時(shí)間：2023-08-14 17:08:50
導(dǎo)語(yǔ)：在賬面價(jià)值和公允價(jià)值的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
為更客觀地反映投資企業(yè)在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中所占的份額，在權(quán)益法情況下，投資企業(yè)應(yīng)將其長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本按照購(gòu)買日本企業(yè)在被投資企業(yè)所有者權(quán)益公允價(jià)值中所占的份額進(jìn)行調(diào)整。在此，假定長(zhǎng)期股權(quán)投資初始入賬成本為A，購(gòu)買日被投資企業(yè)所有者權(quán)益公允價(jià)值乘以投資方持股比例的金額為B。則：當(dāng)A>B時(shí)，其差額可以理解為所花費(fèi)的“代價(jià)”大于所獲得“價(jià)值”形成的商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始入賬成本；當(dāng)A<B時(shí)，其差額可以理解為所獲得“價(jià)值”大于所花費(fèi)的“代價(jià)”形成的利得，應(yīng)將該差額在調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資初始入賬成本的同時(shí)記入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶；當(dāng)A＝B時(shí)，不調(diào)整。［例3］承例1，A為1171萬(wàn)元，B為3000×40%即1200萬(wàn)元，A<B，應(yīng)將其差額29萬(wàn)元作如下會(huì)計(jì)分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———成本29貸：營(yíng)業(yè)外收入29作以上調(diào)整后，該長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1171+29即1200萬(wàn)元。［例4］承例2，A為1171萬(wàn)元，B為2800×40%即1120萬(wàn)元，A>B，其差額51萬(wàn)元為商譽(yù)的性質(zhì)，在該情況下不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本。
二、投資損益的確認(rèn)
（一）投資收益的確認(rèn)在權(quán)益法下，投資損益的確認(rèn)通常應(yīng)考慮的調(diào)整因素為：取得投資時(shí)被投資企業(yè)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值差異所造成的每年折舊或攤銷的差額；投資企業(yè)與被投資企業(yè)間內(nèi)部購(gòu)銷商品所形成的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)；減值準(zhǔn)備的影響等。（1）基于折舊因素的調(diào)整。假定按照取得投資時(shí)被投資企業(yè)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和公允價(jià)值計(jì)提的年折舊分別為D1和D2，投資企業(yè)持股比例為R，被投資企業(yè)在某年形成賬面凈利潤(rùn)額為E，不考慮所得稅納稅調(diào)整因素。當(dāng)D1>D2時(shí)，其差額為被投資企業(yè)按照賬面計(jì)提折舊大于按照公允價(jià)值計(jì)提折舊的部分，其實(shí)質(zhì)為賬面利潤(rùn)相對(duì)公允價(jià)值利潤(rùn)的少計(jì)部分，則投資企業(yè)應(yīng)在被投資企業(yè)賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上調(diào)增該差額后乘以其持股比例確認(rèn)投資收益：［E+（D1－D2）］×R當(dāng)D1<D2時(shí)，其差額為被投資企業(yè)按照賬面計(jì)提折舊小于按照公允價(jià)值計(jì)提折舊的部分，其實(shí)質(zhì)為賬面利潤(rùn)相對(duì)公允價(jià)值下利潤(rùn)的多計(jì)部分，則投資企業(yè)應(yīng)在被投資企業(yè)賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上調(diào)減該差額后乘以其持股比例確認(rèn)投資收益：［E－（D1－D2）］×R［例5］承例1和例3，購(gòu)買日，乙公司固定資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬(wàn)元，公允價(jià)值1180萬(wàn)元，乙公司按照固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和公允價(jià)值應(yīng)計(jì)提的年折舊額分別為60萬(wàn)元和70萬(wàn)元；乙公司2010年實(shí)現(xiàn)賬面凈利潤(rùn)為200萬(wàn)元，不考慮所得稅調(diào)整。結(jié)合上述分析，D1<D2，則應(yīng)確認(rèn)的投資收益為：［200－（70－60）］×40%＝76（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———損益調(diào)整76貸：投資收益76確認(rèn)該投資收益后，該長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1200+76即1276萬(wàn)元。（2）基于內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)及減值準(zhǔn)備因素的調(diào)整。權(quán)益法下，投資企業(yè)與被投資企業(yè)間的內(nèi)部轉(zhuǎn)移可分為順流交易和逆流交易兩種情況，其中順流交易為投資企業(yè)向被投資企業(yè)的銷售，逆流交易為被投資企業(yè)向投資企業(yè)的銷售。但無(wú)論順流交易還是逆流交易，購(gòu)買方未向兩企業(yè)之外的第三方銷售部分的售價(jià)與成本的差額均為未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，該差額應(yīng)結(jié)合持股比例在被投資企業(yè)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上調(diào)減，其實(shí)質(zhì)相當(dāng)于“自己人賺自己人的錢”，就兩企業(yè)整體來(lái)看，整體財(cái)富并沒(méi)有增加，所以雙方均應(yīng)按照成本計(jì)量。若假定內(nèi)部轉(zhuǎn)移貨物的售價(jià)為S，成本為C，投資企業(yè)持股比例為R，則應(yīng)在被投資企業(yè)賬面凈利潤(rùn)（不考慮所得稅因素）的基礎(chǔ)上調(diào)減的金額為（S－C）×R。如果所轉(zhuǎn)移的貨物購(gòu)買方作為固定資產(chǎn)，還應(yīng)考慮折舊的影響。對(duì)于減值準(zhǔn)備因素，若為內(nèi)部轉(zhuǎn)移的貨物，無(wú)論順流交易還是逆流交易，如果購(gòu)買方按照內(nèi)部轉(zhuǎn)移的售價(jià)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，而按照成本不應(yīng)計(jì)提或計(jì)提金額小于該準(zhǔn)備的金額，則投資企業(yè)應(yīng)在被投資企業(yè)賬面凈利潤(rùn)（不考慮所得稅因素）的基礎(chǔ)上結(jié)合持股比例調(diào)增；若與內(nèi)部轉(zhuǎn)移無(wú)關(guān)，則只考慮被投資企業(yè)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，如果被投資企業(yè)以按照資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)提了減值準(zhǔn)備，而按照公允價(jià)值不應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，則投資企業(yè)應(yīng)在被投資企業(yè)賬面凈利潤(rùn)（不考慮所得稅因素）的基礎(chǔ)上結(jié)合持股比例調(diào)增，相反，應(yīng)調(diào)減。［例6］承例1、例3和例5，乙公司2011年實(shí)現(xiàn)賬面凈利潤(rùn)為300萬(wàn)元，不考慮所得稅調(diào)整，2011年乙公司向甲公司銷售庫(kù)存商品一批，該批商品成本為120萬(wàn)元，不含增值稅的銷售價(jià)格為150萬(wàn)元，至當(dāng)年末，甲公司已將該批存貨中的70%出售給第三方，剩余30%作為管理用固定資產(chǎn)核算，折舊年限為5年，無(wú)殘值，平均年限法折舊。［300－（70－60）－（150－120）×30%+（150－120）×30%÷5］×40%＝113.12（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———損益調(diào)整113.12貸：投資收益113.12確認(rèn)該投資收益后，該長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1276+113.12即1389.12萬(wàn)元。若例6中，甲公司將剩余的30%作為存貨核算，至當(dāng)年末，該部分存貨可變現(xiàn)凈值為40萬(wàn)元，按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，計(jì)提了5萬(wàn)元（150×30%－40）的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。應(yīng)確認(rèn)的投資收益為：［300-（70-60）-（150-120）×30%+5］×40%=114.4（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———損益調(diào)整114.4貸：投資收益114.4在例6中，若為甲公司向乙公司銷售，調(diào)整方向仍一致。
（一）新增投資后，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)控制權(quán)未發(fā)生改變即仍是（Ⅰ）該問(wèn)題本質(zhì)上不是同一控制下企業(yè)合并，實(shí)質(zhì)上是股東內(nèi)部之間的權(quán)益易，在投資企業(yè)個(gè)別報(bào)表中可以參照同一控制下企業(yè)合并計(jì)量方法原則處理［例3］甲公司2010年12月30日以30000萬(wàn)元取得乙公司80%股權(quán)，形成對(duì)乙公司的控制。2011年12月20日，甲公司又以銀行存款3750萬(wàn)元從乙公司的A股東購(gòu)買10%的股份。2010年12月30日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值和公允價(jià)值為40000萬(wàn)元；2011年12月20日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為45000萬(wàn)元，乙公司按著合并日開始持續(xù)計(jì)算可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為48000萬(wàn)元。假設(shè)甲、乙公司同屬于一個(gè)集團(tuán)下子公司。解析：2010年12月30日甲公司取得乙公司控制權(quán)形成同一控制下企業(yè)合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=40000×80%=32000萬(wàn)元，賬務(wù)處理如下：（單位：萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資32000貸：銀行存款30000資本公積———資本溢價(jià)20002011年12月20日，甲公司又取得10%股權(quán)，甲公司持有乙公司股權(quán)增至90%，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=45000×90%=40500（萬(wàn)元）；追加的投資成本=40500－32000=8500（萬(wàn)元）。賬務(wù)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8500貸：銀行存款3750資本公積———資本溢價(jià)4750
（二）新增投資后，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)控制權(quán)未發(fā)生改變即（Ⅱ）的情況；新增投資后，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的權(quán)益性投資仍是（Ⅲ）的情況新增投資后，按著追加投資時(shí)的成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。對(duì)于購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理，實(shí)質(zhì)上是股東之間內(nèi)部權(quán)益易，在母公司個(gè)別報(bào)表中自子公司取得的新的股權(quán)應(yīng)該按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》第四條的規(guī)定確認(rèn)入賬價(jià)值。［例4］甲公司2010年12月30日以30000萬(wàn)元取得乙公司70%股權(quán)，同日能夠控制乙公司的財(cái)務(wù)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。2011年12月20日，甲公司又以銀行存款3750萬(wàn)元從乙公司的A股東購(gòu)買10%的股份。2010年12月30日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值和公允價(jià)值為35000萬(wàn)元；2011年12月20日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為37000萬(wàn)元，乙公司按著購(gòu)買日開始持續(xù)計(jì)算可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為39000萬(wàn)元。本例中甲公司、乙公司、乙公司A股東三者之間在發(fā)生相關(guān)交易前無(wú)任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。解析：2010年12月30日為非同一控制下企業(yè)合并購(gòu)買日，甲公司取得乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資以成本法核算投資初始成本為30000萬(wàn)；2011年12月20日新增投資，由于控股權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)變，實(shí)質(zhì)是股東內(nèi)部權(quán)益易。甲公司個(gè)別報(bào)表中長(zhǎng)期股權(quán)投資繼續(xù)以成本法核算；所以2011年12月20日甲公司個(gè)別報(bào)表中對(duì)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=30000+3750=33750（萬(wàn)元）。
（三）出售部分股權(quán)后，投資單位對(duì)被投資單位控制權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移的權(quán)益性投資仍是（Ⅰ）和（Ⅱ）情況；出售部分股權(quán)后，投資單位對(duì)被投資單位仍是（Ⅲ）情況出售部分股權(quán)但控制權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置，確認(rèn)其相關(guān)損益，未處置部分按照其占處置前原股權(quán)比例和原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的乘積計(jì)量；對(duì)于出售部分股權(quán)后，投資單位對(duì)被投資單位長(zhǎng)期股權(quán)投資的性質(zhì)仍為（Ⅲ），所以其剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值比照上述處理。［例5］2011年10月20日甲公司以8500萬(wàn)元取得乙公司75%股權(quán)，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值和公允價(jià)值一致為10000萬(wàn)元。2013年7月1日甲公司將其持有的乙公司15%的股權(quán)出售給丙公司，取得價(jià)款2000萬(wàn)元。出售部分股權(quán)后，甲公司仍能夠控制乙公司的財(cái)務(wù)及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策；假定甲、乙公司在購(gòu)買日前無(wú)任何關(guān)聯(lián)關(guān)系且不考慮先關(guān)稅費(fèi)。解析：2013年7月1日在甲公司個(gè)別報(bào)表中出售乙公司15%股權(quán)確認(rèn)的投資收益=2000－8500×20%=300萬(wàn)元；剩余60%的股權(quán)的賬面價(jià)值=8500×80%＝6800萬(wàn)元。
二、持股比例變動(dòng)長(zhǎng)期股權(quán)投資繼續(xù)按權(quán)益法核算
長(zhǎng)期股權(quán)投資按著權(quán)益法核算包括兩種情況：（Ⅰ）投資企業(yè)與其他合營(yíng)方共同控制被投資單位的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資；（Ⅱ）投資企業(yè)對(duì)被投資單位實(shí)施重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資。
（一）投資企業(yè)出售被投資企業(yè)部分股權(quán)投資企業(yè)出售被投資企業(yè)部分股權(quán)后，被投資企業(yè)仍是投資企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)或者聯(lián)營(yíng)企業(yè)，投資企業(yè)應(yīng)繼續(xù)按著權(quán)益法核算剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。出售時(shí)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值按照其占出售前比例和原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值乘積計(jì)量。出售部分要以取得的對(duì)價(jià)和出售部分股權(quán)的賬面價(jià)值差額確認(rèn)投資收益，而且要按照出售比例將以前在其他綜合收益（資本公積—其他資本公積）中確認(rèn)的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益。
我國(guó)新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括1個(gè)基本準(zhǔn)則和38個(gè)具體準(zhǔn)則，已于2007年1月1日首先在上市公司中推行，隨后會(huì)逐步推廣到所有國(guó)有大中型企業(yè)。
《投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是本次企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中新增的一項(xiàng)重要內(nèi)容。所謂投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權(quán)、長(zhǎng)期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及企業(yè)擁有并已出租的建筑物。但不包括為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)。
一、有關(guān)概念
（一）“出租”指經(jīng)營(yíng)租賃，不包括融資租賃。
（二）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)不包括閑置土地。
（三）一項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于出租或增值，如果這部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，可確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，否則不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。
（四）向承租人提供保安和維修等服務(wù)的，所提供的服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，該建筑物作為投資性房地產(chǎn)；重大的，做為自用房地產(chǎn)。
（五）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的，出租方將出租房產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，編制合并報(bào)表時(shí)，作為集團(tuán)的自用房產(chǎn)。
二、確認(rèn)與計(jì)量
投資性房地產(chǎn)有兩種計(jì)量方式：成本模式和公允價(jià)值模式。
（一）成本模式。成本模式就是按實(shí)際成本計(jì)價(jià)，除滿足公允價(jià)值計(jì)量條件且采用公允價(jià)值計(jì)量的，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。同時(shí)采用成本模式計(jì)量可計(jì)提折舊或攤銷；存在減值跡象的，要相應(yīng)的計(jì)提減值準(zhǔn)備。
（二）公允價(jià)值模式。公允價(jià)值計(jì)量模式，是指以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式，本準(zhǔn)則主要要求的是市場(chǎng)價(jià)值模式。
采用公允模式計(jì)量，要滿足以下條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；二是能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似的房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格及其它相關(guān)信息，能對(duì)持有的投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。公允價(jià)值模式不能計(jì)提折舊或攤銷。資產(chǎn)負(fù)債表日，以投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
例如：2007年12月31日，H公司建成一幢寫字樓用于出租，在建成本為700萬(wàn)元。2008年12月31日，該寫字樓的公允價(jià)值為890萬(wàn)元。
會(huì)計(jì)分錄如下：
2007年12 月31 日：
借：投資性房地產(chǎn)700萬(wàn)元
貸：在建工程700萬(wàn)元
2008年12月31日：
借：投資性房地產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)）
190萬(wàn)元
貸： 公允價(jià)值變動(dòng)損益
（公允價(jià)值變動(dòng)） 190萬(wàn)元
計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。成本模式轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值模式的，做為會(huì)計(jì)政策變更處理。已采用公允價(jià)值模式的，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)變?yōu)槌杀灸Ｊ健?/p>
三、轉(zhuǎn)換
（一）有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換：1.投資性房地產(chǎn)開始自用；2.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租；3.自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值；4.自用建筑物停止自用，改為出租。
（二）在成本模式下，轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值，即成本――成本。
（三）公允模式下轉(zhuǎn)換比較復(fù)雜
1.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用
入賬價(jià)值＝轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值
公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
例如，J公司有一廠房出租給L公司，2007年8月31日收回，改為自用，該公司采用公允模式計(jì)量。2007年8月1日該投資性房地產(chǎn)的成本明細(xì)科目為借方余額700萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)明細(xì)科目余額為借方100萬(wàn)元，公允價(jià)值900萬(wàn)元。
借：固定資產(chǎn) 900萬(wàn)元
貸：投資性房地產(chǎn)（成本）700萬(wàn)元
投資性房地產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)）100萬(wàn)元
公允價(jià)值變動(dòng)損益 100萬(wàn)元
2.自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)
入賬價(jià)值＝轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值
公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，差額計(jì)入當(dāng)期損益；公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，差額計(jì)入所有者權(quán)益。
四、處置
當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。
企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益，將實(shí)際收到的處置收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，所處置投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。
例如，開明公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量，于2008年8月31日將出租的廠房出售。該廠房的賬面原值為1400萬(wàn)元，已提折舊900萬(wàn)元。出售收入1300萬(wàn)元收存銀行，按5％交納營(yíng)業(yè)稅，則出售時(shí)的賬務(wù)處理是：
借：銀行存款1300萬(wàn)元
貸：其他業(yè)務(wù)收入1300萬(wàn)元
借：其他業(yè)務(wù)支出 565萬(wàn)元
投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 900萬(wàn)元
貸：投資性房地產(chǎn)1400萬(wàn)元
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
（1300×5％） 65萬(wàn)元
其他需要說(shuō)明的問(wèn)題：
（一）投資性房地產(chǎn)不論是成本模式計(jì)量還是公允價(jià)值模式計(jì)量，取得的租金收入均通過(guò)其他業(yè)務(wù)收入科目核算。
（二）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額處理：
借：投資性房地產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
（三）公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí),以轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，通過(guò)公允價(jià)值變動(dòng)損益科目核算。
（四）企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照市場(chǎng)價(jià)格收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)。這部分房產(chǎn)間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù)，具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。
（五）自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí)，原計(jì)入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入科目核算。
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；成本模式；公允價(jià)值模式；對(duì)比
投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有的房地產(chǎn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)》對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量做出了明確規(guī)定，即企業(yè)的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量；而對(duì)于其后續(xù)計(jì)量則規(guī)定了兩種計(jì)量模式，即企業(yè)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可以采取成本模式和公允價(jià)值模式，并且對(duì)兩種模式的運(yùn)用做了明確的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。也就是說(shuō)，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則適當(dāng)引入公允價(jià)值模式，在滿足特定條件的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)》；采用公允價(jià)值模式的，則不得從公允價(jià)值式轉(zhuǎn)為成本模式。采用兩種不同的計(jì)量模式對(duì)企業(yè)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，必然對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等方面產(chǎn)生不同的結(jié)果。
1 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)選擇
①成本模式。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債日，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)對(duì)已出租的建筑物或土地使用權(quán)進(jìn)行計(jì)量，并按期(月)計(jì)提折舊或攤銷；如果存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)》有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。②公允價(jià)值模式。只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，企業(yè)才可以采取公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)同時(shí)滿足下列條件：第一，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；第二，企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出科學(xué)合理的估計(jì)。企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益。
2 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)處理
1 成本模式下的會(huì)計(jì)處理
例：2008年12月，A房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓一幢對(duì)外出租。12月15日A房地產(chǎn)公司與B公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自購(gòu)買日起將這辦公樓租給B公司，租期3年，每月由B公司支付租金10萬(wàn)元。A房地產(chǎn)公司12月5日實(shí)際購(gòu)入辦公樓，支付價(jià)款1 200萬(wàn)元，按照直線法計(jì)提折舊，使用壽命為20年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。2009年12月31日，這幢樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)減值測(cè)試，其可回收金額為1000萬(wàn)元。A房地產(chǎn)公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
甲公司的帳務(wù)處理①A房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓。借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓1 200萬(wàn)元；貸：銀行存款1200萬(wàn)元。②每月計(jì)提折舊。1200÷20÷12=5(萬(wàn)元)。借：其他業(yè)務(wù)成本5萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊5萬(wàn)元。③確認(rèn)租金。借：銀行存款10萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入10萬(wàn)元。④計(jì)提減值準(zhǔn)備。1200-5×12-1000=140(萬(wàn)元)。借：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元。
2 公允價(jià)值計(jì)量模式下的會(huì)計(jì)處理
例：A企業(yè)是一家從事房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)開發(fā)的企業(yè)。2008年8月，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂租賃合同，約定將A企業(yè)開發(fā)的一棟新辦公樓在開發(fā)完成時(shí)租賃給B企業(yè)使用，期限為10年，且B企業(yè)每月支付A企業(yè)租金8萬(wàn)美元。當(dāng)年10月1日，該寫字樓開發(fā)完成并開始起租，辦公樓成本1 800萬(wàn)元，由于該辦公樓地處繁華地帶，所在城區(qū)有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，而且能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上獲得同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)報(bào)價(jià)，A企業(yè)決定采用公允價(jià)值模式對(duì)此辦公樓進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2008年12月31日，該辦公樓的價(jià)值為2 000萬(wàn)元。2009年12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為2 100萬(wàn)元。
A企業(yè)的賬務(wù)處理①200s年10月1日，開發(fā)完成辦公樓并出租。借：投資性房地產(chǎn)——成本1800萬(wàn)元；貸：開發(fā)產(chǎn)品1800萬(wàn)元。②確認(rèn)租金。借：銀行存款8萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入8萬(wàn)元。③2008年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益200萬(wàn)元。④2009年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)100萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益100萬(wàn)元。
3 后續(xù)計(jì)量模式的對(duì)比
1 相同點(diǎn)
①在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)外購(gòu)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，都是按照企業(yè)實(shí)際取得的成本，借記“投資性房地產(chǎn)賬戶；貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶。②在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的租金收入時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”等賬戶；貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等賬戶。實(shí)際收到租金時(shí)，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“應(yīng)收賬款”等賬戶。
2 不同點(diǎn)
①采用成本模式，應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷。企業(yè)按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期(月)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)——累計(jì)折舊(攤銷)”賬戶。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不需對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷；而在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
②采用成本模式，投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行經(jīng)減值測(cè)試。如果發(fā)現(xiàn)投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)分錄，借記“資產(chǎn)減值損失”等賬戶；貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶。
③成本模式下，企業(yè)只需調(diào)整折舊數(shù)額影響的所得稅納稅調(diào)整；公允價(jià)值計(jì)量模式下，企業(yè)既要對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異進(jìn)行調(diào)整，還要按稅法規(guī)定的折舊年限重新計(jì)算折舊調(diào)整數(shù)額。同時(shí)，還要隨著投資性房地產(chǎn)在以后年度資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值的變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整利潤(rùn)表納稅數(shù)額。總之，采用公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量模式所得稅納稅調(diào)整的工作量及復(fù)雜性都比成本模式復(fù)雜。
④采用成本模式，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)賬面余額保持不變，因需要對(duì)其計(jì)提折舊或攤銷，甚至可能計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，使得資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，費(fèi)用增加，進(jìn)而使當(dāng)期利潤(rùn)減少。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不必對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷，使得當(dāng)期費(fèi)用減少，相應(yīng)增加了當(dāng)期利潤(rùn)。此外，因近年來(lái)房地產(chǎn)大幅增值，以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整賬面價(jià)值，一方面會(huì)使資產(chǎn)賬面價(jià)值增加，同時(shí)因?qū)⒅毓涝鲋涤?jì)人當(dāng)期收益，此項(xiàng)收益雖無(wú)實(shí)際的現(xiàn)金流支撐，但卻構(gòu)成企業(yè)利潤(rùn)的一部分，因而大大提升了公司的盈利數(shù)額。總體上看，在房地產(chǎn)大幅增值的背景下，采用公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生有利的影響。
參考文獻(xiàn)
【關(guān)鍵詞】長(zhǎng)期股權(quán)投資；初始計(jì)量；后續(xù)計(jì)量；核算方法轉(zhuǎn)換
對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算，新準(zhǔn)則保留了權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理方式，因此，長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算比較復(fù)雜，是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的一大難點(diǎn)，對(duì)于廣大財(cái)務(wù)人員在實(shí)務(wù)操作中對(duì)于其核算必須要有清晰的思路。
一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量
新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理在計(jì)量屬性上有所不同。長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得方式，包括非企業(yè)合并取得和企業(yè)合并取得兩大類，其中企業(yè)合并又進(jìn)一步劃分為同一控制下的合并和非同一控制下的合并。對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并和非企業(yè)合并而取得的兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本為付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。而對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值以及所發(fā)行股份面值總額之間的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
新準(zhǔn)則對(duì)不同取得方式的長(zhǎng)期股權(quán)投資分別規(guī)定采用不同的計(jì)量屬性，充分體現(xiàn)出“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)質(zhì)量要求。同一控制下的企業(yè)合并，合并雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，交易價(jià)格很可能不公允，且最終控制方在合并前后對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的實(shí)際控制并沒(méi)有發(fā)生變化，從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，不能作為購(gòu)買，會(huì)計(jì)處理上應(yīng)當(dāng)采用賬面價(jià)值。而非同一控制下的企業(yè)合并和非企業(yè)合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，交易各方是自愿、公平地進(jìn)行交易，存在公允的購(gòu)買價(jià)格，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。
二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量
新準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)處理，根據(jù)對(duì)被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量，分別采用成本法和權(quán)益法。
新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)采用成本法核算的有：一是當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。但是，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表采用成本法核算，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整為權(quán)益法，并且應(yīng)區(qū)分以下兩種情形：1.對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)采用權(quán)益結(jié)合法處理，即被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值計(jì)量。2.對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)采用購(gòu)買法處理，即被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其公允價(jià)值列示，初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，在合并報(bào)表上確認(rèn)為商譽(yù)(大于差額)或計(jì)入當(dāng)期損益(控股合并下，因購(gòu)買日不編制合并利潤(rùn)表，所以應(yīng)在購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn))。
當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，不需要編制合并報(bào)表。采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)對(duì)初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額進(jìn)行調(diào)整。對(duì)于大于差額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，包含在“長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本”中，小于差額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，計(jì)入當(dāng)期損益“營(yíng)業(yè)外收入”。其后應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變化對(duì)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。
新準(zhǔn)則要求權(quán)益法中采用公允價(jià)值這一計(jì)量屬性，充分體現(xiàn)了“相關(guān)性”這一會(huì)計(jì)質(zhì)量要求。
三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理
長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的會(huì)計(jì)處理相對(duì)比較簡(jiǎn)單，以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本，將長(zhǎng)期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”及“其他權(quán)益變動(dòng)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“成本”明細(xì)科目，不需進(jìn)行追溯調(diào)整。本文側(cè)重分析長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理。
（一）追加投資引起成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理
因追加投資導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資由無(wú)重大影響下的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)按照權(quán)益法的核算要求對(duì)原成本法下的核算結(jié)果進(jìn)行追溯調(diào)整，即應(yīng)以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額的屬于通過(guò)投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按照上述權(quán)益法的核算要求進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，惟一的區(qū)別是投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。原投資至新投資交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相當(dāng)于原持股比例的部分，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資以及對(duì)應(yīng)科目。
長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值調(diào)整數(shù)=（追加投資日被投資單位公允價(jià)值-初始投資日被投資單位公允價(jià)值）*原持股比例
并相對(duì)應(yīng)地作出以下調(diào)整：初始投資至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，調(diào)整留存收益；追加投資當(dāng)期期初至追加投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位的凈損益，調(diào)整當(dāng)期收益；其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，計(jì)入“資本公積—其他資本公積”。
關(guān)鍵詞:公允價(jià)值計(jì)量新準(zhǔn)則
一、基本準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的要求
新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中,在“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”一章刪除了“歷史成本原則”。并在基本準(zhǔn)則第四十一條規(guī)定:“企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注時(shí),應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量,確定其金額。”第四十二條指出會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括:歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值五種。第四十三條規(guī)定:“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí),一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本,采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。”同時(shí),基本準(zhǔn)則第四十二條還對(duì)在歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等計(jì)量屬性下資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量金額進(jìn)行了規(guī)定。其中,公允價(jià)值計(jì)量屬性為在公允價(jià)值計(jì)量下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。在基本準(zhǔn)則的指導(dǎo)下,公允價(jià)值廣泛應(yīng)用于資產(chǎn)和負(fù)債的初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量中。
二、公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中的應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增加的一項(xiàng)準(zhǔn)則,用于規(guī)范土地、房產(chǎn)中專門用于投資(而不是自用)項(xiàng)目的處理。該準(zhǔn)則規(guī)定,投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量,后續(xù)計(jì)量可以采用成本模式(與固定資產(chǎn)差異不大)或者公允價(jià)值模式,但以成本模式為主導(dǎo),公允價(jià)值模式在滿足一定條件下才能使用。
該準(zhǔn)則的第十條規(guī)定:“有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件:一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。”另外,第十一條規(guī)定:“采用公允價(jià)值模式計(jì)量的,不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。”第十二條還規(guī)定:“已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。”
三、公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的應(yīng)用
新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》在非貨幣性資產(chǎn)交換中,重新引入了公允價(jià)值的概念。非貨幣性資產(chǎn)交換,是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換,該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。該準(zhǔn)則第四條規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件:第一,交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì);第二,換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確認(rèn)換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ),除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠。
如果上述兩個(gè)條件不能同時(shí)滿足,則仍以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入成本,不確定損益。在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì),且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能可靠地計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本,但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外,公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
四、公允價(jià)值在債務(wù)重組準(zhǔn)則中的應(yīng)用
新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》是在原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上做了重大修訂,重新引入了公允價(jià)值,并且將債務(wù)人債務(wù)重組收益記入當(dāng)期損益(以前作為資本公積)。債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下,債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者按法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。新準(zhǔn)則中重新大面積地引入公允價(jià)值其具體運(yùn)用為:第一,當(dāng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí),非現(xiàn)金資產(chǎn)由賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值,債務(wù)人轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益,計(jì)入當(dāng)期損益;債權(quán)人應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬。第二,當(dāng)債務(wù)重組方式為債權(quán)轉(zhuǎn)為股本時(shí),股權(quán)按公允價(jià)值作價(jià),債務(wù)人應(yīng)將股權(quán)公允價(jià)值與其實(shí)收資本(股本)之間的差額確認(rèn)為資本公積;債權(quán)人應(yīng)將享有的股權(quán)公允價(jià)值確認(rèn)為長(zhǎng)期投資。可見(jiàn),債務(wù)重組思路是以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)或債務(wù)轉(zhuǎn)為股本,對(duì)股本及非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值作價(jià)。其中股本的面值與其公允價(jià)值之間差額計(jì)入債務(wù)人的資本公積,而非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間差額計(jì)入債務(wù)人當(dāng)期損益。新債務(wù)重組準(zhǔn)則將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入,對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù),引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性:如果抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng),可以通過(guò)評(píng)估確定其公允價(jià)值,如果雙方是非關(guān)聯(lián)方,雙方的協(xié)商作價(jià)也可視為公允價(jià)值。為了防止公允價(jià)值被濫用而產(chǎn)生嚴(yán)重的利潤(rùn)操縱現(xiàn)象,此次新的債務(wù)重組準(zhǔn)則在引入公允價(jià)值時(shí)規(guī)定公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)能夠“可靠計(jì)量”。
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關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換；公允價(jià)值；商業(yè)實(shí)質(zhì)
2006年2月財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》，新準(zhǔn)則引入了“商業(yè)實(shí)質(zhì)”這一概念，在賬面價(jià)值計(jì)量模式的基礎(chǔ)上發(fā)展了公允價(jià)值計(jì)量模式，使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的處理更加規(guī)范化和國(guó)際化，但在仍存在幾個(gè)問(wèn)題值得商榷。
一、換入、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí)，其相關(guān)增值稅的確認(rèn)問(wèn)題
非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，該項(xiàng)換出資產(chǎn)實(shí)質(zhì)作為售出商品時(shí)應(yīng)繳納的增值稅銷項(xiàng)稅額如何確定；非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，該項(xiàng)換入資產(chǎn)應(yīng)繳納的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額又如何確定。準(zhǔn)則對(duì)這一問(wèn)題沒(méi)有給出合理的解釋。而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理時(shí)，應(yīng)繳納的增值稅稅額往往是給定的，這與換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的前提相矛盾。
二、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理和稅法處理存在差異
稅法規(guī)定將發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換視同銷售，其實(shí)質(zhì)表現(xiàn)為按公允價(jià)值銷售一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)以購(gòu)置另一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，在具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值可以可靠計(jì)量的情況下，會(huì)計(jì)處理與稅法處理是一致的，即以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，將換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，這影響到企業(yè)當(dāng)期所得稅費(fèi)用和應(yīng)交稅費(fèi)，此時(shí)，企業(yè)當(dāng)期所得稅費(fèi)用和應(yīng)交稅費(fèi)即應(yīng)交所得稅應(yīng)該是相同的。但在不具備商業(yè)實(shí)質(zhì)或換入、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，會(huì)計(jì)處理不確認(rèn)損益，但稅法在這種情況下的處理仍以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，將換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)當(dāng)期所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅產(chǎn)生的差異進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。然而稅法的處理與實(shí)際情況矛盾，既然換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠確定，那么其會(huì)計(jì)處理依照之前所述與稅法處理一致才合理。
三、對(duì)非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)量可能成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)和資產(chǎn)的手段
資產(chǎn)的公允價(jià)值視為能夠可靠計(jì)量的條件有：（1）存在活躍市場(chǎng)；（2）不存在活躍市場(chǎng)但同類或類似產(chǎn)品存在活躍市場(chǎng)；（3）不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易、采用估值技術(shù)確定。首先，在活躍的市場(chǎng)條件下，換入、換出資產(chǎn)公允價(jià)值的確認(rèn)與相關(guān)資產(chǎn)的折舊程度，減值、攤銷狀況等因素有關(guān)，而企業(yè)計(jì)提的折舊、減值準(zhǔn)備和攤銷等在很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷；其次，在不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易的情況下，采用估值技術(shù)確定資產(chǎn)的公允價(jià)值，而估值技術(shù)中用于確定估計(jì)數(shù)的概率和公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間同樣是企業(yè)的會(huì)計(jì)人員來(lái)確定，這為某些企業(yè)濫用公允價(jià)值計(jì)量工具進(jìn)行資產(chǎn)調(diào)節(jié)提供了可能。企業(yè)在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行計(jì)量時(shí)，準(zhǔn)則提供了公允價(jià)值與賬面價(jià)值兩種可選擇的計(jì)量模式，這會(huì)使企業(yè)在年終時(shí)相互之間配合評(píng)估資產(chǎn)的公允價(jià)值，以獲得非貨幣換利得，增加利潤(rùn)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表反映的會(huì)計(jì)信息失真，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者受到誤導(dǎo)，影響其投資決策。另一方面，在換出資產(chǎn)的公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的情況下，為了夸大資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)主動(dòng)選擇以賬面價(jià)值作為計(jì)量換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)；在換出資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值的時(shí)候，為了調(diào)減利潤(rùn)、規(guī)避稅收，企業(yè)會(huì)主動(dòng)選擇以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。
四、準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)給出的確認(rèn)條件界定不清
根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的規(guī)定符合下列條件之一的視為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：1.換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同；2.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。準(zhǔn)則給出的“顯著”“重大”的判別標(biāo)準(zhǔn)模糊不清，也沒(méi)有給出具體的數(shù)據(jù)參考，只能由企業(yè)的會(huì)計(jì)人員主觀判斷，而且商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷條件涉及未來(lái)現(xiàn)金流量和現(xiàn)值等的計(jì)算，不確定性很強(qiáng)，存在操控利潤(rùn)和資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)信息的可靠性和真實(shí)性會(huì)降低。
五、非貨幣性資產(chǎn)交換就其實(shí)質(zhì)來(lái)說(shuō)不應(yīng)該確認(rèn)損益
非貨幣性資產(chǎn)交換是企業(yè)為提高資產(chǎn)利用效果，將閑置的非貨幣性資產(chǎn)與其他企業(yè)進(jìn)行的涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換。非貨幣性資產(chǎn)交換必須有交換動(dòng)機(jī)，無(wú)謀利要求，用于交換的資產(chǎn)必須是閑置的，這樣才不會(huì)破壞商業(yè)規(guī)則。非貨幣性資產(chǎn)交換的實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)形態(tài)的一種調(diào)度，并非謀利，所以非貨幣性資產(chǎn)交換不應(yīng)該產(chǎn)生損益。在這層意義上舊準(zhǔn)則中用換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)的賬面價(jià)值的處理方式更合理。而且，準(zhǔn)則規(guī)定用于非貨幣性資產(chǎn)交換的資產(chǎn)視同銷售，視同銷售會(huì)不會(huì)導(dǎo)致企業(yè)收入的增加關(guān)鍵在于分析其業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。而非貨幣性資產(chǎn)交換實(shí)質(zhì)在于轉(zhuǎn)變企業(yè)內(nèi)部閑置資產(chǎn)的存在形態(tài)，所以不應(yīng)該確認(rèn)為收入。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；企業(yè)利潤(rùn)
前言
在加入WTO組織后，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)得到飛速發(fā)展，各種金融工具涌現(xiàn)出來(lái)，并被應(yīng)用于會(huì)計(jì)行業(yè)當(dāng)中去。在經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程中，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)難以適應(yīng)當(dāng)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求。為了使中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌，財(cái)政部頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并把上市公司作為率先施行單位。較之傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在多個(gè)方面均有改革創(chuàng)新性，其中38條準(zhǔn)則中十七則引入了公允價(jià)值屬性,這也凸顯了公允價(jià)值屬性的重要性。
公允價(jià)值計(jì)量簡(jiǎn)介
新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)允價(jià)值( fair value)計(jì)量做了如下定義：資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值的應(yīng)用是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下維護(hù)產(chǎn)權(quán)秩序的必要手段，也是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要途徑，它代表了會(huì)計(jì)計(jì)量體系變革的總體趨勢(shì)。公允價(jià)值計(jì)量手段自身的優(yōu)越性體現(xiàn)在：1.它能很好的滿足金融創(chuàng)新的要求。2.公允價(jià)值計(jì)量可以真實(shí)、全方位的反映企業(yè)收益。3.資本在公允價(jià)值應(yīng)用后得以有效的保全。同樣，公允價(jià)值計(jì)量自身也存在缺陷，它的不足體現(xiàn)在：1.公允價(jià)值確定的主觀性較強(qiáng)2.可操作性差3.容易誘發(fā)操控利潤(rùn) 4.信息成本高。公允價(jià)值如何能夠在客觀條件進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量，受到了人們的廣泛關(guān)注。現(xiàn)行的具體計(jì)算方法有三種：市價(jià)法、類似項(xiàng)目法、估價(jià)技術(shù)法。
公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)率影響
公允價(jià)值的引入在很大程度上影響著企業(yè)的財(cái)務(wù)和收益狀況，操控了企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的變化，導(dǎo)致一定時(shí)間范圍內(nèi)企業(yè)的利潤(rùn)波動(dòng)。本文將從四個(gè)方面考查公允計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響
2.1 債務(wù)重組公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)率的影響
新準(zhǔn)則中關(guān)于債務(wù)重組做出細(xì)致的分類規(guī)定，對(duì)于各種情況提出了公允價(jià)值的應(yīng)用辦法。新準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為債務(wù)清償手段時(shí)，將兩個(gè)部分納入債務(wù)重組損益將中;1.重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額;2.轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額。在這一過(guò)程中，公允價(jià)值和債務(wù)之間的差額可以通過(guò)支付手段完成，計(jì)入當(dāng)期損益，非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值可以人為的調(diào)控，從而改變其與債務(wù)賬面值的差額，而這部分差額也將計(jì)入資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益當(dāng)中。這一過(guò)程就為企業(yè)提高自身利潤(rùn)提供了可能。例如：在某上市公司進(jìn)行債務(wù)重組時(shí), 一旦債權(quán)人銀行人對(duì)其妥協(xié), 將其欠額1千萬(wàn)做7折處理，那么上市公司現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行償還仍可以將獲得利潤(rùn)3百萬(wàn)計(jì)入當(dāng)期收益繪入利潤(rùn)表。
2.2 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)率的影響
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則是一項(xiàng)新增的重要內(nèi)容。當(dāng)把公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用于資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則時(shí)，企業(yè)的利潤(rùn)將受到影響。在新準(zhǔn)則中，投資性房地產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)是成本模式，在條件成熟時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量也可以被引入，在這種情況下，折舊和攤銷將被忽略，僅通過(guò)在以期末的公允價(jià)值基礎(chǔ)上進(jìn)行賬面價(jià)值的調(diào)整，來(lái)將公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。如果采用此方法，企業(yè)的賬面利潤(rùn)在短期內(nèi)將有上揚(yáng)的趨勢(shì)。在長(zhǎng)期的作用下，企業(yè)的戰(zhàn)略、投資決策都將因此而做出調(diào)整。但是，房地產(chǎn)行業(yè)是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，隨著地產(chǎn)價(jià)格的走低，企業(yè)的效益也會(huì)大幅衰落。
2.3 金融資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)率的影響
關(guān)于金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，新的準(zhǔn)則是這樣規(guī)定的：以證券形式以交易為目的的投資折算為市場(chǎng)價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)的價(jià)值，其中產(chǎn)生損益由變動(dòng)部分納入。不管是以轉(zhuǎn)讓還是出售的形式，上市公司的股票都應(yīng)該按照公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，并將所得結(jié)果計(jì)入投資收益。這使得一些上市公司在證券投資方面短期內(nèi)的收益漸漸清晰, 其中一部分企業(yè)的利潤(rùn)因此受到一定程度的影響產(chǎn)生上下的波動(dòng)。在這種情況下，假設(shè)某一公司以每股5元的價(jià)格買入1000萬(wàn)股,經(jīng)過(guò)一番運(yùn)作，這支股票在年底上漲到10元每股,以傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法, 當(dāng)期的利潤(rùn)不計(jì)入5000萬(wàn)元的賬面值, 而在企業(yè)的財(cái)務(wù)在報(bào)表中, 資產(chǎn)中的股票成本仍然被記做6元。當(dāng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下, 這支股票的單股價(jià)格被定為10元,而且投資收益將增加5000萬(wàn)元。當(dāng)然, 市場(chǎng)低迷,股價(jià)下跌使，新準(zhǔn)則的應(yīng)用將會(huì)使統(tǒng)計(jì)的企業(yè)利潤(rùn)下降。
2.4 非貨幣性資產(chǎn)交換公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)利潤(rùn)率的影響
新準(zhǔn)則中規(guī)定，當(dāng)資產(chǎn)的交換形式為非貨幣時(shí)，換入資產(chǎn)的成本應(yīng)該由公允價(jià)值和產(chǎn)生的相關(guān)稅費(fèi)組成，當(dāng)期的損益也確定為公允價(jià)值減去換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的值。在這一過(guò)程當(dāng)中，當(dāng)換出資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其公允價(jià)值時(shí)，企業(yè)的利潤(rùn)將因此而增加。與之相反，換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其公允價(jià)值時(shí)，企業(yè)的利潤(rùn)將遭受達(dá)到負(fù)面打擊。例如當(dāng)某企業(yè)用房產(chǎn)設(shè)備等買入時(shí)價(jià)值為1000萬(wàn)元。其中房產(chǎn)在隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過(guò)程中，不斷上揚(yáng),在數(shù)年之后高達(dá)3000萬(wàn)元。若此時(shí)該企業(yè)置出房產(chǎn), 在傳統(tǒng)的準(zhǔn)則里，其賬面價(jià)值仍是1000萬(wàn)元。而在新的準(zhǔn)則體系里,計(jì)入了2000萬(wàn)元的利潤(rùn)。
結(jié)語(yǔ)
由上所述，公允價(jià)值在不同的準(zhǔn)則中，都將產(chǎn)生損益，影響著企業(yè)的利潤(rùn)。但它也給企業(yè)留下了操控利潤(rùn)的空間。近年來(lái)，企業(yè)濫用公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)控制利潤(rùn)導(dǎo)致利潤(rùn)虛增的現(xiàn)象仍然存在，這妨礙了公允價(jià)值的合理應(yīng)用進(jìn)程，這對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)也會(huì)造成一定程度上的影響。所以企業(yè)應(yīng)該誠(chéng)信為本，合理、規(guī)范的、理性的使用公允價(jià)值，推動(dòng)金融業(yè)的健康發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
[1]楊峰，張運(yùn)琴等.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的應(yīng)用對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響[J].價(jià)值工程，2006（10）：107-109.
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【關(guān)鍵詞】 投資性 房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)核算與改進(jìn)
一、投資性房地產(chǎn)概述
投資性房地產(chǎn)是企業(yè)為了通過(guò)租賃賺取租金收入或引起資產(chǎn)增值而部分或全部持有的土地、房屋建筑物等。投資性房地產(chǎn)是一種特殊資產(chǎn)，其不同于一般意義上的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等。
1、投資性房地產(chǎn)的主要特點(diǎn)。一是投資性房地產(chǎn)不適用于銷售。在我國(guó)一些地區(qū)房地產(chǎn)交易市場(chǎng)日漸完善，房地產(chǎn)已經(jīng)具備相當(dāng)?shù)牧魍ㄐ浴５鶕?jù)準(zhǔn)則的定義，用于銷售以獲取差價(jià)的房地產(chǎn)，應(yīng)界定為存貨，不是投資性房地產(chǎn)。二是投資性房地產(chǎn)的實(shí)際使用壽命較長(zhǎng)，應(yīng)當(dāng)對(duì)其后續(xù)支出與處置加以考慮。三是由于受到法律規(guī)定的限制，我國(guó)企業(yè)持有土地的行為，只是獲得了土地使用權(quán)，而并非取得了所有權(quán)，因此企業(yè)持有的自用或用于銷售的土地應(yīng)界定為無(wú)形資產(chǎn)范疇；對(duì)于為了出租或資本增值而持有的土地使用權(quán)應(yīng)界定為投資性房地產(chǎn)。四是企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)的目的不是為了耗用，而是為了賺取長(zhǎng)期的租金收益或獲得資本增值。對(duì)于這部分資產(chǎn)的核算，應(yīng)當(dāng)充分遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行收益的確認(rèn)。
2、投資性房地產(chǎn)的范圍。投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物等。企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。
二、投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量
企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn)應(yīng)按照實(shí)際成本的原則進(jìn)行計(jì)量。根據(jù)投資性房地產(chǎn)取得的方式不同，其計(jì)量的內(nèi)容也有一定的差異；對(duì)于企業(yè)購(gòu)入的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)將為了取得該項(xiàng)資產(chǎn)而發(fā)生的價(jià)款、相關(guān)稅金、手續(xù)費(fèi)（如合同費(fèi)、公證費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等）計(jì)入成本；對(duì)于企業(yè)自行開發(fā)的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將開發(fā)過(guò)程中為了該資產(chǎn)發(fā)生的一切支出作為其成本入賬，包括項(xiàng)目確定、場(chǎng)地清理以及建造過(guò)程中發(fā)生的直接材料、直接人工、施工管理等計(jì)入成本；企業(yè)因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等取得的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)依據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量。
三、投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量模式
根據(jù)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)既可采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，也可采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。企業(yè)只能采用一種模式進(jìn)行計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)――會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》處理，并在附注中予以披露。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下條件：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。在公允價(jià)值模式下，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷，以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。
由于公允價(jià)值模式較之成本模式，不需要對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷、減值等，因此會(huì)降低企業(yè)會(huì)計(jì)核算期間的成本，同時(shí)在房地產(chǎn)市場(chǎng)持續(xù)升溫的大環(huán)境下，按照公允價(jià)值在會(huì)計(jì)期末調(diào)節(jié)資產(chǎn)賬面價(jià)值，多數(shù)情況下會(huì)增加企業(yè)的總資產(chǎn)。在兩者的共同作用下，企業(yè)凈利潤(rùn)將會(huì)大幅提高。
四、投資性房地產(chǎn)新建與改擴(kuò)建的會(huì)計(jì)處理
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2006）》（簡(jiǎn)稱《講解（2006）》）的規(guī)定，企業(yè)新建的投資性房地產(chǎn)，其在建工程發(fā)生的全部支出先在“在建工程”科目進(jìn)行歸集，待完工后由“在建工程”轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建，先將投資性的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“在建工程”科目，待改擴(kuò)建工程完工后再將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）》（簡(jiǎn)稱《講解（2008）》對(duì)新建的投資性房地產(chǎn)延續(xù)了《講解（2006）》的做法，而對(duì)于投資性房地產(chǎn)的改擴(kuò)建不再通過(guò)“在建工程”科目而是通過(guò)“投資性房地產(chǎn)――在建”科目進(jìn)行核算。核算投資性房地產(chǎn)的新建與改擴(kuò)建的科目應(yīng)當(dāng)一致，即均通過(guò)“投資性房地產(chǎn)――在建”科目進(jìn)行處理。“在建工程”科目反映在建的固定資產(chǎn)，“投資性房地產(chǎn)――在建”科目反映在建的投資性房地產(chǎn)。
五、投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理
投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)（自用房地產(chǎn)或存貨）都采用成本計(jì)量的情況下，其轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，僅是對(duì)應(yīng)科目的結(jié)轉(zhuǎn)。在投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的情況下，相應(yīng)的轉(zhuǎn)換會(huì)涉及當(dāng)期損益或資本公積的變動(dòng)。對(duì)于其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，而后又停止出租或用于資本增值而轉(zhuǎn)為自用或代售的，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其講解中均未予以明確規(guī)定。下文舉例說(shuō)明。
2007年1月1日，某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的商品房轉(zhuǎn)為出租，對(duì)外簽訂了租賃協(xié)議。該商品房成本800萬(wàn)元，公允價(jià)值1200萬(wàn)元。當(dāng)年年末，其公允價(jià)值1300萬(wàn)元。2008年年末其公允價(jià)值1500萬(wàn)元，停止出租，轉(zhuǎn)為代售。
根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。相關(guān)會(huì)計(jì)處理為：2007年1月1日，借：投資性房地產(chǎn)――成本1200；貸：開發(fā)產(chǎn)品800，資本公積――其他資本公積400。2007年年末，借：投資性房地產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)100；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益100。2008年年末，借：開發(fā)產(chǎn)品1500；貸；投資性房地產(chǎn)――成本1200、――公允價(jià)值變動(dòng)100，公允價(jià)值變動(dòng)損益200。
上述會(huì)計(jì)處理的結(jié)果是，該房地產(chǎn)由于用途改變和公允價(jià)值變化導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加700萬(wàn)元、損益增加300萬(wàn)元、資本公積增加400萬(wàn)元。年末，損益結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”賬戶，而“資本公積――其他資本公積”賬戶仍保留余額400萬(wàn)元。資本公積400萬(wàn)元屬于由于該房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的一種直接計(jì)入使用者權(quán)益的利得，應(yīng)當(dāng)在該投資性房地產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出。因此2008年年末的會(huì)計(jì)處理為：借：開發(fā)產(chǎn)品1500，資本公積――其他資本公積400；貸：投資性房地產(chǎn)――成本1200、――公允價(jià)值變動(dòng)100，公允價(jià)值變動(dòng)損益600。
六、關(guān)于投資性房地產(chǎn)的處置問(wèn)題
投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，采用公允價(jià)值模式的投資性房地產(chǎn)被處置時(shí)，應(yīng)按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。這樣處理的好處在于能夠真實(shí)地反映該項(xiàng)房地產(chǎn)在處置過(guò)程中實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。但是也會(huì)引起嚴(yán)重的后果：首先，在本期利潤(rùn)表中，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”項(xiàng)目人為地出現(xiàn)了損失，很容易讓人聯(lián)想到企業(yè)資產(chǎn)是不是發(fā)生了重大的跌價(jià)損失，因此這種處理方法容易誤導(dǎo)報(bào)表使用者的決策。其次，收入重復(fù)計(jì)算。最后，退一步說(shuō)，假如這種處理方法是合理的，那么企業(yè)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等資產(chǎn)所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，實(shí)際上也是一種“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，在處置上述資產(chǎn)時(shí)是否也需要將資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)入相應(yīng)的收入呢？
綜上所述，處置投資性房地產(chǎn)時(shí)，如果需要了解購(gòu)置成本與出售價(jià)的差異，也就是真正實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，完全可以通過(guò)出售收入與“投資性房地產(chǎn)――成本”科目余額的比較來(lái)確認(rèn)相關(guān)信息，沒(méi)有必要將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入。
七、投資性房地產(chǎn)處置核算存在的問(wèn)題及改進(jìn)辦法
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》規(guī)定：當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或是永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。處置采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按實(shí)際收到的金額記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，按投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值記入“其他業(yè)務(wù)成本”科目；處置采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，還要將投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入，若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額，也一并轉(zhuǎn)入。
這一規(guī)定存在如下問(wèn)題：一是沒(méi)有區(qū)分投資性房地產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓或者報(bào)廢、毀損等具體情形，兩者在核算上存在一定程度的差別，出售、轉(zhuǎn)讓的處置較為簡(jiǎn)單，可以直接從處置收入中予以扣除，而報(bào)廢、毀損的情況卻很復(fù)雜，兩者在會(huì)計(jì)處理上一概而論，顯然不妥。二是投資性房地產(chǎn)特別是房屋及建筑物這種投資性地產(chǎn)，在出售、轉(zhuǎn)讓或者報(bào)廢、毀損時(shí)所發(fā)生的清理費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)不進(jìn)行核算，而是直接從處置收入中予以扣除，將扣除后的凈損益計(jì)入當(dāng)期損益，這顯得過(guò)于簡(jiǎn)化。因?yàn)椋顿Y性房地產(chǎn)與固定資產(chǎn)一樣，其出售、轉(zhuǎn)讓或者報(bào)廢、毀損過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用情況較多且較為復(fù)雜，況且在會(huì)計(jì)核算上也可能會(huì)存在一個(gè)時(shí)間差，如果按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定處理，則會(huì)很容易造成實(shí)物管理與會(huì)計(jì)核算上的混亂。三是作為房屋及建筑屋的投資性房地產(chǎn)的處置收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，形成了營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，而作為固定資產(chǎn)的房屋及建筑屋在報(bào)廢或毀損時(shí)的處置凈收入，則計(jì)入了營(yíng)業(yè)外收入。這樣，同一建筑物報(bào)廢或者毀損處理不同，對(duì)利潤(rùn)結(jié)構(gòu)也產(chǎn)生了不同的影響，從而直接影響信息使用者對(duì)企業(yè)盈利能力的準(zhǔn)確判斷，給企業(yè)留下了進(jìn)行利潤(rùn)操縱的空間，更為特別的是，它粉飾了上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，影響到廣大投資者與消費(fèi)者對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的解讀及對(duì)上市公司業(yè)績(jī)變動(dòng)趨勢(shì)的分析，進(jìn)而影響到其投資決策。
綜上所述，投資性房地產(chǎn)應(yīng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合企業(yè)實(shí)際合理進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
【參考文獻(xiàn)】
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