分發揮商業銀行對內部控制的監控與引導作用。其次為了使內部環境優化更大化，商業銀行應考慮其文化氛圍。良好的企業文化能夠規范企業員工的道德素養，形成一種不觸規忠于職責的大環境。此外，建立切實可行的激勵政策也是一種較為有效的措施，把經營者的利益與商業銀行的經營和財務狀況相掛鉤，以充分調動經營者的積極性。
（二）明確內控管理職責，完善監督管理機制
首先商業銀行要明確有業務交叉時內部控制管理的部門和職責。商業銀行的各個部門都應明確自己在內部控制管理活動中自己的分工職責，使工作內容更實效，將內控管理工作落到實處。在監督檢查方面，以上述存在問題的商業銀行為例，其總部及各分支機構的各個部門都要嚴格履行各自的內部控制管理職責，加強自身的監督檢查機制，特別是對重點部位與風險點要更加防范。要加強內部控制管理的針對性和有效性，同時也要將內部控制管理與監督工作覆蓋到業務經營的各個方面。針對熱點的問題或者風險隱患較大又容易被忽視的問題開展重點檢查，并做好對業務管理部門自身內部控制管理的再監督工作。
（三）加強內部控制成本管理
一、商業銀行會計選擇行為的動機分析
會計學界對企業會計選擇行為的研究，已經有相當長的時間，特別是實證會計的研究方法被引入以后，得到了很多富有啟發意義的結論。瓦茨和齊默爾曼通過總結實證會計研究成果，將影響企業會計選擇因素概括為三類，即獎酬計劃(Bonusplan)、債務契約(DebtCovenant)和政治成本(PoliticalCost)。他們認為，企業經理人員的個人收益一般是與企業的經營情況，特別是盈利等會計指標緊密聯系的，因而管理當局具有通過會計選擇來影響會計利潤的動機；負債經營被普遍地認為是企業理財的基本手段，甚至是管理當局開拓進取精神的體現，而債權人為維護自身的利益，往往會在債務契約中加上許多限制性條款，為此，企業管理當局具有通過會計選擇行為來美化財務狀況以滿足債務契約的動機；另一方面，政府及監管機構出于控制經濟資源、分享經濟收益、穩定市場秩序等考慮，會通過稅收、收費、管制等手段對企業施加影響，促使企業管理層或者游說政府，使其采取有利于自己的政策措施，或者通過一定的選擇行為來迎合政府的監管。上述這種框架對于我們分析商業銀行的會計選擇行為具有很大的借鑒意義，它因此構成下文展開分析的基礎。
我們同時要看到，商業銀行的經營管理還有其特殊性。主要表現在，(1)商業銀行以吸收的存款為其資金運用的主要來源，其資產負債率普遍較高；(2)高負債率的同時，商業銀行的資本金也十分龐大，股東數量多且相對分散，大股東往往持有較小的比例就能控股；(3)債權人(主要是存款人)數量巨大且極為分散，除了確保支付、到期還本付息外，債務契約對商業銀行的約束力普遍很小；(4)資金融通的信用基礎條件不平衡，導致商業銀行的大量貸款可能成為賬面上的“死賬”，資產的質量狀況將直接影響銀行的未來盈利和發展；(5)金融業務創新層出不窮，商業銀行會計即要應付原本就不確定的經濟事項，又要面對不斷創新的新業務，大大提高了商業銀行會計的不確定性，為會計選擇開辟了廣闊空間；(6)作為現代經濟核心的金融業，特別是商業銀行，防范風險和加強監控成為政府監管的重要內容，同時，商業銀行一旦上市，證監會也隨之成為商業銀行的監管部門，多頭共管成為商業銀行經營管理的重要特征；(7)與企業會計不同，商業銀行會計在銀行業務中屬于一種基礎的事務性工作，重復性高，憑證成千上萬且表現為單式的記賬形式，會計與財務相對分離，年度審計僅僅面對財務資料，許多審計程序難以全面展開；(8)“一級法人，分級管理”的經營管理體制，造成商業銀行的財務管理具有集團財務的特征，內部的人問題比較突出，由總行集中披露的財務信息具有很強的概括性和淹沒性。
商業銀行經營管理的特點決定了其相應的會計選擇動機具有兩個鮮明特征：一是債務契約的約束力較小，二是應付各方監管的壓力很大。此時，為了謀求個人優化的經濟效用，下述動機便成為商業銀行管理當局會計選擇行為的根本出發點：
1、擴張資產規模。高負債意味著高風險，而規模大往往被認為抗風險能力強，因此，千方百計擴張資產規模成為商業銀行的強烈追求。同時，商業銀行經營的特點(如在信用基礎上的存貸款擴張效應)，也給商業銀行擴張資產規模創造了條件；
2、平衡利潤收益。高風險是商業銀行經營的重要特征，與之對應，人們通常把經營是否穩健，作為衡量商業銀行成功與否的一個標準。這樣，避免會計年度的收益水平劇烈波動，平衡各期的利潤收益便成為商業銀行會計選擇的動機之一；
3、迎合“達標”要求。央行、財政、稅務、證監會以及各級政府等機構的“齊抓共管”，給商業銀行(特別是上市銀行)的經營管理以很大的壓力，有關資本充足率、資產流動性、資產構成比例、貸款集中度以及資產收益率、收益費用率等等指標，都構成商業銀行實施一定選擇行為的目標；
4、籌劃稅收水平。目前國內的商業銀行不存在偷逃稅收的動機，但是現行的稅收政策對商業銀行的影響還是客觀存在的，主要體現在所得稅、營業稅等稅收會顯著影響銀行的現金支出。同時所得稅的納稅調整對商業銀行業務開拓等費用支出有很大的約束。為了既不影響業務，又盡可能平衡現金流量，商業銀行往往會對稅收進行籌劃，從而對相應的會計處理方法加以選擇；
5、優化不良資產狀況。不良資產的形成對于商業銀行而言，是不可能完全避免的，而資產的質量狀況對于商業銀行的整體形象以及未來的融資、發展和盈利狀況都有至關重要的影響。同時，不良資產的不同管理方法，會導致應收項目、呆賬準備和壞賬準備等項目面目全非，從而直接影響資產規模和當期收益，所以，通過一定的會計選擇行為來對不良資產的狀況施加影響，也構成商業銀行會計選擇的重要動機。
另外，出于維持其從證券市場融資能力的考慮，商業銀行上市以后，會特別關注證券監管機構有關上市公司增發股票或者配股資格的條款，從而形成維護融資能力,甚至上市資格的會計選擇動機。
二、商業銀行會計選擇行為的策略分析
在上述動機的驅使下，為達到一定的目的，商業銀行在實際工作中，會采取相應的策略以使財務資料符合特定的要求。應該看到，在目前沒有銀行業統一會計準則(只有1993年實施的比較寬泛的金融保險業財務制度和金融企業會計制度)的前提下，同時考慮到經濟事項的不確定性以及銀行業務的特殊性，一定的會計選擇策略是十分必要的，通常的做法基本上也是合法、合規或者合理的。通過分析國內外商業銀行各種公開的財務資料，本文將商業銀行會計選擇行為的一般策略總結為以下10個方面：
1、存、貸款管理策略。商業銀行的存貸款規模一般都有這樣一個規律，即臨近會計期末的數字會陡然上升，這樣會使報告期的資產規模相應擴大。欲做到這一點，在存款方面，可以臨時拉來大額短期的存款賬戶，或者從同業機構、行甚至央行拉來臨時存款；在貸款方面，可以臨時鼓勵批發客戶大規模借款，銀行再從其他渠道融資。資產負債表兩邊同時加大的后果，就是總資產規模的放大；
2、遞延資產管理策略。資產負債表中的遞延資產項目一直是一個有爭議的項目，但在商業銀行的賬戶中，它又確實不可或缺。現行的財務制度規定，遞延資產指“應當在以后年度內分期攤銷的各項費用，包括開辦費、租入固定資產的改良支出等”，這個靈活籠統的定義，給遞延資產賬戶在實際應用中很大的選擇余地。當需要控制當期費用支出時，往往把其掛入遞延項目以便分期攤銷，這樣即可增加盈余，又可增加資產額，而且有時還可以達到降低固定資產的數值，在一定程度上增加流動性的目的；
3、投資類項目管理策略。應該說，在分業經營的模式下，國內商業銀行的投資渠道是相當狹窄的。但即便如此，對長期投資和短期投資的不同確認方法，由于它可能導致不同的投資收益計量模式，并影響年度會計收益，因而成為會計選擇的重要策略之一。現行的《企業會計準則—投資》中，將短期投資定義為“能夠隨時變現并且持有時間不準備超過一年的投資”，長期投資則指“短期投資以外的投資”。對于企業而言，在主業突出的情況下，長、短期投資的目的比較好確定，但對于商業銀行而言，其持有的債券可以方便地到同業市場上變現，所以這個持有“是否準備超過一年”的界限便相當靈活。事實上，美國商業銀行業也一度存在這種情況。為此，美國財務會計準則委員會(FASB)特定出臺了第115號準則(即《對債務和權益證券的特定投資》，1993年5月公布)，要求銀行將持有的證券劃分為三大類：持有到期(Held－to－Maturity)、隨時準備出售(Available－for－Sale)和交易證券。這種管理方法，對我們完善銀行業會計準則有一定的啟發意義；
4、應計項目管理策略。應計項目主要包括應收賬款、其他應收款、應付賬款、其他應付款等。這些項目不僅對銀行業，即便對所有的企業來說，都是會計選擇行為實施的重點。但是，對于商業銀行而言，它具有更特殊的意義。這主要是因為應計項目的金額大小與不良資產的管理方法密切相關。泛而言之，它不僅與商業銀行自身有關，還和國家的稅收政策和金融監管理念密切相關。有些貸款，明明已經無法收回，不符合資產的定義了，但是它仍被掛在賬上，其利息還依然作為應收項目計入當期損益；然而，收緊應收利息的確認標準，又會大大降低國家的財政收入。問題的微秒性就出現了。同時，其他應收、應付項目，也經常成為掛賬的操作對象，以便調整費用水平，管理盈余狀況；
5、費用項目管理策略。財大氣粗，是商業銀行給別人的普遍印象。但是，國家的稅收政策對銀行的費用支出有很大的約束力。對于新興的股份制商業銀行而言，追求利潤最大化的觀念已經初步樹立起來，銀行內部特別是總、分行等上級機構對下級分支機構的費用約束也逐步強硬起來。在這種情況下，業務開拓、改善福利的費用支出和來自各方面的制約之間的矛盾，促使商業銀行(包括各級分支機構)對費用項目的管理極盡能事，花樣繁多，比如將本應計入業務招待費的支出計入其他費用科目等等。這些做法，只要賬務上沒有問題，事后很難核查出來，因而在表面上看來是沒有什么問題的；
6、準備金項目管理策略。由于商業銀行高風險性的行業特點，使得商業銀行的準備金項目比一般的企業要多一些，主要有壞賬準備金、呆賬準備金和投資風險準備金，以及稅后的特別撥備。在實行貸款五類分析管理的銀行，還存在依據不同的貸款類別分別計提的呆賬準備金。與此同時，不良資產確認標準的差異、壞賬確認標準的差異等也會導致準備金項目的財務表現大相徑庭。準備金的大小直接影響當期的營業利潤。由于它還對應收項目、貸款數量等資產項目產生抵減效應，所以少提準備金還可以在一定程度上虛增資產值。在這種效應影響下而存在的提與不提以及提多提少等的主觀選擇，使得商業銀行準備金項目的管理，比之一般的企業要復雜得多；
7、表外項目管理策略。表外科目是商業銀行會計所特有的一類會計科目。按照《金融企業會計制度》的規定，“或有資產、或有負債應在表外科目核算”。同時指出，“對業務上使用的重要憑證或尚未起用的有價證券，金融企業也應設置表外科目進行登記，企業可視情況進行復式或單式記賬”。在實際工作中，商業銀行一般根據各自的實際情況設置表外科目，主要有再貼現、轉貼現、應付承兌匯票、應收未收利息等科目。表外科目核算的項目不進入會計報表予以披露。因此，在表內科目與表外科目結轉的時候，進行一定的選擇處理就會對財務報表的資產或者利潤產生較大的影響。此外，值得注意的是，按照《企業會計準則—或有事項》的規定，或有資產一般不予以確認，且不應在會計報表附注中披露。這樣，商業銀行假如把本應列入表外核算的或有資產轉入了表內，其財務報表的可比性和真實性就值得懷疑，穩健的銀行經營作風也可能招致損害；
8、一次易事項的管理策略。這是一種臨時性的交易項目，它通過對銀行所擁有或控制的資產進行一次性的處理，來對利潤進行管理。可用于一次易的資產主要有固定資產(包括分支機構資產)、抵押資產、抵債資產或者通過債務重組得到的資產等等。這些資產在變現的過程中，由于市場價值(公允價值)確認的不確定性，容易產生臨時性的大額收益，從而對當期盈利進行調整。有時，也存在這樣一種情況，即在業務發生的當時可能是虧損的事項，在一定時間后卻產生巨額的利潤。美國銀行業歷史上非常著名的Lockheed公司債務重組案就是這樣的一個經典案例。但此類事項都有一個共同的特點，即交易只進行一次，對企業業績的影響也是一次性的，并不能形成持續的現金流量；
9、會計科目管理策略。對于商業銀行的會計工作，雖然有1993年頒布實施的《金融企業會計制度》和《金融保險企業財務制度》等相對統一但寬泛的制度規范，但由于金融業務的創新特點，各商業銀行總行一般都會根據自身的經營情況制訂其各自的會計科目。不僅如此，使用中的會計科目也是處于不斷地更正變化之中。這樣，就存在著會計科目的設計、啟用或停用是否及時合理、新的會計科目是否及時在報表中加以反映、已停用的會計科目是否已經被報表剔除以及會計科目在報表上的歸屬和披露是否合理等一系列問題。在此過程中，不免存在著特定的動機和利益趨向；
10、會計政策變更策略。這是對商業銀行原來采用的會計處理方法、會計程序或者會計估計進行變更的一類策略，如改變壞賬和呆賬確認的標準、改變壞賬準備的計提標準、改變固定資產的折舊管理方法等。這種策略，只要在合法的原則下，不僅是商業銀行，而且是大多數企業都可能采用的策略。但應該注意的是，由于現行的規范對此類行為的管理要求相對明確，使得變更會計政策后的財務影響能夠比較方便的在財務報表上得到。因此，問題的關鍵便落到了為什么要變更會計政策以及變更會計政策采用何種損益調整方法這兩點上來了。
此外，從國外的實踐來看，還存在著對權益類資本的來源進行管理的策略，如發行優先股來提高凈收益和資產回報率。隨著加入WTO的臨近、資本市場的發展和銀行業改革的深入，相信國內商業銀行對權益類資本來源進行管理的策略也會逐漸被推廣。
三、規范商業銀行會計選擇行為的幾點建議
雖然商業銀行的會計選擇行為從各自的主體角度來說，是合法合理的，但是從提高商業銀行財務報表的可比性來說，必須規范商業銀行的會計選擇行為，堅持以加強可比性基礎上的適度靈活為會計選擇的管理目標。同時，面對商業銀行上市的潮流，以及加入WTO的競爭壓力，從利于證券市場健康發展和增強國內商業銀行競爭實力的層面來看，規范商業銀行的會計選擇行為也是十分迫切的現實要求。為此，本文認為可以從這樣幾個方面來開展工作：
1、重視并加快銀行業會計準則的建設進程。有法可依、有章可循是規范會計選擇行為的基礎。從美國會計準則發展的經驗來看，雖然沒有單獨的銀行業會計準則，但FASB一般會制訂特定的準則專門用于商業銀行的會計處理。在我國由于商業銀行的行業特殊性，銀行業會計準則的制訂工作可以考慮由財政部、中國人民銀行以及其他商業銀行的人士共同參與，并廣泛征求銀行會計與財務工作從業人員的意見。保證會計準則的權威性與代表性，正是FASB取得成功的經驗之一。此外，鑒于金融業創新的特點，銀行業會計準則的制訂和實施要注意貫徹及時性和適應性原則，即一方面要快速反應，及時推出新的會計準則，另一方面也要加強調研，適時修訂調整已頒布的會計準則；
2、加強上市商業銀行的年度審計工作。隨著商業銀行上市序幕的拉開，對上市商業銀行審計工作的質量要求越發顯得重要。現在的情況是，大多數注冊會計師對企業業務相對比較熟悉，而對銀行業務普遍比較陌生，難以確定審計的重點在那里，也難以有效開展特定的審計程序。在這種情況下，審計質量就很難得到保證，商業銀行管理當局針對外部審計的壓力也隨之減輕，致使會計選擇的隨意性加大。因此，有必要提高注冊會計師的執業素質，加強后續教育，重點加強對商業銀行業務和銀行業財務報表的學習，提高熟悉程度。同時，出臺和完善針對上市產業銀行業務特點的獨立審計準則，研究實施特定的審計程序，從整體上確保和提高對銀行類上市公司的審計質量，防范和化解金融風險。再有，證券監管機構也應針對商業銀行的特點，對上市商業銀行的信息披露制訂專門的規范，以突出重點，加強外部投資者的監督壓力；
3、堅決貫徹《會計法》，強化法人和機構負責人的法律責任。排除差錯和技術因素，任何一項主觀動機支配下的會計選擇行為都是管理當局意愿的體現。從此意義上說來，于2000年7月1日起實行的《會計法》抓到了問題的根本。但在商業銀行內部而言，由于分支機構繁多、地理位置遙遠，還存在著一個責任分解的委托授權問題。為此，應該督促各商業銀行做好《會計法》實施中的委托授權和責任分解工作，將雖不是法人的各級分支機構負責人的法律責任落到實處，從底層規范會計選擇行為，以避免由于會計資料和會計數據量繁雜而導致的淹沒效應；
首先，開展會計內部控制有利于山東省城商行提升內部管理效率與工作人員對金融風險的防范意識。由于現階段市場經濟的發展十分迅速，金融產品更新換代較快，這對銀行的長久發展會產生風險方面的影響。進行會計內部控制，不僅能夠強化對風險的控制與管理，還能大大提高山東省城商行工作人員的風險防范思想。因此，有利會計內部于營造出“風險管理、人人參與”的良好工作環境。其次，開展會計內部控制的另一個重要作用就是可以有效避免轉貸牟利與公款私存等問題。加強貨幣資金財務方面的管理，可以使資金的有效運轉得到強有力的保障。除此之外，一些會計內部控制對資產流失現象的防止也起到很好的效果，有利于保證資產的完整性與安全性，并且還能夠切實保證銀行會計信息的可靠性與真實性。
二、山東省城商行進行內部會計控制與管理的有效性
1.內部審計獨立性缺乏，審計水平有待進一步提升
現如今，山東省車商行的內部審計審計部門主要是由直屬行長管理與領導的，推行的制度是行長負責制。這種制度雖然可以保證內部審計工作具有一定的獨立性，但卻在一定程度上弱化了對銀行行長的監督，因而也就是降低了銀行內部審計工作的公正性與客觀性。隨著我國銀行金融業務不斷朝著多樣化方向發展，山東省城商行內部審計也逐漸從原來的糾錯查漏工作過渡到對金融風險的防范與控制。然而山東省城商行現階段的內部審計工作并沒有實現預想的目標，其審計方法存在局限性，設計覆蓋面也較為狹隘，并且審計工作的主要側重點是對事后的控制與管理。
2.與銀行電子化會計業務相比，其內部會計會計控制體系較為落后
目前，隨著計算機網絡技術的不斷發展與應用，很多銀行的電子化會計也逐漸得到了廣泛的應用。然而山東省城商行的電子化會計工作的發展，主要側重點依然停留在如何使電子會計核算更加精確，以及會計工作能否按時完成等方面。此外，山東省城商行乃至全國城市商業銀行都未形成一套高效、規范的自動化風險監控與管理系統。監控系統局限性與技術管理方面的不足，是山東省城商行當前急需解決的迫切問題。
3.“輕執行、重建設”問題突出
山東省城商行在內部會計控制機制建設中的另一個重要問題就是“輕執行、重建設”。銀行內部會計控制并沒有在日常財務管理、核算及會計記錄中得到真正的落實。其主要的表現有以下幾個方面：憑證使用環節與保管程序等的控制不夠嚴格；會計賬目的核對并沒有及時進行；人性化在制度執行中的干擾作用較強，難以切實處理與解決，并且具有很強的隨意性；工作人員對隱藏的事故隱患沒有形成敏銳的思維感覺，銀行財務方面面臨的風險威脅較大。[5]從整體上來說，山東省城商行內部會計控制體系只是一種為了應付檢查而存在的擺設，并沒有對內部管理的加強起到有效的促進作用。
4.不合理的審計崗位設計，不到位的人力資源管理
城市型商業銀行實行內部管理，主要是為了對銀行業務方面存在的風險進行有效的控制與管理，并要求風險控制工作人員做到職責明確、崗位清晰。目前，山東省城商行在人力資源配置與管理方面存在較大弊端，依據業務量聘用人員定崗，從而導致不科學的崗位分工與混亂的責任控制局面的出現。在銀行實際工作中，操作業務的口令密碼由于擔保性較差，也在一定程度上加重了崗位責任混亂的程度。
三、山東省城商行實行會計內部控制的相關策略與措施
1.從文化建設抓起，營造良好的銀行內部控制環境
要想使山東省城商行內部會計控制好的機制得到有效運行，基本的前提就是該機制本身就應當達到全面、有效的地步。同時，商業銀行內部會計控制能夠順利施行的重要保證之一就是所有工作人員都必須具備會計內部控制意識，而且每個員工都自覺遵守內部控制的各項原則與要求。無論制定什么樣的內部控制機制，其運行的具體情況與效果，技術都是由人為因素主導的。[6]所以，山東省城商行在會計內部控制機制的發展與完善過程中，還應當通過文化建設的方式營造良好的內部控制環境，從而使環境對人形成一種約束作用。與此同時，山東省城商行也不能只是為了追求短期利益而忽視了對內部控制環境的建設，應當一直堅持將追求最大化價值作為銀行發展與建設的根本目標。
2.強化重要崗位監控力度，嚴格執行分級授權機制
山東省城商行在對待不一樣的會計崗位時，應當始終堅持責任分離與互相制約的理念。嚴令禁止一人承擔不相容崗位職務的現象，同時也不能由一人操作所有的會計業務與各項工作。各個會計崗位既要相互監督與制約，又要形成良好的溝通與聯系。在對待銀行內部的重點崗位時，應當實行輪流上崗制度，做到人員的充分流動與平行交接。不同人員對不同的業務負責，并全面推行不相容崗位分離制度。除此之外，每一個崗位上的相關負責人員，都應當具有相應的權利與職責。如果崗位負責人存在大額相關文獻并不能十分有力的證明心理幸福感與工作績效的關系。在此，引入工作幸福感來討論心理幸福感與工作績效。當前對于工作幸福感的研究主要有兩個方面：一部分研究者是從心理健康的角度出發來對工作幸福感進行研究；而更多學者則是基于心理幸福感的相關研究來定義工作幸福感進而對其結構進行研究。事實上，從上文對于心理幸福感的定義來看，心理幸福感與工作幸福感本身就具有很強的聯系。心理幸福感強調個人自身在努力達成某一目標過程中的體驗，而在我們日常生活中，工作中的目標占據了個人全部希望達到的目標中的重要部分。因而在心理幸福感的基礎上研究工作幸福感的結構更加順理成章。Ryff在其對于心理幸福感研究的基礎上提出了六維度工作幸福感模型。此后，的研究普遍認為工作幸福感應該包含收入、人際關系、組織支持、職業生涯發展、工作壓力及保障等幾個因素。可以看出以上影響工作幸福感的因素中，除了收入和工作保障等物質相關的因素外，其余各因素都與心理幸福感的各個維度有不同程度的相關關系。因此，有理由認為工作幸福感與心理幸福感具有高度的相關性。另一方面，對于工作幸福感與工作績效間的關系，大部分的理論及實證研究都表明，兩者存在一定的正向相關關系，而對于兩者是否存在因果關系的意見卻并不一致。本研究傾向于認為工作幸福感與工作績效間的這種相關關系很可能是因果關系，即工作幸福感能夠對工作績效產生正向的預測作用。從上文對工作績效的分析可以看出，工作幸福感的不同因素恰恰與工作績效的各個維度相對應，甚至對其產生影響。具體來說，工作幸福感中關于工作報酬等物質方面的因素及個人的工作目標等主觀因素會對其任務績效產生影響。同時，工作幸福感中的一個重要因素--人際關系的好壞將會對員工工作績效中的關系績效產生至關重要的影響：在工作中，與同事及上下級間保持良好人際關機的員工會有較高的工作幸福感；而這種良好的人際關系將會使員工在工作中獲得更多的組織支持，減少內部沖突，進而提高其關系績效。最后，工作幸福感中的自主性及個人職業生涯發展會對員工的學習績效和創新績效產生影響。當人們在追求工作中的自主性及職業生涯發展時，學習自然就成為這一目標的實現途徑之一，通過學習來提升自身能力是獲得工作中自主性的主要方式；在工作中的創新又將會推動員工職業生涯的發展。因此自主性及職業生涯發展的追求將會提升員工的學習績效與創新績效。因此，有理由認為工作幸福感會對員工工作績效產生正向影響。至此，本研究認為心理幸福感很可能是員工工作績效的預測因素之一，但這種影響的作用方式可能是借助于工作幸福感這一中介變量來實現的。
四、結論與討論
（一）商業銀行戰略管理會計理論和方法體系不完善
我國引入戰略管理會計理論的時間相對西方發達國家較晚，雖然現階段對此理論的介紹和推廣已經逐步落實，但由于未將此理論與我國商業銀行實際發展狀況緊密融合，所以在理論普及的過程中，并沒有得到全面、準確的認識，致使現階段我國商業銀行并未確定戰略管理會計運行的總體原則和完善的運行機制，甚至未實現對戰略管理會計實施步驟的統一規劃和安排，導致現階段我國商業銀行對于戰略管理會計仍是“想怎么做，怎么做”，這對商業銀行戰略管理會計的應用和發展產生了滯礙。
（二）傳統管理會計信息系統的阻礙
現在部分商業銀行仍采用傳統管理會計信息系統，此種系統雖然能夠滿足商業銀行內部運行預測、規劃、控制、考核、決策等環節的信息需要，但戰略管理會計不僅將眼光定向商業銀行內部，信息更應該覆蓋商業銀行的競爭對手及顧客，這樣才能夠實現為戰略決策提供信息支持，通過收集、分析戰略對手的相關信息，判斷競爭對手存在的優勢及劣勢，并根據商業銀行自身實際情況進行戰略調整，例如收集競爭對手的產品種類、市場營銷活動等，但傳統管理會計系統在此方面并不能體現優勢。除此之外，商業銀行使用的傳統管理會計系統將收集的信息按部門或系統構成分類，這導致原本不全面的信息被再次分割，信息分析、整理受限，阻礙了商業銀行戰略管理會計的實際應用。
（三）商業銀行推行作業成本法存在實際困難
成本作業法是一種成本核算的方法，即作業的過程中必然會消耗資源，將消耗的資源計入相應的作業中，并確定產生消耗的成本動因，進而實現各作業成本向成本計算對象的分配，商業銀行其資源即人事、場地、設備、事務等產生的花費，而作業即商業銀行所提供的所有無形業務，如貸存款、財務會計等。由此可見商業銀行的作業比較復雜，對其進行成本管理不論是分析資源動因還是劃分作業成本庫等都存在一定困難，特別是實踐中會發生諸多與理論不完全相符的情況，造成作業成本法應用存在現實困難，例如商業銀行在運營過程中間接成本會發生變動，而且造成變動的因素較多，這就為作業動因的確定制造了難度，如果將所有因素都視為作業動因就會使數據收集的難度加大，造成不必要的人員物資浪費，而選取部分因素作為作業動因，可能造成產品成本信息不全，成本控制管理過于片面，所以現階段成本作業法應用不靈活也阻礙了戰略管理會計的應用。
（四）商業銀行績效評價存在問題
商業銀行在績效標準方面，普遍以部門的角度進行員工績效，而忽視組織層面的全局戰略績效，將平衡計分卡單純應用于員工個人績效方面，使其與組織的愿景、發展戰略等相脫離，并未發揮預期的目的；在績效指標方面，由于錯誤的將績效以員工個人為對象，所以在確定績效指標時只能以員工崗位職責為依托，指標往往不能顯示關鍵問題；在評價體系方面，商業銀行往往將眼光定位于銀行內部的財務指標，而對外部競爭對手影響下的長遠目標并未重視，所以評價體系并不全面。
二、改善商業銀行戰略管理會計應用的措施
（一）加強相關理論研究力度，逐步落實實踐
在理論方面首先應認識到我國戰略管理會計理論研究相對落后；其次組織在會計學、管理學等與戰略管理會計相關領域的權威專家成立專門的理論研究機構，實現組織理論研究，實現資源的最大化集合；再次對理論研究過程中存在的問題進行針對性的調查研究，提出解決辦法，逐漸完善戰略管理會計的理論體系；然后將國內外理論成果與我國具體國情和商業銀行現階段發展狀況相融合，提出適合于商業銀行應用的戰略管理會計理論；最后將會計理論按照先試點后推行循序漸進的辦法，應用于商業銀行，使商業銀行戰略管理會計實踐有充分的理論作指導。
（二）加強商業銀行信息化建設力度
信息是戰略管理會計應用的基礎，所以要加大其應用必須提升信息質量，實現全面、準確、及時收集、分析，考慮到傳統管理會計系統的缺陷，所以建立針對競爭對手或顧客的外向型信息采集系統是現階段信息化建設的關鍵，使商業銀行戰略決策可以有充足的外部信息做依據。另外成立專業的、權威的信息管理部門也是商業銀行信息化建設的關鍵，這樣可以有效避免信息不共享造成信息分割，阻礙商業銀行戰略決策；除此之外，要實現商業銀行內部信息及外部信息的全面收集、科學分析，需要配備統一的計算機設備、統一信息機業務編碼、實行統一的規章制度進行管理，并有統一的監督做支撐，由此可見，信息化建設不僅包括信息化系統建設，還包括信息化人才隊伍的建設。
（三）根據實際情況應用作業成本法
成本對象消耗作業，作業消耗資源是作業成本法不變的法則，可以看出通過作業成本法可以有效的提升成本準確度，但對于精確成本信息卻并沒有強制性的要求，所以在應用作業成本法時要注意成本對象的劃分滿足成本管理需要即可，并不是劃分的越精準越好；在選取成本動因時要考慮其與間接成本相關性，通常相關性與計算準確性成正比，而且要從重要成本動機入手，這樣可有效減少工作量，提升準確性；在進行成本分配時，主要考慮不能夠直接對應成本對象的資源，這樣會避免成本消耗被重復分配。
（四）加強平衡計分卡的實用性
現階段商業銀行對平衡計分卡的應用普遍存在片面性的問題，為了扭轉局面可以應用戰略地圖，通過戰略地圖將戰略全方位的表述出來，使員工能夠清晰的掌握商業銀行的戰略管理會計，由此可見戰略地圖是平衡計分卡的補充說明，是商業銀行與員工的溝通媒介，從而使員工對個人的績效有更加全面的認識。在確定績效指標的過程中，可以監理部門的數據庫，既存儲部門歷史運行數據，又存儲競爭對手的相關指標，使指標確定更加具有針對性，而且與現實更貼近，這樣不僅可以調動部門完成績效的積極性，為商業銀行創收，而且逐漸完善商業銀行的評價體系，有利于其長期發展。
（五）將戰略管理會計理念與商業銀行內部文化相融合
商業銀行內部文化是商業銀行長期運營過程中積累的精神財富，其對員工的思想行為具有很強的規范和引導作用，如果商業銀行戰略管理會計能夠與其內部文化實現融合，就會為戰略管理會計提供強大的動力，使員工自發的為戰略管理會計的實現而做出努力，這樣不僅能調動員工積極探索戰略管理會計，而且可以實現商業銀行各層員工的力量集中化，這為戰略管理會計的應用創造了條件。
三、結論