時間：2023-08-17 17:51:50
導語：在法院審計存在的問題的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領您探索更多的創(chuàng)作可能。
1.注重執(zhí)行款的收支核算的審計。一要關注是否每個案件的執(zhí)行款收支情況都進行了記錄。審計人員應將執(zhí)行款明細賬和各執(zhí)行庭和有關科室審理的案件仔細核對，看看是否存在漏記、少計執(zhí)行款的情況。二要關注執(zhí)行款的退還情況。應重點關注執(zhí)行款金額大、退款次數(shù)多、結余金額大的案件，進行重點審計。在審計中，我們發(fā)現(xiàn)，有的法院將幾個案件的執(zhí)行款的退還情況列在一個案件執(zhí)行款退還之中，另幾個案件不登明細賬，乍一看，還以為這個案件的執(zhí)行款都已退還給了申請人，其實沒有。法院就是通過這種方法，來逃避有關部門的檢查。
2.加強對案卷的審計。在對案件的審計中，我們重點關注兩點：辦案經(jīng)費的開支和退款手續(xù)。一是抽查了部分案件的審理情況，尤其是外地辦案的，注意其辦案經(jīng)費是否在財務賬上有反映，如果沒有，則追問有關辦案人員，辦案經(jīng)費從何而來。二是重點關注執(zhí)行款領取情況，執(zhí)行款是被誰領走的，有無辦案人員領用執(zhí)行款的行為，領用手續(xù)是否規(guī)范等等。通過審計，我們發(fā)現(xiàn)存在辦案人員現(xiàn)金領用執(zhí)行款，截留執(zhí)行款的行為。
1.內(nèi)部控制制度不健全。一是執(zhí)行款的收繳未嚴格做到票款分離。法院業(yè)務庭有的工作人員開具執(zhí)行款票據(jù)后直接收取現(xiàn)金，未上繳院財務管理，直接用于各項開支。二是執(zhí)行款的領取手續(xù)不規(guī)范。部分執(zhí)行款由案件經(jīng)辦人代領，未全部退還申請人，而是從中截留了部分執(zhí)行款。三是執(zhí)行款票據(jù)管理不規(guī)范。多數(shù)法院未使用正規(guī)的執(zhí)行款專用票據(jù)，而是使用自制票據(jù)，票據(jù)的領用和核銷也不嚴格。
2.執(zhí)行款核算不清晰。一是財務上未分案件登記執(zhí)行款收支明細，很難查清個案執(zhí)行款的收支結余情況。二是往來賬未結轉。執(zhí)行款明細賬只登記當年案件的收支情況，以往年度的執(zhí)行款余額未結轉下年，審計時必須查閱以往年度的明細賬。
3.清退不及時，執(zhí)行款結余較大。執(zhí)行款屬于代管資金，法院在案件審理結束后，應及時將執(zhí)行款退還給申請人。但在審計中發(fā)現(xiàn)，部分執(zhí)行款長期滯留，未及時退還當事人。主要原因有：一是相當數(shù)量的案件比較復雜，案件審理時間長，或案件涉及多個申請人，執(zhí)行款分割難度大，不能將執(zhí)行款及時退還申請人。二是案件雖然執(zhí)行完畢，但法院出于自身利益的考慮，遲遲未將執(zhí)行款退還給當事人，導致執(zhí)行款一直滯留賬上。
4.截留、擠占執(zhí)行款。法院在收取執(zhí)行款后，未將全部執(zhí)行款退還給申請人，而是截留、擠占部分執(zhí)行款，用于法院辦案經(jīng)費、法院建設等。
三、規(guī)范執(zhí)行款管理的建議
1.健全內(nèi)部控制制度。建立健全執(zhí)行款的收繳、登記、核算、分解、支付以及票據(jù)管理等環(huán)節(jié)相互制約的措施辦法，使內(nèi)部管理能夠有章可循。執(zhí)行部門和財務部門明確責任，做到相互配合、相互監(jiān)督、相互制約，共同做好執(zhí)行款的管理工作。
2.加強執(zhí)行款的核算工作。法院執(zhí)行款存在數(shù)量多，金額大、收付頻繁、執(zhí)行時間長等特點，財務人員應加強工作責任心，認真做好執(zhí)行款的核算工作，做到清晰、準確。
3.加強執(zhí)行款的清退工作。法院應給當事人設置一個可供查詢執(zhí)行款到戶、數(shù)量的平臺，讓當事人知道執(zhí)行款的執(zhí)行情況，及時做好執(zhí)行款清退工作。
審計強制措施的設定必須符合權利與義務相統(tǒng)一的法律原則。任何一種法律關系的主體，都是權利與義務的結合體，行政法律關系也相同。與其他法律關系略有區(qū)別的是：行政權利在行政主體上轉化為行政職權，行政義務在行政主體上轉化為行政職責和行政責任。行政法律關系表現(xiàn)為行政職權與行政職責的對應統(tǒng)一關系。即：一個行政機關有多大的行政職權，也應該承擔多大行政職責，反之亦然。法律不應該也不允許存在無行政職權的行政職責。審計法明確了國家審計機關具有對被審計單位財政收支，財務收支真實性、合法性、效益性的監(jiān)督職責，也同樣應賦予依法履行其職責的權限和法律手段，審計機關的職責與職權同樣應建立在對應統(tǒng)一的前提下。權限大于職責必將導致權利的擴大化和濫用，相反縮小和不必要的限制也難以保證審計機關職責的履行。這應是完善現(xiàn)行審計法律法規(guī)中審計職責與審計職權關系的理論依據(jù)。
完善審計強制措施的主要方面一、應設定財產(chǎn)查封的強制措施。查封財產(chǎn)，是指對被審計單位違法取得的動產(chǎn)或者不動產(chǎn)就地封存，防止被審計單位進行處分的強制措施。現(xiàn)行審計法律法規(guī)中只規(guī)定了審計機關對被審計單位違反國家規(guī)定的財政收支或財務收支行為可以采取封存賬冊資料的措施。雖然這一措施保證了審計機關在實施審計過程中的監(jiān)督權，但從審計監(jiān)督全過程看，僅僅查封賬冊資料并不能有效控制被審計單位非法取得的資產(chǎn)，而審計法實施條例中規(guī)定的“登記保存”措施與查封措施的法律含義和法律適用條件完全不同，嚴格意義上講不可相互替代。因此，應明確設定審計機關對被審計單位非法取得財產(chǎn)的查封措施。
二、應明確對被審計單位銀行存款凍結的強制措施。審計實踐表明，一些被審計單位的違法違規(guī)行為往往通過銀行賬戶進行。有的被審計單位以正常業(yè)務活動為由，混淆、轉移違紀資金，隱瞞違紀違規(guī)事實；有的違法違規(guī)取得的資產(chǎn)也以銀行存款形式存在。審計中如何對以上問題進行有效的控制仍然是審計機關需要解決的問題。其一，實施部門的含義要明確。雖然審計法規(guī)定審計機關對被審計單位正在進行的違反財政收支、財務收支的行為在制止無效時，可以通知財政部門和有關主管部門暫停撥付和暫停使用直接有關款項。但是暫停撥付并不能對已經(jīng)撥付款項構成實際控制，同時“有關主管部門”的含義也不確切。其二，“暫停使用”的法律概念沒有明確解釋?，F(xiàn)行商業(yè)銀行法中有查詢、凍結、扣劃的法律概念，而沒有“暫停使用”一詞。針對銀行存款如何實施“暫停使用”這一措施，審計機關難以向商業(yè)銀行作出解釋，而除商業(yè)銀行以外的“有關主管部門”又沒有控制被審計單位暫停使用存款的措施，審計機關難以實施對被審計單位違法違紀資金的強制措施。因此，審計法律中應明確審計機關對被審計單位違法違紀資金凍結銀行賬戶的強制措施，保證審計機關從資金源頭上制止和查處違法違紀問題。
審計執(zhí)行階段強制措施的完善行政處罰法對當事人逾期不履行行政處罰決定的行為規(guī)定了三種強制執(zhí)行措施：第一，按日加收百分之三罰款；第二，將查封、扣押的財物拍賣或者將凍結的存款劃撥抵繳罰款；第三，申請人民法院強制執(zhí)行。行政訴訟法第66條規(guī)定：“公民、法人或者其他組織對具體行政行為在法定期限內(nèi)不提起訴訟又不履行的，行政機關可以申請法院強制執(zhí)行，或者依法強制執(zhí)行?！庇纱丝梢缘贸鲆韵陆Y論：第一，在執(zhí)行權的劃分上，法律可以規(guī)定行政機關自行執(zhí)行，也可以規(guī)定申請人民法院執(zhí)行或者兩者并行；第二，行政強制執(zhí)行的形式或措施應符合法律的規(guī)定。
【關鍵詞】企業(yè)；破產(chǎn)清算；內(nèi)控問題；完善建議
一、前言
市場經(jīng)濟背景下，企業(yè)面臨著越發(fā)激烈的競爭，如果在經(jīng)營管理方面存在問題或者漏洞，就可能逐漸被市場淘汰，最終導致破產(chǎn)。在企業(yè)破產(chǎn)清算程序中，炔靠刂品⒒幼歐淺9丶的作用，對于保障資產(chǎn)的完整性、安全性，提升管理效率意義重大。但是從目前來看，在企業(yè)破產(chǎn)清算程序中，內(nèi)部控制暴露出一些問題，影響了控制的效果。
二、企業(yè)破產(chǎn)清算內(nèi)部控制問題
1.缺乏明確的控制主體
有關規(guī)范指出，在企業(yè)內(nèi)部控制中，企業(yè)是內(nèi)控制度制定和實施的主體，而對于破產(chǎn)清算企業(yè)而言，債務人企業(yè)實際上已經(jīng)喪失了企業(yè)的控制權，而債權人和股東同樣沒有權利去主持企業(yè)的內(nèi)部控制事務，加上作為審判機關的法院也不會介入其中，導致破產(chǎn)清算程序缺乏明確的控制主體。
2.缺乏完善的治理結構
當人民法院受理企業(yè)的破產(chǎn)申請后，需要對企業(yè)進行接收，同時設置相應的管理人，當宣布破產(chǎn)后，債務人的財產(chǎn)即為破產(chǎn)財產(chǎn)，其性質(zhì)和所屬發(fā)生了轉變。在受理破產(chǎn)申請時，人民法院對于債務人享有債權，即破產(chǎn)債權，對于其特定財產(chǎn)，享有擔保權的權利人可以優(yōu)先受償。雖然在有關法律法規(guī)中，規(guī)定債權人會議可以在破產(chǎn)清算期間設立9人以下的債權人委員會，但是其在實際執(zhí)行中存在著較多的漏洞，導致治理結構缺乏完善性和全面性。
3.缺乏有力的內(nèi)部監(jiān)督
我國破產(chǎn)法明確規(guī)定，債權人會議可以依照相關要求，設置債權人委員會，對破產(chǎn)清算工作進行監(jiān)督，以確保各項工作的順利開展。但是這種針對管理人員的專項監(jiān)督實際上屬于外部監(jiān)督，是否需要建立內(nèi)部審計監(jiān)督機構，機構該如何建立，是相關部門需要深入研究和考慮的問題。
4.缺乏可靠的信息溝通
一是在破產(chǎn)法中，建立了信息溝通制度，但是并沒有對溝通的方式、時間以及具體內(nèi)容進行明確界定；二是沒有形成管理人員內(nèi)部職能部門及人員之間的信息溝通機制；三是缺乏相應的反舞弊機制，對于反舞弊工作中有關機構的職責權限缺乏明確規(guī)定，也沒有對舞弊案件的舉報、處理等程序進行完善和規(guī)范，影響了內(nèi)部控制的實際效果。
三、企業(yè)破產(chǎn)清算內(nèi)部控制的完善措施
1.明確相關主體
一是內(nèi)部控制制度的制定主體，在進入破產(chǎn)清算程序后，債務人企業(yè)移交給管理人，其本身失去了對于企業(yè)的控制權，不能制定內(nèi)控制度，債權人可以參與破產(chǎn)清算工作，但是需要在管理人和人民法院的監(jiān)督下進行。在這種情況下，管理人應該作為內(nèi)部控制制度的制定主體，負責破產(chǎn)清算內(nèi)部控制制度的設計與規(guī)范；二是內(nèi)部控制制度的實施主體，相比較持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，破產(chǎn)清算企業(yè)內(nèi)部控制的實施主體不再是企業(yè)自身，而應該是管理人，不過在實施過程中，管理人的各項管理工作都必須在人民法院、債務人以及債權人的監(jiān)督下進行，避免隨意性和盲目性；三是監(jiān)督主體，在我國新企業(yè)破產(chǎn)法中，人民法院、債權人、企業(yè)職工等都被賦予了相應的監(jiān)督權力，可以對破產(chǎn)清算內(nèi)部控制制度的實施進行監(jiān)督。從當前破產(chǎn)清算企業(yè)管理機構的設置分析，實際上并不存在類似審計機構的設置。因此，為了確保破產(chǎn)清算內(nèi)部控制的有效性，對于一些大中型企業(yè)或者國有企業(yè)，在破產(chǎn)清算程序中，應該設置專門的內(nèi)部審計機構，也可以交由債權人委員會代行其職。
2.明確控制對象
在企業(yè)破產(chǎn)清算程序中，內(nèi)部控制的對象包括了人員和資源，在不同的階段會出現(xiàn)一定的變化，需要做好分析。一是接管階段，當人民法院受理企業(yè)的破產(chǎn)申請后，需要設置相應的管理人員，做好各項工作的接管，開展內(nèi)部控制和管理。該階段是管理人、債務人和債權人行使權利的主要階段，債務人需要對企業(yè)資產(chǎn)進行全面清理，統(tǒng)計后交給管理人；二是實施階段，關鍵的工作包括財產(chǎn)變價和財產(chǎn)分配，前者主要是制定相應的財產(chǎn)變價方案，對其進行評估拍賣，需要做好評估機構和拍賣機構的選擇，后者則是依照債權人的債權比例，做好財產(chǎn)的合理分配，保障其合法權益；三是終結階段，在這個階段，管理人會通過注銷登記，終止自身執(zhí)行的職務，同時由相關機構免除破產(chǎn)企業(yè)的債務，消除債權人的債權。
3.做好績效評價
在我國新企業(yè)破產(chǎn)法中，對管理人的報酬進行了規(guī)定，但是并沒有關于績效評價或者激勵方面的條款。事實上，在預算的約束下，可以對管理人的報酬進行相應調(diào)整。例如，在最高法實施的《關于審理企業(yè)破產(chǎn)案件確定管理人報酬的規(guī)定》中明確指出，根據(jù)債務人企業(yè)清償財產(chǎn)的具體價值，可以依照0.5%～12%的比例，對管理人的報酬進行明確，如果必要，也可以參照這個比例，在30%的范圍內(nèi)上下浮動，具體的浮動數(shù)值需要符合區(qū)域實際情況，在上報最高人民法院備案的同時，還需要由媒體進行通告。
四、結語
總而言之，在日趨激烈的市場競爭環(huán)境下，企業(yè)不僅迎來了巨大的發(fā)展機遇，還面臨著異常嚴峻的挑戰(zhàn)，做好企業(yè)的破產(chǎn)清算工作，對于維持市場秩序，確保市場穩(wěn)定可靠運行意義重大。有關部門必須重視起來，針對破產(chǎn)清算企業(yè)在內(nèi)部控制方面存在的一些問題，采取相應的完善措施，保證內(nèi)部控制的效果，保障破產(chǎn)清算工作的有序進行，推動市場經(jīng)濟的穩(wěn)定健康發(fā)展。
參考文獻：
[1]韓瑋.破產(chǎn)清算程序中的內(nèi)部控制問題研究――以華飛公司為例[D].云南財經(jīng)大學，2016.
關鍵詞：陪審權利；普通法；衡平法
中圖分類號：DF7（712） 文獻標識碼：A 文章編號：1673-8330（2012）04-0113-07
當事人享有陪審權利作為英美法系中的特色制度，雖然在其發(fā)源地英國已日漸式微，但在美國的民事訴訟中仍占有非常重要的地位。美國聯(lián)邦法院民事案件的陪審權利規(guī)定在1791年通過的美國憲法第七修正案中，①該條規(guī)定：“在普通法的訴訟中，爭執(zhí)價額超過20美元，由陪審團審判的權利應受到保護。由陪審團裁決的事實，合眾國的任何法院除非按照普通法規(guī)則，不得重新審查?！?938年通過的美國聯(lián)邦民事程序規(guī)則對第七修正案所規(guī)定的民事陪審權利的呼應體現(xiàn)在第38條a款，其規(guī)定：“當事人享有的憲法第七修正案或聯(lián)邦成文法規(guī)定的由陪審團審理的權利不受侵犯?！毙枰⒁獾氖?，第七修正案是沒有為第十四修正案吸收而不能適用于州的權利法案中的條款之一，因而僅適用于聯(lián)邦法院的民事訴訟，并不適用于州法院。各州可以自由決定是否在民事訴訟中賦予當事人陪審權利以及何時賦予。當然，絕大部分州的憲法或成文法都有保證當事人享有陪審權利的相關規(guī)定。②
自1791年開始，美國聯(lián)邦法院在訴訟實踐中必然要面臨的一個問題就是根據(jù)什么標準來判斷何種民事案件中的當事人可以享受由陪審團審理的權利。1938年以后，這一問題變得更加復雜，原因在于美國國會于1938年廢止了普通法院和衡平法院，同年通過的美國聯(lián)邦民事程序規(guī)則也廢止了歷史上的兩大訴訟形式——普通法訴訟與衡平法訴訟，改而規(guī)定聯(lián)邦法院所有的民事案件都適用一種民事訴訟形式，也就是說，第七修正案中所述的“普通法訴訟”自20世紀30年代末期開始在美國已經(jīng)不復存在了。聯(lián)邦民事程序規(guī)則同時對訴訟程序也作了很大改革，增加了很多新內(nèi)容，如允許當事人合并訴訟請求、提出交叉訴訟等。這些變化對判斷當事人應否享有陪審權利的標準是否會產(chǎn)生影響以及會產(chǎn)生什么樣的影響？筆者以1938年作為分水嶺，對該問題進行探討。
一、1938年之前：歷史標準
由于第七修正案于1791年通過時正處于普通法與衡平法分立時期。因此，美國學者認為對于第七修正案的理解，一定要注意兩點：其一是該修正案中的措詞沒有使用“創(chuàng)設”或“賦予”，而是“保護”；其二是該修正案并不適用于所有的民事案件，僅限于那些“普通法上的訴訟”。③還有學者認為，第七修正案的前半部分實際上是對“普通法訴訟”和“應當保護”加以調(diào)和的結果，第七修正案本想只規(guī)定“保護”陪審權利而不規(guī)定被“保護”權利的范圍。但美國獨立革命之前的司法體制模仿的是英國的司法體制，即普通法法院與衡平法法院并立。在英國普通法法院可以由陪審團審理，衡平法法院不可以。最后權利法案只好規(guī)定在普通法訴訟中，當事人享有陪審團審理的權利應當受到保護。④
根據(jù)第七修正案的措詞，聯(lián)邦法院在判斷某一訴訟是否享有陪審權利時，適用的必然是歷史標準，即要判斷如果該訴訟在1791年提起是否可以由陪審團進行審理。由于只有普通法訴訟才能由陪審團審理，該問題也就進一步具體化為：在1791年時，該訴訟能否在普通法法院提起？普通法指的是哪國普通法？聯(lián)邦最高法院的斯托里（Story）大法官在1812年對該問題給與了明確回答：“首先問題是，這里提及的普通法不是各州的普通法（因為它們可能完全不同），而是作為我們法學主要源泉的英格蘭普通法。我沒有必要詳述這一觀點的理由，因為這對每一位非常熟悉法律歷史的人來說極其明顯?！雹?/p>
由此一來，當事人能否享有由陪審團審理的權利就取決于根據(jù)英格蘭的普通法，原告能否在普通法法院提訟。當時，英格蘭區(qū)分衡平法訴訟與普通法訴訟的主要方法就是看當事人尋求的是什么性質(zhì)的救濟形式。尋求的是普通法上的救濟就可以到普通法法院，進而享有由陪審團審理的權利。普通法上的典型救濟形式就是損害賠償——包括補償性損害賠償和懲罰性損害賠償兩大類，以及其他可以由法院強制執(zhí)行的救濟形式，如收回不動產(chǎn)（ejectment）、返還原物（replvin）。但并不是所有要求支付金錢的訴訟都屬于普通法上的訴訟，比如返還不當?shù)美脑V訟就不屬于普通法上的訴訟，而屬于衡平法上的訴訟。衡平法是作為普通法的補充而發(fā)展起來的，當事人尋求的如果是衡平法上的救濟則不享有陪審權利。典型的衡平法救濟的性質(zhì)有：禁令救濟（injunction）、特定履行(specific performance)、撤銷合同(rescission of a contract)、變更合同(reformation of a contract)。
如果一個案件既涉及普通法問題又涉及衡平法問題，法院如何處理取決于他們對案件核心請求的認識。如果案件的核心請求，即當事人尋求的主要救濟是衡平法上的救濟，那么，整個案件就應當由衡平法法院審理，當事人就不享有由陪審團審理的權利。英國的衡平法院同時發(fā)展了“清理原則”（clean-up doctrine），該原則允許衡平法院在給予某些特定種類的案件以衡平法上特有的救濟的同時，也可以給予有限的、附屬的普通法上的救濟，如金錢賠償。這一原則可以避免當事人在衡平法院和普通法院分別提起兩次訴訟。但由于案件是在衡平法院訴訟，衡平法院所給予有限的、附屬的普通法上的救濟也就不享有由陪審團審理的權利。因此，該原則的存在會導致原告的某些普通法救濟不能享有由陪審團審理的權利。但是，由于普通法法院沒有清理原則，不能在給予普通法上救濟的同時給與衡平救濟，也就不會出現(xiàn)本不應享有陪審權利的衡平法救濟卻享有了陪審權利的現(xiàn)象。因此，如果當事人尋求的救濟既有普通法上的，又有衡平法上的，且不想放棄陪審權利的話，就只能分別在普通法院和衡平法院提起訴訟。
由此可見，歷史的標準實際上就是救濟性質(zhì)標準。當事人尋求救濟之性質(zhì)會決定受理案件的法院，進而決定該民事案件是否適用陪審團審理。
二、1938年之后的新標準
在普通法與衡平法合并后，普通法訴訟不復存在，如何判斷某一民事案件是否享有陪審權利的問題實際上還可以進一步細化為兩個層面的問題。第一個層面的問題是當事人尋求的救濟在1791年時就已存在，在二者合并之后應根據(jù)什么標準判斷其是否適用陪審團審理？依然像過去一樣根據(jù)當事人尋求的救濟之性質(zhì)來決定還是有新的標準？第二個層面的問題是當事人尋求的救濟如在1791年時不存在，在二者合并之后應根據(jù)什么標準來判斷是否適用陪審團審理？
（一）1938年之后的傳統(tǒng)案件
1959年的貝肯劇院公司訴維斯塔維（Beacon Theatres, Inc. v. Westover）案對第一層面問題作出了回答。⑥基本案情是：福克斯（Fox）在加州圣貝納迪諾（San Bernardino）經(jīng)營電影院。根據(jù)與發(fā)行人簽訂的合同，他享有在與圣貝納迪諾存在競爭的地區(qū)首先放映的權利和在一定時間內(nèi)獨家放映的權利。當貝肯劇院在離圣貝納迪諾11公里遠的地方建立一家電影院后，通知?？怂拐f其與發(fā)行人所簽合同禁止其他電影院同時放映同一部影片顯然違背反壟斷法。?？怂贯槍ω惪蟿≡旱脑撏ㄖ约耙笕顿r償?shù)耐{率先，認為這會導致自己喪失預期收入。如不對貝肯施加限制，會給自己造成不可彌補的損失。進而要求宣告自己在一定時間內(nèi)享有獨家放映影片的權利完全合理，并不違背反壟斷法，并要求禁令，禁止貝肯依據(jù)反壟斷法自己。該訴訟被定性為要求宣告性救濟的訴訟。貝肯在答辯的同時提出反訴，對發(fā)行人提出交叉訴訟。否認自己威脅?？怂共⒎Q二者之間不存在實質(zhì)性的競爭，認為給予?？怂躬氄嫉姆庞称诓缓侠?，福克斯與發(fā)行人合謀操縱合同和獨占的放映期以反壟斷法禁止的方式限制交易，壟斷首輪放映，并要求三倍賠償。貝肯要求由陪審團審理。但初審法院以原告尋求的是禁令救濟和二者之間競爭問題系衡平問題為由予以駁回。貝肯提起上訴，上訴法院維持了初審法院的決定。該案于是上訴至最高法院。
最高法院首先認為歷史的標準不是一成不變的。判斷的標準不再完全看1791年時英國應當怎么處理這個案件，而應當考慮包括聯(lián)邦民事程序規(guī)則在內(nèi)的現(xiàn)代程序改革。歷史上，衡平法救濟僅在普通法救濟不足時才可提起。與普通法規(guī)則相比，現(xiàn)代訴訟程序則允許當事人在一個案件中提出多個訴訟請求，當然允許在尋求普通法救濟的同時尋求衡平法救濟。其次，這一重新考慮導致了核心請求理論與清理原則的壽終正寢。“必須根據(jù)聯(lián)邦民事程序規(guī)則中的自由合并規(guī)則重新審視這些原則，自由合并規(guī)則允許在一個民事訴訟中合并提起普通法和衡平法訴因”。⑦自該案之后，聯(lián)邦法院不再根據(jù)案件的主要請求是衡平法還是普通法來決定應否由陪審團審理，而是在分析爭點的基礎上來決定應否采用陪審團審理。最高法院提出了以下規(guī)則：1．如果事實爭點招致的是普通法之救濟請求，無論案件的核心請求或主旨是否具有衡平法性質(zhì)，享有由陪審團審理的權利。2．如果事實爭點招致的是普通法和衡平法之救濟請求，也享有由陪審團審理的權利。3．只有事實爭點招致的是純粹的衡平法上的救濟請求時，才不享有由陪審團審理的權利。4．根據(jù)聯(lián)邦民事程序規(guī)則規(guī)定的靈活性程序，如無不能預見的重要情形，應當先審理構成普通法上救濟請求之基礎的事實爭點，這種審理順序是為了確保陪審團認定的事實能夠約束法官。
自貝肯案后，第七修正案賦予的陪審權利不再取決于當事人提出的請求，而是取決于案件的事實爭點。這一變化對訴訟實踐的影響非常大。比如，乙經(jīng)常穿越甲的土地，甲要求乙停止穿越土地并賠償損失。在貝肯案之前，沒有任何救濟請求可以要求陪審團審理。因為案件當事人尋求的核心救濟是衡平法救濟，停止穿越土地不能由陪審團審理。根據(jù)清理原則，損害賠償由衡平法院一并審理，這一救濟也就不能獲得陪審團的審理。但在貝肯案之后，法院需要對事實爭點進行判斷。有關乙是否穿越土地的爭議構成了請求損害賠償?shù)幕A，該事實爭點需由陪審團進行審理。穿越行為造成的損害又是普通法請求的基礎，也需由陪審團進行審理。只有甲是否有權要求乙停止穿越土地的請求才由法官進行審理。⑧
普通法上的爭點與衡平法上的爭點提出的先后順序并不影響對陪審權利的分析。比如，甲以欺詐為由乙要求撤銷合同，這是一個典型的衡平法上的救濟。乙則提起反訴，認為合同有效，甲違約，要求賠償。反訴的請求顯然是一個普通法上的請求。在貝肯案之前，甲援引的是衡平救濟，不能由陪審團審理，根據(jù)清理原則，乙的反訴也不能由陪審團審理。但在貝肯案之后，是否由陪審團審理需根據(jù)事實爭點逐一確定，且與提出的先后沒有關系。鑒于合同是否有效以及是否違約都是賠償請求的事實基礎，故都應當由陪審團審理。
最高法院在1962年的戴爾利皇后公司訴伍德（Dairy Queen Inc., v. Wood）一案中，⑨進一步強化了貝肯案所確立的標準。該案中的原告要求被告停止使用其商號并對其過去的不當使用行為進行審計。后一請求的目的是要求賠償，但用的術語是“審計”。在歷史上，審計屬于衡平法上的訴訟。原告這樣做的目的就是希望排除陪審團的審理。在過去，這兩個問題都不由陪審團審理。下級法院置貝肯案于不顧，依然根據(jù)清理原則，駁回了被告要求由陪審團審理的請求。
最高法院利用這一機會進一步闡明了其在貝肯案中提出的觀點：第一，一個普通法救濟請求即使附屬于衡平法救濟請求也無關緊要——無論衡平法上的救濟請求多么重要，構成普通法救濟請求基礎的事實爭點所享有的由陪審團審理的權利并不會因為其存在于含有衡平法上救濟請求的案件中而受到剝奪。第二，如無法院不能預見的例外情形，需由陪審團認定的事實爭點應先行審理。剩下的一個問題就是審計請求到底屬于普通法上的救濟還是衡平法上的救濟。歷史上，審計請求作為衡平法上的救濟不由陪審團審理。理由是審計是非常復雜的計算問題，外行的陪審員無法勝任，因此該類訴訟放在衡平法院而不是普通法法院。但最高法院在該案中指出，聯(lián)邦民事程序規(guī)則第53（b）允許聯(lián)邦地區(qū)法院任命特別專家（special master）以幫助陪審團處理復雜的計算問題。鑒于這一規(guī)定，原告就難以說明普通法上的損害賠償救濟不夠充分，進而也就無法證明在審計這個問題上需要衡平法上的救濟。最后，被告在所有的問題上都享受了由陪審團審理的權利。
（二）1938年之后的新型案件
美國的很多實體法制定于18世紀之后，如勞動法、證券法、反壟斷法等，這些法律提出了很多新的請求權，如證券欺詐、精神損害賠償?shù)取Ｄ敲?，?lián)邦法院該如何判斷這些在1791年時根本就不存在的請求權是否應當享有第七修正案規(guī)定的陪審團審理的權利呢？從聯(lián)邦法院已經(jīng)判決的案件來看，主要涉及以下新型權利。
1工會權利。典型案例是切夫、泰姆斯和赫爾珀斯、第391分會訴泰瑞（Chauffeurs, Teamsters & Helpers, Local No. 391 v. Terry）案。⑩該案是一個眾多工人地方分工會的訴訟。受雇于汽車運輸公司的原告?zhèn)兙档胤椒止臅T，該公司與地方分工會簽訂有集體勞動合同。原告?zhèn)円驗槠囘\輸公司縮小規(guī)模而被解聘，于是向地方工會投訴。地方分工會就前兩次投訴向冤情委員會（grievance committee）控告了汽車運輸公司。B11當原告?zhèn)兊谌翁岢錾暝V時，地方分工會拒絕向冤情委員會，認為冤情委員會前兩次的決定已經(jīng)解決了這些問題。他們就了汽車運輸公司和地方分工會。由于汽車運輸公司破產(chǎn)，訴訟就剩下地方分工會一個被告。原告?zhèn)冋J為地方分工會沒有履行公平代表職責，要求恢復工作，賠償欠薪損失和健康福利，并請求由陪審團審理。被告則反對由陪審團審理。需要特別注意的是，原告?zhèn)兲岢龅墓`反公平交易的訴訟請求在1791年根本就不存在。實際上，工會組織在當時不合法。B12
最高法院在該案中提出一個兩階段標準：既要參照1791年的普通法也要參照當事人尋求的救濟的性質(zhì)。第一，聯(lián)邦法院需要判斷當事人提出的請求在18世紀的普通法中是否存在類似請求。如果顯然沒有類似請求，就不享有第七修正案規(guī)定的由陪審團審理的權利。如果有類似請求，就需進一步適用標準的第二部分，審查所尋求的救濟并判斷該救濟在性質(zhì)上屬于普通法救濟還是衡平法救濟。最高法院明確表示第二步更為重要。
要求由陪審團審理的當事人希望能從1791年的普通法實踐中找到類似請求，而反對方則希望從1791年的衡平法實踐中找到類似請求。工會認為違反公平代表義務的訴訟與撤銷仲裁裁決的訴訟有些類似，后者在18世紀時只能到衡平法院。最高法院并不認同，因為冤情委員會審查的是汽車運輸公司是否違反集體合同，并沒有審查工會是否違反公平代表職責。工會隨后又提出該訴訟與受益人以違反信托義務為由受托人的訴訟比較類似。在18世紀，信托訴訟屬于衡平法訴訟，不享有陪審權利。但原告方則主張該案與人失職訴訟類似。這種訴訟在18世紀屬于普通法上的訴訟。最高法院認為原告的類比不合適，因為在中，被人可以解雇人，而工人卻無法解雇工會代表。兩類法律關系完全相異，最后認定與本案最相類似的是信托訴訟。
但是最高法院關注的是事實爭點，而不是全部請求。最高法院認為原告應當證明兩個問題：一是汽車運輸公司違反了集體協(xié)商合同；二是工會違背了公平代表義務。第二個爭點與屬于衡平法訴訟的信托訴訟比較類似，但是第一個爭點更像普通法上的違反合同。最高法院大部分法官都覺得處于兩難之中，無法確定該案件在1791年應屬于衡平法訴訟還是普通法訴訟。
最高法院接下來適用標準的第二部分，分析當事人所尋求救濟之性質(zhì)。鑒于原告請求的是賠償欠薪損失和健康福利，最高法院非常輕松地認定該請求屬于普通法上的損害賠償請求，并最終認定原告在所有爭點上都享有由陪審團審理的權利。
在該案中，也有法官對最高法院的兩階段標準持有不同意見，布倫南法官雖然同意判決的結論但認為應當拋棄標準的第一部分，理由是無法為現(xiàn)代請求準確地找到一個歷史的對應物且會增加不必要的麻煩，另外，法官們也沒有接受這方面的歷史訓練。
2民事懲罰。典型案例是撻爾訴美國（Tull v. United States）案。B13聯(lián)邦政府根據(jù)清潔水域法（Clean Water Act）以被告向濕地傾倒垃圾為由提訟，要求對被告處以每日1萬美元的民事處罰，共計2200萬美元。被告主張此案類似于普通法上的債務訴訟，享有陪審權利。原告則主張類似于衡平法上的公共損害訴訟，不享有陪審權利。最高法院一方面認為第七修正案要求由陪審團決定的是被告的民事責任，因而在政府提起的要求懲罰被告的民事訴訟中，有關被告責任部分享有陪審權利；另一方面認為在確定民事懲罰的數(shù)額方面不享有陪審權利。理由是懲罰數(shù)額不涉及普通法權利，完全不是陪審權利的基本要件。
3宣告性救濟。此乃成文法創(chuàng)設的救濟形式，即不具有普通法性質(zhì)也不具有衡平法性質(zhì)。典型案例是特瑞爾訴德克納（Terrell v. Deconna）案。B14特瑞爾德克納和德克納冰淇淋有限公司要求賠償，理由是二者對其丈夫造成了傷害，進而損害了密蘇里州法規(guī)定的配偶權。同時她還了美國誠信擔保公司（United States Fidelity & Guaranty Co.），要求確認保險責任涵蓋德克納和德克納冰淇淋有限公司。在先前特瑞爾的丈夫兩個被告的訴訟中，法院已經(jīng)認定德克納冰淇淋有限公司沒有責任，德克納有過失責任但不是重大過失。初審法院根據(jù)爭點排除規(guī)則，判決德克納賠償原告35000美元。在保險責任涵蓋范圍的訴訟中，原告提出陪審要求，但未獲允許。經(jīng)法官審理后認定保險公司已經(jīng)支付了全部保險金，駁回了原告的訴訟請求。原告對兩個判決均不服，提起上訴。在對保險判決的上訴中，提出初審法院剝奪了她的陪審權利。第五巡回上訴法院認為需根據(jù)根本的非宣告性請求權是什么來決定原告的陪審權利。由于密蘇里最高法院禁止第三人直接保險公司，因此，特瑞爾只能根據(jù)密蘇里扣押法提出非宣告性請求權。根據(jù)扣押法提起的訴訟只能由法官審理，不享有陪審權利。既然宣告訴訟的訴因不享有陪審權利，宣告訴訟也就不享有陪審權利。
三、影響陪審權利的其他因素
雖然前文所述兩個標準是美國聯(lián)邦法院判斷案件是否享有陪審權利的主要標準，但還有一些其他因素也會影響到當事人的陪審權利，至少這些因素曾引起過爭論，具體如下：
（一）案件的極端復雜
陪審員都是普通民眾，并無專業(yè)的法律知識。如果案件過于復雜，已經(jīng)超出了陪審團的處理能力，是否還需要保留由陪審團審理的權利呢？最高法院時不時也提到過陪審團的能力和局限是第七修正案必須考慮的因素之一。B15盡管1791年的普通法認可陪審權利的“復雜性例外”原則，B16但基層法院不大愿意適用該例外。比如在In re U.S. Financial Securities Litigation案中，B17初審法院以案件過于復雜，需耽擱陪審團兩年之久為由不同意由陪審團審理。但第九巡回法院以最高法院從未接受復雜性例外為由否定初審法院的決定，并指出面對復雜的電子或經(jīng)濟問題，法官的背景知識并不比陪審員強。但最高法院在Markman v. Westview Instruments, Inc.一案中對第九巡回法院的意見提出了些許不同意見。B18該案是一個專利侵權案件。專利文件描述的范圍將決定專利人的權利范圍。最高法院的法官一致認為應當是法官而不是陪審員來解釋專利文件中的術語，即決定專利的范圍，并認為這是一個法律問題。也就是說，盡管專利侵權案件享有由陪審團審理的權利，但怎樣解釋專利的問題由法官決定，陪審員不能解釋專利術語。盡管如此，該案依然沒有支持復雜性例外，一是最高法院并沒有使用擴展性術語，而是明確將其法律意見限定于解釋“專利案件的專門術語”。B19其二是它沒有提到任何以前關于陪審員實踐能力的腳注。其三是專利解釋問題到底由法官還是由陪審員負責，以往的實踐并不清楚。
（二）陪審權利與爭點排除
根據(jù)爭點排除規(guī)則（issue preclusion），如果一個爭點在前一個訴訟中已經(jīng)作出裁決，該爭點在隨后的訴訟中再次出現(xiàn)，當事人可以主張該爭點無需再訴。假設爭點在第一次訴訟沒有享受陪審權利，在第二次訴訟中，一方當事人主張該爭點應當由陪審團審理。如何解決爭點排除規(guī)則與第七修正案規(guī)定的陪審權利之間的沖突，最高法院在帕克雷恩?霍謝瑞有限責任公司訴肖爾（Parklane Hosiery Co. v. Shore）案中給予了回答。B20該案是有關公司及其經(jīng)理與股東違反聯(lián)邦證券法的案件。在第一個案件中，證券交易委員會（the Securities and Exchange Commission）以前述被告在一次兼并中出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書（proxy statement）為由提訟，尋求禁令性救濟。法院在認定被告確實出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書后作出了證券交易委員會勝訴的終局判決。由于禁令性救濟系衡平法上的救濟，因此第一個案件不享有陪審權利。在第二個案件中，私人原告就同一事實案件一中的被告，要求損害賠償，并主張爭點排除，即案件一已經(jīng)認定被告出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書，本案無需再訴訟該爭點。由于案件二中的原告尋求的是普通法上的損害賠償，根據(jù)第七修正案的規(guī)定應享有陪審權利，但根據(jù)爭點排除規(guī)則，則不享有陪審權利。初審法院駁回了原告適用爭點排除的申請，理由是會剝奪被告依據(jù)第七修正案享有的由陪審團審理的權利。第二巡回上訴法院否定了初審法院的意見，理由是第七修正案只是在事實方面保留陪審團審判的權利，一旦這些爭議已在前一訴訟中得到了全面公平的解決，就沒有什么事實留待陪審團來處理。最高法院肯定了上訴法院的觀點。也就是說，即使爭點在第一個訴訟中沒有享有陪審權利，根據(jù)爭點排除規(guī)則，在第二次訴訟中也不再享有陪審權利。
（三）衡平程序訴訟中的普通法救濟
歷史上，衡平訴訟是一個解決復雜糾紛的程序機制，股東派生訴訟、互爭訴訟、集團訴訟等都是衡平法的產(chǎn)物。那么，這些從衡平法中發(fā)展起來的訴訟是否享有陪審權利呢？聯(lián)邦法院在實踐中關注的是基礎請求權的性質(zhì)而不是審理案件的程序機制。
互爭訴訟（interpleader）分為兩個階段。陪審權利跟訴訟的階段相關。第一階段是判斷案件是否符合互爭訴訟的條件，可否提起互爭訴訟，由法官審理，不享有陪審權利。第二階段是解決誰可以合法擁有財產(chǎn)，是否享有陪審權利。聯(lián)邦法院在Hyde Properties v. McCoy案中指出，B21如果同一爭點在常規(guī)民事訴訟中享有陪審權利，那么在互爭訴訟中就享有陪審權利。
股東派生訴訟(shareholder derivative suit)的陪審權利。最高法院在羅斯訴本哈德（Ross v. Bernhard）案中指出，B22股東派生訴訟也應當分為兩部分，判定股東是否有權代表公司應視為衡平請求，由法官處理，不享有陪審權利。一旦案件進入訴訟，就是普通法上的請求，如果公司自己享有陪審權利的話，股東派生訴訟也享有陪審權利。
（四）法定賠償
在費爾特納訴哥倫比亞電影電視公司（Feltner v. Columbia Pictures Television, Inc.）一案中，B23最高法院認為當被告違反版權法時，原告若選擇了法定賠償，賠償額則是一個可由陪審團決定的問題。理由是有充分的證據(jù)證明在普通法上一貫的做法就是由陪審團決定。
從前述考察可以看出，在普通法與衡平法合并前，陪審權利根據(jù)當事人尋求的救濟之性質(zhì)即歷史標準來決定，該標準隨著普通法與衡平法合并而終結。此后判斷標準發(fā)生了重大變化。對在1791年就已存在的權利，判斷標準已從當事人尋求的救濟之性質(zhì)演變?yōu)槭聦崰廃c之性質(zhì)。對在1791年尚不存在、其后才創(chuàng)設的權利，則首先需要判斷當事人提出的請求在1791年是否存在類似請求。如果沒有則不享有陪審權利；如果有，則需要繼續(xù)審查所尋求的救濟并判斷其系普通法上還是衡平法上的救濟。如系普通法上的救濟，則享有陪審權利。這種做法表明當事人尋求的救濟之性質(zhì)在判斷當事人能否享有陪審權利方面的作用并沒有完全消除。由此可見，普通法與衡平法在形式上雖已合并，但其對現(xiàn)在訴訟實踐的影響并沒有立即終止，仍在以各種方式潛移默化地影響民事訴訟中的陪審權利。歷史對法律制度的深遠影響由此可見一斑。
On the Application of the Right to Jury Trial in US Civil Lawsuits
WANG Xue-mian
Abstract: The right to jury trial in civil cases was formulated in the Seventh Amendment ratified in 1791, which provided that in suits at common law, where the value in controversy shall exceed twenty dollars, the right to jury trial shall be preserved. While with the merge of Common Law and Equity Law and the rise of new civil cases, how to apply this right to jury trial in civil cases is at issue. Standards vary with different types of civil cases.
Key words: the right to jury trial; merge of Common Law ； Equity Law
① 刑事訴訟的陪審權利規(guī)定在憲法第六修正案中。
② 如加利福尼亞州憲法第1條第十六款就規(guī)定當事人享有陪審權利。原文為：Trial by jury is an inviolate right and shall be secured to all, but in a civil cause three-fourths of the jury may render a verdict.
③ Richard D. Freer,Civil Procedure,Aspen Publishers, 2009 edition，p.417.
④ Stephen C. Yeazell,Civil Procedure,Aspen Publishers, 2008 edition, p.558.
⑤ United States v. Wonson, 28 F. Cas. 745, 750(No.16,750)(C.C.D. Mass. 1812).
⑥ 359 U.S. 500(1959).
⑦ 359 U.S. 500(1959).
⑧ 此處和下一自然段中的假設案例均來自前引③，p.422.
⑨ 369 U.S. 469(1962).
⑩ 494 U.S. 558(1990).
B11 根據(jù)集體合同對投訴作出裁斷的部門。
B12 N. Citrine,Trade Union Law,4-7, 2nd 1960.
B13 481 U.S. 412 (1987).
B14 877 F. 2d 1267(5th Cir. 1989).
B15 參見泰瑞案的腳注4。
B16 Roger Kirst,The Jury’s Historical Domain in Complex Cases,58 Wash. L.Rev. 1 (1982).
B17 609 F. 2d 411(9th Cir.), cert. denied 446 U.S. 929 (1979).
B18 517 U.S. 370 (1996).
B19 參見Markman v. Westview Instruments, Inc.，第384頁腳注9。
B20 439 U.S. 322 (1979).
B21 507 F.2d 301,305 (6th Cir.1974).
一、我國注冊會計師法律責任現(xiàn)狀分析
自20世紀80年代，我國恢復注冊會計師法律制度以來，注冊會計師職業(yè)的發(fā)展已經(jīng)歷了30年。在這一過程中適應市場經(jīng)濟，特別是證券市場的建立和完善的要求，注冊會計師行業(yè)得到了快速、持續(xù)的發(fā)展。但近年來，因為企業(yè)經(jīng)營失敗或者因管理當局舞弊造成破產(chǎn)倒閉的事件劇增，投資人和貸款人蒙受很大損失，從而指控注冊會計師未能及時揭示或報告這些問題，并要求其賠償有關的損失，迫于社會的壓力，許多國家的法院判決逐漸傾向于增加注冊會計師在這方面的法律責任。
在我國，注冊會計師、會計師事務所被追究法律責任的情況時有發(fā)生。各方利益相關者起訴注冊會計師的案件逐漸增多，注冊會計師敗訴的案例也日益增多。據(jù)統(tǒng)計，1996年至2005年這10年時間里，受證監(jiān)會處罰的注冊會計師有378人次，受到處罰的會計師事務所有46家次。從2006年至2011年，111家會計師事務所因不符合本文由收集整理設立條件而被予以撤銷，其中，78家因執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題而受到處罰。由此可見，如今我國注冊會計師面臨的法律責任也日漸拓展，履行責任的對象也隨之拓寬，這些都使得注冊會計師很容易被指控為民事侵權，“訴訟爆炸”也由此產(chǎn)生。
二、注冊會計師法律責任的成因分析
首先，被審計單位方面的責任。在經(jīng)濟利益的驅動下，企業(yè)管理當局往往會采取編造、編造和偽造等手段編造虛假財務報表，而且方法也越來越復雜隱蔽。本來審計人員只要嚴格遵守專業(yè)標準的要求，保持執(zhí)業(yè)中應有的審計程序，是可以將會計報表中存在的重大錯誤、舞弊和違法行為檢查出來的。但是由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，不能苛求審計人員發(fā)現(xiàn)和披露出會計報表中所有的錯誤和遺漏情況。這就是說，不能要求審計人員對所以的錯誤或遺漏情況負責。
其次，法律環(huán)境因素。審計責任認定的重要依據(jù)是執(zhí)業(yè)準則，而中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則是由中國注冊會計師協(xié)會擬定的。因此，審計準則被許多法官視為純粹的行業(yè)標準，不足以作為注冊會計師的辯護依據(jù)。而在中國，審計準則的地位在法律上卻沒有得到明確認可。目前，中國關于民事責任和刑事責任的裁定和執(zhí)行權歸屬于人民法院，關于注冊會計師法律責任的確定依據(jù)和界定機構尚不明確 。一方面，注冊會計師過失程度的大小沒有特別嚴格的界限，在實務中也往往很難界定；另一方面，涉及注冊會計師行業(yè)的訴訟案件，往往專業(yè)性很強、技術復雜程度很高，法院難以獨立對案件做出合理裁定。
三、我國有關注冊會計師法律責任立法方面存在的問題
一是相關法律規(guī)定比較抽象，缺乏可操作性。如《注冊會計師法》第四十二條：“會計師事務所違反本法的規(guī)定，給委托人、其他利害關系人造成損失的，應當依法承擔賠償責任。”這里只是粗略地從原則上規(guī)定“依法承擔賠償責任”，對其承擔責任的歸責原則、責任的構成要件及責任的范圍沒有做出明確的規(guī)定。該條要求注冊會計師對“其他利害關系人”負責，那么何為“其他利害關系人”？注冊會計師事務所又怎樣承擔責任，是連帶責任還是補充責任？這里列舉的僅是其中有
問題的一條規(guī)定，類似抽象的規(guī)定還很多，所以說我國相關法律規(guī)定太抽象，缺乏可操作性。
二是民事法律責任體系不完善。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務中具備獨立的審計權利，因而應當承擔相應的審計責任，特別是民事責任。而我國現(xiàn)行的相關法律法規(guī)中，本來就是重行政而輕民事，而且只規(guī)定由會計師事務所承擔民事賠償責任，未涉及到注冊會計師承擔民事責任的問題。尤其是在有限責任會計師事務所中，事務所的民事責任幾乎與注冊會計師本人無關。這里不管是歸責主體，還是重行輕民的相關規(guī)定都不太完善還有待繼續(xù)研究探討。
四、我國注冊會計師法律責任的發(fā)展趨勢及各方應對策略
隨著我國加入wto及執(zhí)業(yè)環(huán)境的變化，我國注冊會計師職業(yè)的發(fā)展在未來將面臨巨大挑戰(zhàn)，而注冊會計師承擔的法律責任也將發(fā)生巨大變化。注冊會計師對第三方的責任范圍可能不斷擴大，法律責任內(nèi)涵也將進一步深化。而我國的相關法律研究方面一定會進一步規(guī)范市場經(jīng)濟體制和注冊會計師法律責任。同時，注冊會計師行業(yè)也將采取各種對策，在社會經(jīng)濟結構中扮演重要角色之時，也將運用不同合法有效措施保護好自己。通過國家、協(xié)會、注冊會計師和事務所等各界的共同努力，努力營造和諧的注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境。
對于注冊會計師而言，應加強注冊會計師職業(yè)道德建設。良好的職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)立足于社會的根本，也是注冊會計師能夠真正獨立、客觀、公正地從事審計工作的前提。完善注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范體系、加強注冊會計師職業(yè)道德監(jiān)管，建立注冊會計師職業(yè)道德水平追蹤制度，加強職業(yè)道德準則的案例研究，以保持注冊會計師提高職業(yè)道德水準的外在驅動力。嚴格遵循注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，不斷加 強執(zhí)業(yè)能力的學習，提高職業(yè)素質(zhì)，提高專業(yè)判斷能力。
今年以來，經(jīng)濟繼續(xù)保持平穩(wěn)快速發(fā)展，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)基本穩(wěn)定，工業(yè)結構有所改善，財政收入持續(xù)大幅增長，市場銷售更加旺盛，改革開放有序推進，城鄉(xiāng)居民收入明顯增加，就業(yè)人員增多，社會事業(yè)加快發(fā)展。實踐證明，中央實行的方針政策和一系列調(diào)控措施是正確的、有效的。當前經(jīng)濟運行中存在的突出問題主要是：工業(yè)增長偏快，外貿(mào)順差過大，投資增速繼續(xù)在高位運行，流動性過剩問題依然突出，價格上漲壓力加大，節(jié)能減排形勢嚴峻。對這些問題必須高度重視，繼續(xù)加強和改善宏觀調(diào)控，有效防止經(jīng)濟增長由偏快轉向過熱。繼續(xù)加強和改善宏觀調(diào)控；財政政策要加大對結構調(diào)整的支持力度，貨幣政策要穩(wěn)中適度從緊；當前要著力抓好防止固定資產(chǎn)投資反彈、控制對外貿(mào)易順差過快增長、努力緩解流動性過剩矛盾、保持價格總水平基本穩(wěn)定等8項重點工作。
來源：新華社
取消利息稅時機成熟
觀察家認為，取消利息稅時機已經(jīng)成熟。從調(diào)控政策效果來看，取消利息稅的明顯好處在于，它對經(jīng)濟各層面的震動要小得多。取消利息稅并不改變名義利率水平，僅影響居民存款實際所得，改善儲蓄存款負利率的局面。而且，取消利息稅可以減少央行加息頻率，這在人民幣升值的大背景下可以為貨幣政策騰出更大空間。由于社會保障體系不完善等深層次原因，我國儲蓄傾向一直比較高，利息稅在促進居民消費方面效果不明顯，近幾年來居民儲蓄接連跨越萬億元大關便是明證。相反，一旦CPI高漲，扣除利息稅后銀行實際存款利率反而為負。也就是說，存得越多老百姓虧得越多，這在客觀上促使一些沒有太高風險承受能力的居民將儲蓄從銀行中拿出來，轉向購買不動產(chǎn)和股票等。專家認為，目前取消利息稅是可行的。證券交易印花稅率日前從千分之一提高至千分之三，預計可帶來約2800億元的新增財政收入。而去年利息稅收入僅為459億元，取消利息稅不會給財政收入造成太大影響。
來源：中國證券報
會計師事務所造假賬要賠償
《最高人民法院關于審理涉及會計師事務所在審計業(yè)務活動中民事侵權賠償案件的若干規(guī)定》6月15日施行，會計師事務所要對所有合理信賴或使用其出具的不實審計報告而受損的利害關系人承擔賠償責任。一份虛構業(yè)績、嚴重失實的上市公司審計報告，將會給眾多股民帶來噩夢。為此，該司法解釋明確規(guī)定，因合理信賴或者使用會計師事務所出具的不實報告，與被審計單位進行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應認定為“利害關系人”，有權提起民事侵權賠償訴訟。利害關系人直接對會計師事務所的，法院應告知其對被審計單位一并。最高人民法院負責人表示，與利害關系人發(fā)生交易的被審計單位應當承擔第一位的責任；會計師事務所僅應按其過錯大小承擔賠償責任。為減輕舉證負擔，該司法解釋規(guī)定了統(tǒng)一適用過錯推定原則和舉證責任倒置分配模式。惡意串通或明知故犯事務所承擔連帶責任，因過失導致報告不實，事務所承擔補充責任。來源：人民日報
穩(wěn)中適度從緊成為當前貨幣政策取向
“兩會”期間，原告哈爾濱市廣進汽車配件經(jīng)銷中心（以下簡稱廣進中心）、哈爾濱廣豐汽車維修有限公司（以下簡稱廣豐公司）不服北京市第一中級人民法院的一審行政裁定，以被告國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會違法確權、侵害企業(yè)合法財產(chǎn)權、原審法院的裁定認定事實和適用法律錯誤為理由，向北京市高級人民法院提出了上訴。
2005年1月17日，黑龍江哈爾濱市南崗區(qū)法院對哈爾濱市廣來汽車配件公司（以下簡稱廣來公司）與豐田中心、廣進中心、廣豐公司之間的財產(chǎn)權民事爭議案件作出民事判決。該民事判決的主要依據(jù)是國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會辦公廳于2003年12月6日所作的國資產(chǎn)權廳（2003）388號關于哈爾濱市廣來汽車配件公司與哈爾濱市豐田純牌零件特約經(jīng)銷中心產(chǎn)權界定意見的函（以下簡稱《產(chǎn)權界定意見函》）?！懂a(chǎn)權界定意見函》的主要證據(jù)是一家不存在的會計師事務所出具的虛假《審計報告》和一家律師事務所在《審計報告》基礎上出具的《法律意見書》。律師事務所是根據(jù)廣來公司的委托，依照虛假的審計報告而提出法律意見的。國資委的《產(chǎn)權界定意見函》根據(jù)這兩個證據(jù)認定豐田中心的財產(chǎn)為廣來公司所有。哈爾濱市南崗區(qū)法院根據(jù)《產(chǎn)權界定意見函》，判決豐田中心的財產(chǎn)歸屬廣來公司所有。與此同時，法院認定豐田中心對廣進中心、廣豐公司兩家被告有投資參股，故認定廣來公司對另外兩家公司享有股權。被告豐田中心、廣進中心、廣豐公司不服一審法院的民事判決，上訴至哈爾濱市中級法院。
2005年6月10日，哈中院作出終審民事判決，維持原判。兩級法院的民事判決均認為，廣來公司與豐田中心的資產(chǎn)爭議已經(jīng)有《產(chǎn)權界定意見函》所確定，對于國資委的《產(chǎn)權界定意見函》，被告應該通過行政訴訟程序解決。為此，豐田中心依據(jù)民事判決書的認定，向北京市第一中級人民法院提出行政訴訟，要求撤銷國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會的《產(chǎn)權界定意見函》。豐田中心提出行政訴訟后，北京市第一中級人民法院沒有進入審理程序即作出（2005）一中行初字第195號不予以受理的行政裁定，法院認為：豐田中心的不符合行政訴訟的受理條件，國資委不具備行政訴訟被告主體資格，且國資委的《產(chǎn)權界定意見函》只是一份答復意見，不屬于具體行政行為。豐田中心拿到這份行政裁定后，向哈爾濱市中級人民法院要求再審，哈中院認為，《產(chǎn)權界定意見函》是屬于具體行政行為，應該通過行政程序解決，故駁回了豐田中心的再審申請。
2005年12月，與前述案件相關聯(lián)系的另外兩家企業(yè)即前述提到的廣進中心、廣豐公司委托北京市遼海律師事務所的黃大旺、陳科律師對國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會違法制作的《產(chǎn)權界定意見函》提起行政訴訟。前，兩位律師專程到黑龍江省的相關部門進行了調(diào)查取證。
2005年12月27日，黑龍江省工商行政管理局向北京市遼海律師事務所出具書面證據(jù)證明：黑龍江益龍會計師事務所有限公司（即出具虛假會計師審計報告的公司，也就是國資委作出《產(chǎn)權界定意見函》的主要依據(jù)，以下簡稱益龍公司）于1999年10月26日注冊登記，未參加2000年至2003年度企業(yè)年檢，2004年6月23日被依法吊銷營業(yè)執(zhí)照。呈現(xiàn)在眼前的證據(jù)，讓律師和其委托人怎么樣也沒有想到，益龍公司沒有主體資格的情況下，注冊會計師竟然會制造虛假證據(jù)。在無適格主體的情況下，益龍公司和注冊會計師在一年內(nèi)連續(xù)出具兩份相同編號記載不同內(nèi)容的《審計報告》，致使好端端的三家公司在一場財產(chǎn)權屬民事糾紛案件中接連敗北……
2006年新年伊始, 廣進中心、廣豐公司和其委托的律師在證據(jù)確鑿的情況下,以行政侵權為由，向北京市第一中級人民法院提起了訴訟,將國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會推上了行政訴訟的被告席。然而，萬萬沒有想到，兩家完全獨立、合法生產(chǎn)經(jīng)營的企業(yè)在無辜遭遇國資委行政侵權的情況下，竟然尋找不到任何救濟途徑。雖然廣進中心、廣豐公司日前在其律師的幫助下，已向北京高院提出上訴，但前景如何，尚不得而知。較有諷刺意味的是，原審法院下行政裁定時竟然未卜先知，告知兩家公司，上訴沒有用，北京高院肯定維持一審行政裁定。
一直以來，對賭條款似乎以一種模棱兩可的狀態(tài)在風險投資的投資活動中大行其道，被廣泛采用。正因如此，該判決才引起中國風險投資界的普遍關注。
何為對賭
“對賭條款”（或“對賭協(xié)議”）是個舶來名詞，英文為“Valuation Adjustment Mechanism”，中文的字面翻譯“估值調(diào)整機制”。由于風險投資往往基于對目標公司的高估值而以較高的溢價購買目標公司少量的股權，而目標公司未來盈利能力尚處于不確定狀態(tài)，為保護自身投資利益，也為對目標公司及其創(chuàng)始人進行激勵，投資人通常會采用這種估值調(diào)整機制，以便在目標公司出現(xiàn)與投資估值不符的事件時，對估值進行相應調(diào)整。因此估值調(diào)整機制實際上是一種財務工具，是帶有附加條件的價值評估方式，其目的是實現(xiàn)投資交易的公平合理。換個角度說，對賭條款也是一種期權的形式，由投資人和擁有控股權的企業(yè)創(chuàng)始人對企業(yè)未來業(yè)績不確定性進行約定。通過協(xié)議條款的設計，對賭條款可以有效保護投資人利益。正是由于這個原因，估值調(diào)整機制在國外的風險投資交易中被普遍采用。
隨著風險投資在中國的興起，估值調(diào)整機制也開始運用于對中國企業(yè)的投資項目中。但是不知什么原因，在國外大行其道的估值調(diào)整機制進入中國便獲得了“對賭條款”或“對賭協(xié)議”這樣一個賭性十足的名號。對于中國人而言，賭博總是與道德和違法聯(lián)系在一起的，因此在中國對賭條款似乎一開始就被染上了一種貶義的色彩，而實際上它和“賭”相去甚遠。
對賭方式
如前所述，對賭條款實際上是對被投資的目標公司進行估值調(diào)整的一種安排，在實踐中這種估值調(diào)整可以采取不同的評判標準。國外采用財務績效、非財務績效、贖回補償、企業(yè)行為、股票發(fā)行和管理層去向等多種評判標準，并分別根據(jù)各種標準的完成情況確定相應的股權調(diào)整方式。
在對國內(nèi)企業(yè)的風險投資中，對賭條款則相對簡單直接，主要是以財務績效（如收入、利潤、增長率）為評判標準，并根據(jù)績效情況進行股權調(diào)整。一般而言，股權調(diào)整的基本原則是根據(jù)目標公司的財務績效對其估值進行相應調(diào)整，并按調(diào)整后的估值重新計算投資人的持股比例，如果估值降低，則投資可無償或低價獲得目標公司的相應股權（通常由創(chuàng)始人低價或無償轉讓），以彌補估值差異導致的股權差額。
在投資項目的投資意向書（Term Sheet）中，比較常用的一種對賭條款表述舉例如下：
業(yè)績承諾：
創(chuàng)始人承諾：投資完成后，公司2013年經(jīng)審計后的凈利潤不少于人民幣2000萬元（“2013年業(yè)績承諾”），且2014年經(jīng)審計后的凈利潤不少于人民幣2500萬元（“2014年業(yè)績承諾”）。2013年業(yè)績和2014年業(yè)績相互獨立衡量。本次投資后估值2億元是分別基于2013年業(yè)績承諾和2014年業(yè)績承諾計算得出。
凈利潤以經(jīng)具有中國從業(yè)資格的會計師事務所審計的結果為準。經(jīng)審計后，如果實際完成利潤和承諾的業(yè)績相差在10%的幅度內(nèi)，可以視為該年度的業(yè)績承諾達到。
創(chuàng)始人承諾，如公司未達到上述業(yè)績承諾，投資人將根據(jù)該兩年所分別實現(xiàn)的凈利潤數(shù)額調(diào)整對公司的估值，公司及創(chuàng)始人應以股權比例調(diào)整的方式來補償投資人，即：
在我國，為大家所熟知的對賭案例是對蒙牛的投資。2004年5月，摩根士丹利、鼎暉、英聯(lián)投資聯(lián)合對蒙牛進行投資，并對蒙牛提出了2004年起三年銷售收入復合增長率不低于50%的高要求。如不能符合要求，蒙牛管理層須將一定股權轉讓給投資機構；如符合要求，投資機構則將按約定轉讓部分股權給蒙牛管理層。實際上，2004年蒙牛的銷售收入增幅高達77%，凈利潤更是增長超過90%。2005年4月，各方提前終止“對賭協(xié)議”，投資機構依約向蒙牛管理層轉讓了相應股權。
蒙牛案例被認為是中國第一例實現(xiàn)雙贏的“對賭”交易，投資人通過對賭條款激勵了管理層的業(yè)績，雖然支付了一部分股權，但因蒙牛業(yè)績高速增長帶來的收益提高足以保證其投資利益；而對于蒙牛來說，能夠在企業(yè)擴張需要資金的時刻引來大筆資金，可以有效搶占市場，增加業(yè)績。
當然有雙贏的案例，也就會有“單贏”和雙輸?shù)陌咐?。但從本質(zhì)上說，對賭條款并不是投資雙方去分已做好的蛋糕，而是希望把蛋糕做大，從而使自己能分到的那塊更大。如果蛋糕不但沒有做大，反而縮小，即使投資人能拿到更多的份額，實際上還可能得不償失。因此，某種意義上，對賭雙方并不存在利益沖突，投資人希望從市場上而非創(chuàng)始人那里賺到錢，因為與業(yè)績推動下的資本增值相比，對賭條款中涉及的價值補償往往并不足以滿足投資人的期望。
法律障礙
涉及中國法律，首先要解決的是對賭條款的有效性問題。目前我國并沒有相關法律規(guī)定對對賭條款作出明確規(guī)定。一般而言，合同條款是否有效應根據(jù)《合同法》的規(guī)定進行判斷。根據(jù)《合同法》第五十二條的規(guī)定，有下列情形之一的，合同無效：（一）一方以欺詐、脅迫的手段訂立合同，損害國家利益；（二）惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；（三）以合法形式掩蓋非法目的；（四）損害社會公共利益；（五）違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定。應該說，對賭條款不適用于上述（一）、（二）和（四）項規(guī)定的情形，因其不存在欺詐、惡意串通或損害社會公共利益等行為。雖然對賭條款并不存在所謂“非法目的”，就目前來說也沒有明顯違反“法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定”，但該兩項規(guī)定似乎可以給予法院更大的裁量空間。因此，如果法院適用《合同法》第五十二條規(guī)定判決對賭條款無效，則最可能引用的是（三）和（五）項的規(guī)定。
實踐當中，對賭條款有效性的爭議并不妨礙投資人與目標公司及創(chuàng)始人在投資協(xié)議中約定對賭條款。因為通常雙方都不會用訴訟的方式解決問題，其原因在于，如果創(chuàng)始人和投資人對簿公堂，可能就會牽涉到誠信問題，也就是所謂的“契約精神”，以后就很難有投資人再去對創(chuàng)始人的企業(yè)進行投資了。
盡管如此，由于法律上有效性的不確定，對賭條款還是可能遇到來自于主管政府部門（如商務部門和工商部門）的挑戰(zhàn)。在缺乏明確法律規(guī)定的情況下，不同政府部門，甚至相同政府部門的不同工作人員對法律規(guī)定的理解可能不一樣，由此可能導致帶有對賭條款的投資協(xié)議可能被主管政府部門認定為非法而無法獲得批準和登記。
因此實踐操作中，對賭條款通常不會寫入需要經(jīng)商務部門審批或工商部門登記的協(xié)議或章程中，而是以補充協(xié)議的形式進行約定，由此也在某種程度上導致其給人一種因為不符合法律規(guī)定而私下約定進行規(guī)避的印象。
除有效性的爭議及審批登記部的挑戰(zhàn)外，對賭條款在實踐操作中還可能發(fā)生稅務方面的問題。對賭條例一旦得以實施，則無論是投資人還是創(chuàng)始人以低價獲得股權都可能會面臨稅務機關對交易的干涉，從而產(chǎn)生巨額的所得稅負擔。
由此可見，對賭條款在中國的實施不僅需要解決有效性的問題，還需要考慮在審批、登記及稅務等各方面的問題。
總體而言，對賭存在的根本原因還是在于企業(yè)對融資的高估值和高溢價。通過風險投資，創(chuàng)始人可以用相對較低的對價獲得發(fā)展所需的資金。對于投資人來說，如果投資的溢價越低，則對賭必要性越小，但是創(chuàng)始人要付出的對價卻會大大提高，反而不利于企業(yè)融資。因此解決對賭條款的辦法不是完全禁止，而是進行規(guī)范，比如適當調(diào)整投資的溢價比例，并相應限制對賭幅度等。
延伸閱讀
案例分析
前述對賭案例雖然都涉及中國企業(yè)，但由于投資安排均發(fā)生在境外，因此并未直接遭受來自中國法律的挑戰(zhàn)，但是甘肅世恒和海富投資的案例則完全是根據(jù)中國法律進行的，以下我們將對此案進行簡要介紹和分析。
2007年11月1日前，甘肅眾星鋅業(yè)有限公司（后更名為“甘肅世恒有色資源再利用有限公司”，下稱“甘肅世恒”）與蘇州工業(yè)園區(qū)海富投資有限公司（下稱“海富投資”）及其他相關方，共同簽訂一份《甘肅眾星鋅業(yè)有限公司增資協(xié)議書》（下稱“增資協(xié)議”），約定各方同意海富投資以現(xiàn)金2000萬元人民幣對甘肅世恒進行增資，并持有甘肅世恒增資后3.85%的股權。增資協(xié)議還約定了對賭條款，即2008年甘肅世恒的凈利潤不得低于3000萬元人民幣，否則海富有權要求甘肅世恒及其控股股東進行補償，補償金額=（1-2008年實際凈利潤／3000萬元）×2000萬元。
由于2008年甘肅世恒的凈利潤僅為26858.13元，遠低于約定的3000萬元。2009年12 月，海富投資向蘭州市中級人民法院提訟，要求補償。蘭州市中級人民法院以對賭約定違反《中外合資經(jīng)營企業(yè)法》第八條關于企業(yè)凈利潤根據(jù)合營各方注冊資本的比例進行分配的規(guī)定為由駁回海富投資的訴訟請求。海富投資上訴后，甘肅省高級人民法院認為對賭約定違反了投資領域風險共擔的原則，并參照最高人民法院《關于審理聯(lián)營合同糾紛案件若干問題的解答》的規(guī)定，將海富投資2000萬元投資款中除已計入甘肅世恒注冊資本的114.771萬元外的剩余1885.2283萬元投資款（通常作為溢價計入資本公積）認定為“名為投資，實為借貸”，并據(jù)此駁回海富投資的訴訟請求，但判決甘肅世恒及其控股股東按同期定期存款利率返還剩余投資款及利息。據(jù)悉該案已向最高人民法院提起申訴，而申訴人不是海富投資，而是甘肅世恒，大概投資變成一筆需要馬上償還的巨額貸款讓他們也很難接受。
一、注冊會計師侵權責任的概念及特點
注冊會計師侵權責任，是指注冊會計師對在執(zhí)業(yè)過程中由于過錯，違反規(guī)定的義務，以作為或者不作為的方式，給委托人或第三人造成損害，由其所在的會計師事務所承擔的民事責任。其特點是：
（一）注冊會計師侵權責任限于注冊會計師執(zhí)業(yè)范圍。注冊會計師執(zhí)業(yè)以外的行為，以及非注冊會計師的行為，均不導致注冊會計師侵權責任。
（二）注冊會計師侵權責任歸責原則應為過錯責任原則，不應適用特別侵權的無過錯責任原則。
（三）注冊會計師侵權責任以注冊會計師未履行對委托人的應盡義務或造成委托人、第三人的利益損害為條件。
（四）注冊會計師侵權責任屬于民事責任。注冊會計師侵權責任具有了民事責任的一般特點，即具有以民事義務為前提，強制性、相對性、財產(chǎn)責任為主的特點。
（五）注冊會計師侵權責任的行為主體與責任主體相分離?！蹲詴嫀煼ā返?6條第1款規(guī)定：“注冊會計師承辦業(yè)務，由其所在的會計師事務所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂委托合同?！钡?款規(guī)定：“會計師事務所對本所注冊會計師依照前款規(guī)定承辦的業(yè)務，承擔民事責任?！庇纱丝梢姡詴嫀熐謾嘭熑蔚男袨橹黧w是注冊會計師，責任主體是會計師事務所。
二、注冊會計師侵權責任的歸責原則
一般而言，法律上對于侵權的民事責任存在兩種歸責原則，即過錯責任原則和無過錯責任原則。在過錯責任原則下，當事人承擔民事責任以存在主觀過錯為前提。如果當事人主觀沒有過錯，即便造成了事實上的侵權行為，也不必承擔民事責任。過錯責任原則被廣泛適用于民事侵權行為的絕大多數(shù)領域，只有在法律有特別規(guī)定的特殊侵權行為中才適用無過錯責任原則。無過錯責任原則的特點是民事責任不必以當事人存在主觀過錯為前提，只要其他條件成立，不論當事人是否存在主觀過錯，都必須承擔相應的民事責任。
那么現(xiàn)行法律對于注冊會計師侵權責任又確立了何種歸責原則呢？
我國《民法通則》第106條第2款明確規(guī)定：“公民、法人由于過錯侵害國家和集體的財產(chǎn)，侵害他人財產(chǎn)、人身的，應當承擔民事責任?！痹摋l第3款則指出：“沒有過錯，但法律規(guī)定應當承擔民事責任的，應當承擔民事責任。”該條確定我國民法在追究行為人侵權民事責任時，以過錯責任為普遍原則，只有在法律特別規(guī)定時才適用無過錯責任原則，凡是法律無特別規(guī)定的，民事侵權均應適用過錯責任原則。由于現(xiàn)行法律并未對注冊會計師民事責任特別做出相反規(guī)定，因而應當推定適用過錯責任原則。
《注冊會計師法》第21條特別強調(diào)注冊會計師在“明知”或“應當知道”的主觀狀態(tài)下不得從事法律禁止的行為，由此可見，注冊會計師侵權責任的歸責原則是過錯責任原則。
三、注冊會計師侵權責任的構成
一般認為，注冊會計師侵權責任的構成要件有四個，即：違法行為、損害事實、因果關系和主觀過錯。
（一）違法行為
違法行為，是指注冊會計師違反法定義務而實施的作為或不作為。通常包括：泄露其從執(zhí)業(yè)活動中獲得的委托人或者利害關系人的商業(yè)秘密；出具虛假或不實的審計報告或其他證明性文件等行為。
注冊會計師的法定義務是什么呢？《注冊會計師法》第19條至第22條作出了具體規(guī)定。同時，《注冊會計師獨立審計基本準則》第8條規(guī)定：“按照獨立審計準則的具體要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性是注冊會計師的審計責任。”“真實性”要求注冊會計師出具的證明文件與委托人的客觀實際情況相符；“合法性”要求注冊會計師的審計程序應當遵循審計準則，它不僅指審計報告的編制和出具在形式上符合法律法規(guī)的要求，而且審計活動要嚴格按照審計準則規(guī)定的和程序進行，形成正確的審計意見?！罢鎸嵭浴迸c“合法性”共同構成注冊會計師在審計業(yè)務中必須遵守的法定要求，缺一不可。
（二）損害事實
損害事實，是指注冊會計師的違法行為致使委托人或其他利害關系人造成了或其他方面的損害。委托人是指委托會計師事務所進行審計、驗資、會計等專業(yè)服務的人。其他利害關系人是指與委托人進行交易或其他民事活動的人，而且此項交易或者民事活動應當與注冊會計師所承辦的委托事項具有直接或間接的聯(lián)系，因此有時也稱相關第三者。
損害事實作為注冊會計師侵權責任構成要件之一，是由兩個要素構成的，一是權利被侵害；二是權利被侵害而造成的利益受到損害的客觀結果。在實踐中常見的損害事實包括：買賣合同中的賣方或投資關系中的出資人因利用注冊會計師出具的虛假驗資報告而導致的經(jīng)濟損失；股票購買者因利用注冊會計師出具的虛假審計報告而導致的經(jīng)濟損失；虛假評估報告的利用人造成的經(jīng)濟損失等。
（三）因果關系
因果關系，是指違法行為作為原因，損害事實作為結果，在它們之間存在的前者引起后者，后者被前者引起的客觀聯(lián)系。
在侵權行為中，因果關系表現(xiàn)為多種形態(tài)，包括“一因一果”、“一因多果”、“多因一果”和“多因多果”。，注冊師侵權責任中更為關注的，應為“多因一果”。在注冊會計師侵權行為中，其審計責任和委托人的會計責任及其他責任為多因，結果是虛假反映了當期的財務會計信息，應根據(jù)原因力大小確定其責任分擔。一般認為，委托人的會計責任為主要責任，而注冊會計師的審計責任為次要責任。
（四）主觀過錯
注冊會計師的主觀過錯分故意和過失兩種。所謂故意，是指注冊會計師明知自己違反、法規(guī)、職業(yè)道德或執(zhí)業(yè)準則的行為會對委托人或其他利害關系人造成損害后果，仍然希望或者放任這種結果的發(fā)生。過失，是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)時未恪盡職守，未盡到應有的職業(yè)關注。要認定一個職業(yè)人士在執(zhí)業(yè)過程中是否存在過失，應當根據(jù)“一個具有相同職業(yè)技能并且審慎盡職的第三人在同等條件下能否合理地做出或采納同樣的執(zhí)業(yè)行為”進行判斷。而注冊會計師是否盡到“審慎盡職”義務，并采取“合理的”執(zhí)業(yè)行為，最直接最適當?shù)臉藴十斎粦云涫欠褡袷貓?zhí)業(yè)規(guī)范——獨立審計準則的規(guī)定為依據(jù)。
注冊會計師主觀過錯的程度可以分為一般過失、重大過失和欺詐三種。
1．一般過失，是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)中不能嚴格遵守審計準則和法定的注意義務，導致對審計事項的部分錯誤表達，但尚未對當事人造成損失危害，或雖造成損失危害，但損失和危害不大。
2．重大過失，即注冊會計師在執(zhí)業(yè)中明顯違反法律法規(guī)、國家政策，或違反審計準則和法定的注意義務，違背職業(yè)道德，對審計事項的表述有根本性的錯誤，對當事人和社會造成了較大的損失和危害，在社會上造成較大的。
3．欺詐，是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)中明知財務報告、會計資料及有關材料不真實，故意作出虛假或失實的證明和結論的行為。
對注冊會計師執(zhí)業(yè)過錯按程度不同和情節(jié)輕重作出區(qū)別，有助于分清責任的大小，從而作出恰當?shù)奶幚怼?/p>
四、注冊會計師侵權責任的對象范圍
注冊會計師侵權責任的對象既可能是委托人，也可能是委托人之外的其他利害關系人或稱第三人。對“其他利害關系人”的范圍一直是人們討論的熱點，也是司法實務中的難點。