時間：2023-10-07 15:57:22
導語：在資產審計評估的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優秀范文，愿這些內容能夠啟發您的創作靈感，引領您探索更多的創作可能。
在現實生活中，的確有不少投資決策成功的項目，但也存在一些嚴重失誤的投資決策，其造成的損失讓人觸目驚心。主要表現在：一些建設項目管理上存在較大的漏洞，“三邊”工作較多，在固定資產投資規模方面超過資金籌資能力，盲目上項目，造成半拉子工程使上千萬、甚至上億元的投資無法發揮經濟效益，一些項目投資可研深度不夠，項目一建成就開始虧損，造成較大的投資損失。
為提高固定資產投資效益，節約工程建設資金，減少建設過程中的損失和浪費，作為項目的投資方必須加強對投資項目的審計監督和項目投運后的效益評估與分析，正確評價項目的盈利能力和經營風險水平。下面我就固定資產投資審計效益評估與分析談談個人的一些體會：
一、 進行投資審計效益評估與分析的必要性。 二、投資審計效益評估與分析的原則。
不同類型和不同規模的投資項目，其風險程度、外部環境和不確定因素也不同，應當采取相應的效益評估與分析方法。真實反映項目的投資效益是項目投資效益分析與評估的出發點和最終目的，在項目評估時應考慮以下幾個方面：
1、建立投入與產出的觀念。評價時不能只考慮項目的直接投資，還要考慮相關投資，大型項目還需考慮主體項目的配套是否同步建設，以發揮綜合效益，產出必須大于投入，獲取最大的投資效益是項目投資的最終目的，
2、建立資金的時間價值觀念。資金是有時間價值的，不同時段其資金的時間價值是不同的，可參照銀行同期貸款利率及行業平均收益率來計算項目的投資凈現值和投資收益率，以正確反映項目的盈利能力，評估其投資風險。
3、建立項目機會成本及邊際收益的觀念。機會成本就是投資本項目放棄其他項目投資的損失，邊際收益就是考慮項目建設所需材料和設備及生產稀缺的主要原材料和主要產品由于供求關系的變化引起的價格波動對投資成本和經營效益的影響，這對于選擇投資項目決策時十分重要。
4、建立合理的判斷標準。在進行投資審計效益分析與評估投入與產出時，應以國內現行市場價格為基礎，同時還應考慮供求關系、銷售運輸方式、建貸利率、營銷方式等因素對投資收益的影響程度。
5、要考慮投資風險。任何投資決策都有風險，一般來說項目投資風險越大，投資收益率越高，我們要通過趨勢分析進行概率測算，估算項目投資實際存在的風險水平。
三、投資審計效益評估與分析。
運用專門的投資效益評估與分析方法，對項目投資經濟指標、批準根據的合理合規、概算執行情況、建設進度及綜合生產能力、投資收益率及投資控制效果等進行全面的分析與評價，分析其產生差異的原因，提出相關的審計意見和建議，以促使全面提高項目決策水平和管理水平。
（一）、項目投資經濟指標審計。
通過計算項目凈現值、現值指數、內含報酬率、投資利潤率、投資利稅率及投資償還期等經濟指標，審查投資效果是否可研報告中預測的經濟指標值，來判斷投資項目的可行性和可研報告編制的正確性。
1、復核凈現值。根據已完項目投產后現金流入量和實際投資額，按同期銀行貸款利率或同行業收益率計算該項目實際凈現值，如果凈現值為正數，該投資項目的現金流入量現值大于現金流出量現值，表明該項目投資實際報酬率大于同期銀行貸款利率或同行業收益率。
2、復核現值指數。根據已完項目投產后現金流入量與實際投資額，按同期銀行貸款利率或同行業收益率計算其現值指數，如果現值指數大于1，該投資項目的現金流入量現值大于現金流出量現值，表明該項目投資實際報酬率大于同期銀行貸款利率或同行業收益率。
3、審核內含報酬率。內含報酬率是指使投資項目的凈現值為零的貼現率。根據已完項目投產后現金流入量現值與實際投資額現值，計算其實際報酬率，判斷實際報酬率是否大于同期銀行貸款利率和同行業投資收益率。
4、審核投資利潤率和投資利稅率。在不考慮現值的情況下計算投資利潤率和投資利稅率。投資利潤率為稅后凈利潤與實際投資額之比，投資利稅率為稅前利潤加其他應上交稅之和與實際投資額之比。
一、產權多元化是關注重點
“十二五”規劃在論及企業改革、國企改革時明確提出，要實行混合所有制經濟。實行混合所有制經濟的核心是產權改革問題。目前國有企業改革已經進入深化和攻堅階段，在更大范圍、更廣領域、更深層次上推進國有企業的戰略調整，積極推進國有企業產權制度改革、盤活國有資本存量。資產評估作為企業改革改制、產權轉讓的關鍵環節，是一項不可缺少的工作。國有企 業在國有控股的前提下實現產權多元化應是評估行業關注的重點。這對評估行業來講，既是傳統業務又是新的機遇。中國的評估行業是伴隨國企改革應運而生的，在新一輪產權改革中，評估行業要應時而動，深入研究企業改革的新要求，提供一體化、全方位的鑒證、咨詢服務，助推資產合理流動和優化配置。
二、企業“走出去”對評估需求日益增多
2011年是中國企業“走出去”戰略實施十周年。在經濟全球化的大背景下，越來越多的企業走出國門。企業“走出去”需要評估行業“走出去”，特別需要高層次的專業人士提供智力支持，提供更多的“走出去企業”和“企業走出去”服務，延伸國內外服務鏈條，為企業對外并購戰略、盡職調查服務、投資項目評估、境外資產管理等提供專業報告或意見。
三、財政資金績效評價引出新市場
近年來，特別是為應對國際金融危機，財政支持企業改革與發展的資金規模加大、渠道和方式增多，企業取得和使用的財政資金是否規范，效果是否達到預期，財政部門非常關注。在市場經濟條件下，財政支持企業并非包攬一切，而是要發揮宏觀調控功能和“四兩撥千斤”的杠桿作用，撬動社會資源，形成放大效應。要在提高財政資金科學化、精細化管理水平的同時，強化對企業乃至經濟布局和結構調整的宏觀調控能力，全面提升企業財務管理水平。在此過程中，通過政府購買服務強化績效評價非常必要。作為財政工作的延伸，資產評估等中介行業應承擔這一重任。這一市場空間將會隨著財政管理體制改革的深化越來越大。
四、企業內控評價對評估行業提出新要求
從2008年起，財政部等五部委聯合出臺了企業內部控制規范體系。按照要求，2011年起企業內部控制規范體系已在境內外同時上市的公司施行，“十二五”期間將在更多大中型企業施行。這個體系要達到全面、全員、全過程控制的目標，必須建立內控執行情況的監督檢查機制和必要的制度安排，確保內部控制規范落到實處。內控的核心是風險評估，這應該成為評估行業的增長點。與傳統的一次性評估業務不同，這一業務是經常性的，也是評估行業轉型升級的重要方面。資產評估行業要發揮自身的專業優勢，積極參與企業內部控制體系的設計與評價，以第三方介入的形式為企業內控情況提供客觀公允的評價，為監管部門或上級企業加強監督管理提供決策依據。
五、企業財務管理能力認證需要資產評估行業支持
財政部正在開展企業財務管理能力認證體系的重大課題研究，將參照質量認證模式，創新性地研究建立企業財務管理能力認證體系，與產品質量認證中的ISO9000類似，要建立認證標準、明確認證程序、規定認證方法以及認證結果的使用等等。通過認證企業財務管理能力，促進企業全面提升財務管理能力，實現管理創新。隨著相關辦法的制定出臺，資產評估行業要做好人才儲備，可發揮專業優勢，按照設定的企業財務管理標準、程序、方法和要求，定期對企業財務管理能力進行評估，這將構成我國評估行業巨大市場空間。
一、資產建設全過程分環節實施風險評估，篩選審計工作切入重點
在資產建設全過程的各個階段都應實施風險評估，根據調查編制《風險評估情況表》，對存在高風險的工程建設領域進行辨識，并在審計過程中加以運用。通過評估了解和確立相應的審計風險，實施相應的審計策略和審計工作方法。在進行風險評估的基礎上，應當突出對重大投資決策、重要時間節點、關鍵控制環節、重點建設項目和存在重大風險領域的審計。經過梳理形成資產建設全過程管理的13個環節，加以評價控制。要注重兼顧工作效率及效益性，通過篩選審計工作切入點，合理地配置審計資源、安排審計時間。做到詳略得當，高風險的項目和環節重點審計，其中包括立項審查、概算審核、初設會審、施工抽檢、招標監督、決算審計和審計評估等環節。
二、總分析審計策略的針對性，構建資產建設全過程分環節操作體系
審計應及時跟進工程建設的全過程，充分發揮評價和咨詢作用，不斷優化工程管理階段性成果，并且為下一步工作打下基礎，構建規范的分環節操作體系。審計運用的具體主要內容見表1。對重點項目事先進行風險評估，動態優化項目庫存量運用風險評估調查結果，動態地開展工程項目庫優化工作。在公司相關的管理層、執行層和實施層分三個層面開展風險調查。公司管理層指公司領導，也是項目建設中的決策者。對這個層面主要評估項目建設的需求性和導向性；執行層指專業管理部室，在這個層面主要評估項目立項的可行性和規范性；實施層則是指設計、施工、運營、維護等單位，對此層面主要評估潛在受托單位的供貨和承建的質量及完成能力。要依據風險評估調查結果，并結合公司的當前情況，以及前期各項工程項目的完成和運營實際，聯系中短期發展計劃，動態地不斷優化公司工程項目庫，并擬定相應項目審計計劃，跟蹤做出審計評價。落實資產建設關鍵節點的審計監督，實施分層規范管理對確定的建設過程關鍵節點進行現場監督，監督分為自檢、專業檢查和審計抽檢三個層面執行。每到關鍵節點，首先由施工單位自行檢驗，結合工程簽證單或隱蔽工程記錄單進行全面檢查，并形成自檢結果表。第二層面的專業檢查則由工程監理和公司專業管理部室負責，審定工作記錄單的真實性和準確性，提出專業意見。審計部門負責抽檢，主要審查工作記錄單的合理性及規范性。公司制定的《工程項目審計管理辦法》，其中專門規定了重大隱蔽工程施工前就必須及時通知審計部門開展現場勘驗，從而在制度層面保障審計工作有效開展。審計部門也要積極作為，充分發揮監督和鑒證的作用。
三、驗證資產建設過程內部控制的健全性、有效性，兩級管控開展測試
審計結論的形成需要確定內部控制的健全性、有效性。所以該環節是審計運用的關鍵節點，直接影響到審計意見和審計結論。根據審計運用操作體系要求，首先要實施符合性測試，即按照一定比例抽取測試樣本進行驗證，以了解各個階段的內部控制是否健全，通過運用觀察、詢問、審查和穿行測試這四種方法測試被審計對象的內部控制是否健全、執行有效。對符合性測試階段所形成測試工作底稿，要進行綜合評分，低于預定標準分的，視為不滿足符合性測試要求，則需開展進一步的實質性測試，切實核實管控效力。主審要依據測試和審計情況，編寫審計工作底稿，形成審計報告，按照“三級復核”后下發審計意見書，達到加強工程建設管理水平，提升工程質量，節約工程資金，保障項目經濟運維，發揮資產效益的審計目的。整改落實促進資產建設全過程管理，評估優化實現項目階梯提升被審計單位要按照審計報告所提出的管理不足和問題，逐項梳理排查，認真分析產生的原因及時整改落實，并改進相應的管理要求，建立長效機制，為下一個環節規范化管理打下基礎，同時被審計單位要將整改情況反饋審計部門，形成閉環管理，鞏固該環節的審計成果。大型單體資產進入運維期后要實施修理費成本和運行成本分項核算，并跟進審計。分析成本費用之間比例的合理性，關注項目投運后發生修理的最短周期，以作為評價資產項目建設質量依據之一。審計部門在資產項目運維期滿一年后進行審計評估，包含建設完成情況評估、財務指標評估、營銷業務評估、生產能力評估四大方面，形成評估報告，為以后科學決策工程項目籌建提供依據，這樣環環相扣、逐項推進，總體優化資產全壽命周期管理。
四、資產建設全過程管理的審計運用的實施效果
近年來，安徽省巢湖供電公司積極探索電網資產建設全過程管理的審計運用，制訂審計方案、深入現場、分階段實施跟蹤審計，擴展了審計范圍，形成了應用閉環，取得了良好的審計效果。
（一）增強國家專項工程的規范性，充分履行社會責任
進入“十二五”以來，國家更加注重電力在經濟發展中的保障和與民生密切相關電力工程，加大了投資力度。電網資產項目的建設規模大、數量多、時間長。特別在特高壓工程和農網完善、改造升級等國家重點專項工程資產建設全過程管理中進行審計運用，在過程中分環節審計監督，及時糾偏扶正，改善管理，促進社會關注度高的重點專項工程建設管理過程更加規范透明、加速施工進度、提升建設質量，充分發揮了審計的作用。巢湖供電公司多個資產建設項目獲得安徽省電力公司輸變電建設工程項目質量管理紅旗獎，審計運用管理成效顯著，充分履行社會責任，被評為安徽省電力公司2012年度審計管理先進單位和巢湖市內部審計先進單位。
（二）完善審計流程實現監督前置，大幅提升管理效益
實施了全過程分環節的審計評價，制定規范化的管理目標，將審計的監督職能與咨詢職能合力并用，把以前的事后審計轉變為事前審計和事中審計，促進審計工作融入工程建設業務流程中，促使公司相繼出臺了《電網資產建設審計管理辦法》、《農網改造工程管理流程》、《廢舊物資管理辦法》等多個文件，明確了在過程管理中審計的職責及權限，與管理部門齊力共同推進工程項目管理的規范化。工程審計的作用也由傳統的造價控制轉變為包括規范管理行為在內的整體提升，將單一的審價效益轉化為綜合管理效益。
（三）促進資產的保值增值，強化了全壽命周期管理
通過有效的審計運用，巢湖供電公司也取得了直接的經濟效益。2011年和2012年經過決算審計就直接節約工程投資962萬元和1279萬元。通過合同審計和設計招標環節的審計，促進節約工程投資1637萬元。準確核實公司資產價值，及時轉資投運發揮資產作用，確保資產管理賬、卡、物一致，同時加強運營維護期的修理費工程管理，促進資產的保值、增值。使用標準成本作業模板，有效控制運維期維修成本，不但進一步強化了工程全壽命周期管理，也充分體現了審計在電網資產構建中的經濟效益。
（四）不斷總結提煉管理創新，豐富完善審計工作標準
關鍵詞：公允價值 資產評估
2006年財政部了39項企業會計準則，包括1項基本準則和38項具體準則，在新的準則體系中公允價值計量被擺到重要位置。會計準則中公允價值計量的廣泛應用對以財務報告為目的資產評估產生了重大影響，本文擬就與之相關的幾個問題進行以下探討。
一、會計準則體系中公允價值計量的廣泛應用
我國會計基本準則中會計計量屬性包括：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。與原會計準則相比最大的變化之一是增加了公允價值計量。公允價值指在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。
財務報告以公允價值計量是會計目的的客觀要求，因為歷史成本比較可靠和客觀，同時體現了會計信息的有用性，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。
國際會計準則中公允價值應用十分廣泛：第一類，明確要求必須要用公允價值計量的相關國際會計準則，包括IAS 41規定的生物性的資產、IAS39規定的金融工具、IFRS2中以股權支付的報酬。第二類，要求以公允價值進行減值測試的情形，包括存貨(IAS2)、資產減值(IAS 36R)、企業合并產生的商譽和無確定使用年限的無形資產(LAS 36R、38R)、為出售而持有的非流動性資產和終止經營(IFRS 5)等準則。第三類，可選擇采用公允價值入賬，包括不動產、廠場和設備(IAS 16)、無形資產(IAS 38R)、投資性房地產(IAS 40)準則等。
我國新會計準則與國際會計準則趨同，其中采用公允價值的內容包括基本準則和具體準則第2號、第3號、第4號、第5號，第7號、第8號、第10號、第11號、第12號、第15號、第16號、第20號、第21號、第22號、第23號、第24號、第27號、第31號、第37號、第38號，及涉及公允價值的第1號等。可見會計準則和公允價值之間的關系是十分密切，不可分割的。一提到會計準則就會使人聯想到公允價值，會計上對公允價值的應用使資產評估有更大的用途，更廣闊的前景。
二、以財務報告為目的資產評估中公允價值計量的分析
國際會計準則中規定，如果采用公允價值模式，可能會涉及到對資產的評估和重估，有的具體會計準則甚至直接要求由專業評估師進行評估。隨著會計理論的發展，資產評估理論也應該與之銜接。以財務報告為目的資產評估需要從資產評估角度分析公允價值及明確與公允價值計量的相關內容：
首先，有大量市場參加者的市場價格是最好的公允價值參照，是公允價值的良好發現機制，為所有市場參與者的利益提供了公正、公開的保護。反之如果存在外在干預將導致偏離公允價值，而最終可能導致交易某方拒絕接受的后果，并可能產生糾紛。即市場價值是公允價值的基本表現。
其次，公允價值與其他計量屬性密切聯系。第一，歷史成本與公允價值的關系。在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額計量，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。歷史成本從最一般的意義上講，是指取得資源時的原始交易價格。在初始確認時，如果是公平交易，已收付的現金或現金等價物通常被認為是公允價值。但隨著時間的推移，在新起點確認時，歷史成本就不能認為是公允價值了，即歷史成本是過去的公允價值。第二，重置成本與公允價值的關系。在重置成本計量下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。有時為了重新確定一項資產的價值即新起點確認時，不可能進行現實的市場交易，只有參照同類或類似的資產(參照物)加以確認，假設該參照物的市場交易價格是公允交易價格，這樣才能表現其客觀公共性，故在這種情況下的現行成本就被看作是公允價值。第三，可變現凈值與公允價值的關系。在可變現凈值計量下，資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。可變現凈值與現行市價有相同之處，反映的都是資產的未貼現的價值。但是現行市價是假定現在脫手而實際未發生銷售費用，可變現凈值著眼于未來。所以說，如果期限比較長的話，它是不能反映某項資產的公允價值的。但只要時間較短、物價穩定，一些短期的應收應付項目的可實現凈值亦可視為公允價值。第四，現值與公允價值的關系。在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。未來現金流量現值的公允與否取決干預期的現金流量、時期和貼現率三個因素。現值分為以公允價值為計量目標的現值和以特定個體計量為計量目標的現值。其中公允價值為計量目標的現值指在現金流量、時期和貼現率三個因素被普遍認同的基礎上所確定的現值。只有以公允價值作為唯一計量目標的現值才與公允價值一致。即一定條件下，現值是未來公允價值的體現。
三、財務報告中確定公允價值的資產評估方法
國際會計準則中不動產，廠場和設備(IAS 16)規定對于廠場設備可以采用成本減折舊和公允價值兩種計量模式。如果采用公允價值，土地和建筑物的公允價值通常通過評估手段根據市場證據確定，該評估通常由具有專業資格的評估師進行。機器設備的公允價值通常是評估得出的市場價值。如果由于廠場設備的特殊性，缺乏市場證據支持，則可以運用收益途徑和重置成本途徑估算公允價值。
我國會計準則相關規定，按照以下順序確定資產的公允價值：資產的公允價值應當根據公平交易中銷售協議價格金額確定；不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格金額確定，資產的市場價格通常應當根據資產的買方出價確定；在不存在銷售協議和資產活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產的公允價值，可以參考同行業類似資產的最近交易價格或者結果進行估計；采用其他估值技術方法確定公允價值。
四、以財務報告為目的資產評估的實施方式探討
(一)借鑒國外以財務報告為目的資產評估的實施方式
在英國采用公允價值進行會計計量的公司中，評估師(測量師)對公司資產進行評估，公司會計師根據評估結果進行賬務處理，注冊會計師根據評估報告和創業會計師的處理發表審計意見，彼此之間形成相互合作、相互依賴、相互制約的專業合作關系，不僅保證了會計準則的有效執行和財務報告的真實性，也界定了各自的專業責任和法律風險。在歐洲以財務報告為目的的評估的發展可以追溯到20世紀70年代，其中一個重要標志就是1978年7月歐共體制定的第四號法令，即公司法。該法令第七章第35條規定了為財務報告目的對固定資產進行估價的規則，對歐洲地區評估與會計業的發展影響深遠。在此基礎上，歐洲出現了以服務于財務報告目的的專門評估固定資產的固定資產評估師，比、法、德、樊和愛爾蘭發起成立歐洲固定資產評估師聯合會。同外會計師事務所都有自己的資產評估方面的專家，雖然有這些專家，但審計的過程中是不能為客戶進行評估的，這是由于獨立性原則的問題。基于這一原則，雖然會計師事務所有評估專家，但不能自己做評估。一般會計師事務所會要求客戶先提供評估的結果，然后會計師事務所對這個結果進行審計。客戶會請專業的評估師進行評估，對于這樣的專業評估會計師事務所會從審計的角度給予評價。審計準則要求，當會計師事務所要利用專家的工作時，審計人員要評價評估專家的專業勝任能力和客觀性，審計人員并且需要和評估專家交流，以確定評估目的以及評估過程中采用的方法和假設是否合理，對所采用的數據也需要進行測試。對于有些復雜的評估，會計師事務所了解這些評估專家的工作時一般都要利用會計師事務所內部的專家，讓他們和客戶所聘用的評估專家進行溝通。
目前的會計準則下越來越多的應用到公允價值，表明會計和審計工作需要更多的評估專業的支持，對評估的需求越來越大，評估行業有很大的發展前景。
(二)我國資產評估與會計的協作方式的探討
在我國參與公允價值估算(復核)的機構和人員包括：企業內部符合資格的人員；企業聘請的評估專家；進行審計的會計師事務所內部的評估專家；會計師事務所外聘的評估專家；會計師事務所審計小組。在我國可以盡量由企業委托合乎資格的評估師和評估機構進行工作。
第二條本辦法所稱的委托審計（評估）工作，是指對經省國資委研究確定的企業財務審計、專項審計和資產評估等項目，由省國資委統一委托社會中介機構進行審計（評估）的工作。
委托審計（評估）工作，一般每月進行一次。
第三條省國資委根據社會中介機構執業能力與企業規模、委托審計（評估）項目相適應原則，建立社會中介機構庫。對上年度固定執業的注冊會計師在職人數不少于15名（注冊資產評估師人數不少于12名），且業務收入達到400萬元以上，以及執業質量、誠信記錄等基本評價信息良好的社會中介機構納入社會中介機構庫實行管理。
社會中介機構庫隨著社會中介機構基本情況和執業誠信度的變化實行動態管理。
第四條省國資委的委托審計（評估）社會中介機構，在社會中介機構庫中通過公開的招標投標活動選定。
第五條省國資委對委托審計（評估）項目的招標投標活動，遵循公開、公平、公正和誠實信用的原則。
第六條投標社會中介機構應具有以下基本條件：
（一）經工商登記為企業法人，并具備財政主管部門頒發的執業資格；
（二）具有與委托審計（評估）項目相適應的資質條件；
（三）在規定工作期間有能力調配較強工作力量，按照省國資委委托審計（評估）工作要求開展審計（評估）工作，并按時保質完成審計（評估）工作任務；
（四）近三年內沒有因違法違規行為被國家行政執法或行業管理部門予以處罰或通報的記錄，并在承擔企業有關審計（評估）工作中沒有出現重大審計（評估）質量問題和不良記錄。
第七條省國資委將確定的委托審計（評估）項目及應具備的條件等以公告的形式，在社會中介機構庫范圍內向社會中介機構發出招標邀請。
參與投標的社會中介機構應按照規定的程序及相關要求，在規定時間內將投標文件報送省國資委。
第八條投標社會中介機構應按照省國資委委托審計（評估）的統一工作要求，在投標書中對以下方面做出明確的承諾或陳述：
（一）提供與承擔委托審計（評估）項目相適應的資質證書復印件，并同意承擔招標書規定的工作內容；
（二）審計（評估）實施方案及保證措施；
（三）項目審計（評估）小組組成、項目負責人及成員簡介（近三年從事類似審計（評估）項目的工作實績，項目負責人從事企業審計（評估）工作的實績及經驗等）及其相關資格證書的復印件；
（四）按照省物價局、省財政廳統一制定的收費標準所擬定的審計（評估）項目費用總預算（包括人工費用、差旅費用、其他費用等）；
（五）按照國家有關規定和審計（評估）準則的需要，確保審計（評估）報告內容的真實性、合法性。
第九條在社會中介機構按規定投標后，由省國資委密封保存，并在評標開始前在監票人員的監督下統一開標。
第十條省國資委組織有關方面的人員組成評標委員會，按照公平、公正、擇優的原則，進行評標。在對參與投標的社會中介機構的執業情況進行初審的基礎上，依據國家有關招標投標法律、法規對社會中介機構的投標文件和陳述進行審核、比較和評價。
第十一條評標遵循下列工作程序：
（一）評標委員會成員初審，確定廢標與有效標；
（二）評標委員會成員比較與評價投標文件；
（三）評標委員會成員按照規定的程序和要求評分；
現場統計投標人的評分情況，對投標人按得分高低順序排出名次，并當場公布中標社會中介機構；
第十二條有下列情況之一的，作為廢標處理：
（一）超過規定時限遲報的投標文件；
（二）未密封的投標文件；
（三）投標人以他人的名義投標、串通投標或其他弄虛作假方式投標；
（四）投標文件不能滿足招標文件提出的全部實質性要求，未能在實質上響應的投標；
（五）投標人有其它違法情況的。
第十三條省國資委向中標社會中介機構發出中標通知書。
第十四條中標社會中介機構應于接到省國資委中標通知書后的5個工作日內，與省國資委簽訂《業務約定書》；省國資委同時向企業下達《委托審計（評估）通知書》。過期不簽《業務約定書》的，視為該社會中介機構棄權。省國資委將根據第十一條排出的投標人名次，由高至低依次替補。
第十五條業務約定書的主要內容如下：
（一）審計（評估）范圍和目的；
（二）審計（評估）的完成時間和要求；
（三）雙方的責任和義務；
（四）審計（評估）收費；
（五）審計（評估）報告的使用責任；
（六）約定書的有效期；
（七）違約責任。
第十六條社會中介機構從事委托審計（評估）工作，應嚴格遵守審計（評估）準則及省國資委有關委托審計（評估）的工作要求和程序，出具符合委托審計（評估）工作要求的審計（評估）報告。
第十七條在實施審計（評估）過程中發現下列情況之一的，省國資委有權更換社會中介機構：
（一）在投標中有故意隱瞞與投標書不符的重大事實的；
（二）將所中標業務轉包或分包給其他社會中介機構的；
（三）中標后，發現該社會中介機構不符合第六條第（四）項規定的。
第十八條省國資委在社會中介機構出具符合委托審計（評估）工作要求的審計（評估）報告后六個月內，根據國家有關規定及《業務約定書》有關費用條款支付相關審計（評估）費用。
第十九條被審計（評估）企業應當按照省國資委的委托審計（評估）工作要求，認真做好相關配合工作。
第二十條省國資委的相關工作人員在招標投標過程中，應當嚴格遵守相關工作紀律、工作要求和工作程序，加強監督，強化責任。省國資委相關工作人員有違紀違規行為的，對相關人員給予處分；構成犯罪的，依法追究刑事責任。
第二十一條參加評標工作的評標委員會成員及監票等工作人員應當客觀、公正地履行職責，嚴格執行相關工作紀律，并對所提出的評審意見承擔責任。評委會成員不得與任何投標人或者與評標結果有利害關系的人進行私下接觸，不得透露招標投標評審及相關工作情況。評標委員會成員有違紀違規行為的，取消評標委員會成員資格，并對相關人員給予處分；構成犯罪的，依法追究刑事責任。
一、無形資產基本理論
與會代表認為：某一項目是否應確認為無形資產并進入對外報告的核算系統中，最重要的是看其是否符合資產的三項判斷標準。當前，應當積極并豐富無形資產的計量手段與計價方式，盡量適當引入未來預期現金流折現值以及可比公允價值；應當積極推進核算型會計向管理型價值鏈會計的轉變。價值鏈會計框架體系的構建，應當緊緊圍繞強化價值管理這一主線，分別沿橫向和縱向拓展。
就企業家資本產權化問題，與會代表提出：企業家資本的產權化是企業更好地發揮整合資源功能的有效途徑，這種產權化需要一系列制度變革、觀念變革和價值評估手段的創新等作為支撐。
就知識資本而言，與會代表提出：知識資本是由知識轉化而成的，但只有那些回答“knowledge how”和“knowledge who”中最核心的部分才能轉化為知識資本。知識資本是由具體知識資本和非具體知識資本構成的，不同類型的知識資本，其積累與補償的是不同的。知識是企業整個資源體系中最有價值的戰略性資源，這就決定了未來最成功的企業將是一種型組織。而學習型組織在獲取知識這種新的生產要素時應如同購置原材料一樣講究會計核算和財務規則。只有學習收益大于學習成本時，學習型組織的存在和發展才具有財務可行性。
就商譽這一特殊的無形資產而言，有代表認為：商譽的本質是企業單項資產的整合價值。這種價值的大小受到資產的組合方式、人的作用這兩個因素的。也有代表提出：商譽產生于企業與其利益相關者的不完全契約。傳統公司治理中商譽權益分享制度安排具有不合理性，因此，有必要實行利益相關者共同治理，并由共同治理者分享商譽權益。
二、無形資產運營與管理
關于無形資產運營與管理的研討主要圍繞著以下幾個方面展開：無形資產的運營、無形資產的管理、無形資產的評價、無形資產稅收籌劃、品牌戰略等一系列問題。
與會代表提出：風險資本與傳統資本的根本區別在于投資者的人力資本。人力資本的高度稀缺是造成風險資本市場上財務資本稀缺程度遠高于傳統資本市場的根本原因。風險資本的高額收益本質上來源于投資者的人力資本。風險資本是一種融財務資本、人力資本、聲譽資本為一體的復合型資本，其高額收益源于風險投資者的人力資本。
就無形資產的管理而言，與會代表提出：依存于一定的載體、能長期利用并為企業創造價值、帶來收益的專有知識，均可認為是無形資產。針對無形資產管理的不和諧之音，即無形資產及其載體在價值計量上的相互獨立性，以及無形資產價值形成過程中與其載體之間的相互依存性這樣的矛盾統一體，有必要將和諧管理理論到無形資產管理，構建無形資產的和諧管理模式。
三、無形資產會計與審計
關于無形資產的確認問題，有代表論證了技術革新的模糊性特征如何產生無形資產的屬性，從而有助于探討無形資產的確認問題，并指出會計原則與無形資產的經濟屬性之間不相匹配是導致會計信息相關性降低的原因。有代表提出，基于現實中客觀存在的不確定性環境，應將實物期權列入無形資產的確認和計量范圍，從而真實地衡量企業價值。
對無形資產的會計計量理論發展背景、會計計量單位、計量屬性和估價以及準則的改進建議等議題提出了諸多獨到的學術見解并引發了熱烈的討論。大家認為，不符合經濟學價值計量要求的現行成本會計模式已越來越成為經濟發展的桎梏，而基于價值和現值理念的公允價值會計模式的建立成為必然趨勢；會計信息的可靠性不等于精確性，更大程度上有賴于會計過程和方法的規范性、性和合理性；為了準確地衡量企業的價值，應將實物期權列入無形資產計量范圍。
關于無形資產的會計處理問題，代表們結合我國會計準則和制度以及國際會計準則的相關規定，提出了多種方式方法，對企業合并商譽的會計處理、無形資產轉讓的會計處理、無形資產減值準備與所得稅的納稅調整、土地使用權的核算、自創無形資產的會計處理、外購正商譽后續處理、研究與開發支出的會計處理等具有現實意義和理論價值。
關于無形資產的披露，代表們提出了無形資產的多層次“彩色報告”構想，以加強無形資產信息披露的相關性；可以采取構建商譽表的披露方式，以增強相關信息披露的完整性和相關性；在成本收益約束條件下，無形資產會計的對象應該小于企業全部無形資產的外延。
四、無形資產價值評估
與會代表認為，無形資產自身的獲利能力與無形資產得以發揮作用的空間和條件共同構成了無形資產價值評估的基礎。無形資產的評估價值可以是其潛在獲利能力的全部轉化，也可以是其潛在獲利能力的部分轉化，而且這個空間可能會很大，這就要求對無形資產的評估不僅要清楚地認識和把握其潛在的獲利能力，而且要準確地把握其發揮作用的空間范圍、外部條件以及它潛在獲利能力可轉化為現實獲利能力的程度。
就無形資產價值評估的因素，與會代表提出，無形資產評估的目的是確定交易價值，無形資產價值評估的影響因素主要包括：收益因素、時間因素、風險因素、環境因素、因素、成本因素、轉讓方式與轉讓次數、價格支付方式等。還有代表指出：單提無形資產這一概念過于籠統，不同類型的無形資產評估差異很大，因此，應當予以恰當地分類。無形資產可以分為三類：土地使用權、商譽和其他可確認無形資產。其中，其他可確認無形資產又可以分為：有標志性確認物的可確認無形資產和無標志性確認物的可確認無形資產。
商譽是不可確認無形資產，其評估極具特殊性。對商譽的評估需要建立在對可確認無形資產進行評估的基礎上。商譽的基本涵義可以從學、學、評估學等三個方面去加以認識，它包含的取決于人們如何認識和界定可辨認無形資產的內容；只有在持續經營的前提下，并且在原有企業名稱、經營地址、主要管理人員等因素不發生變化的情況下，才會存在商譽；在資產評估中，可以通過以企業價值評估來代替對商譽的評估，從而解決確定企業產權變更中的成交。也有代表提出，若單獨對商譽進行評估，在上則具有不可操作性和不合理性。只有根據現行會計制度規定，商譽才能在企業以購買法合并時予以確認，其實際價值取決于合并雙方之間的討價還價。
就管理層收購中的企業價值定價問題，我國多以每股凈資產定價，國外多以折現現金流量法定價。代表們提出：企業價值既要考慮企業自身的盈利能力，也要考慮市場對企業的認同。我國較為理想的選擇是采用市價折現法，將企業盈利水平與市場對企業的認同結合起來考慮企業定價。
五、人力資源會計與審計
企業內審人員要密切關注改制企業的清產核資業務審計，防止在清產核資過程中出現舞弊，在審計時應關注以下問題：⑴改制方案是否經過批準；⑵審查清產核資中介機構的資質，視其有無合法資質；⑶關注中介機構出具審計報告的合法性及公允性；⑷通過審計，防止改制企業突擊采購、亂投資、亂發錢物、私分轉移國有資產，維護改制企業資產的真實、完整；⑸防止中介機構與企業串通舞弊；⑹關注核銷的資產，短少的資產要追查原因，核銷應經國資委批準。問題嚴重的要移交司法部門追究刑事責任，等等。
（二）資產評估時關注的問題
企業內審人員同時還應注意資產評估各環節的工作，以防出現低估國有資產的行為。
國有企業改制，必須依照《國有資產評估管理辦法》（國務院令第91號）聘請具備資格的資產評估事務所進行資產和土地使用權的評估。國有控股企業進行資產評估，要嚴格履行有關法律法規規定的程序，向非國有投資者轉讓產權的持有，由直接持有該國有產權的單位，決定聘請資產評估事務所。企業的專利權、非專利技術、商標權、商譽等無形資產必須納入評估范圍。評估結果由依照有關規定批準國有企業改制和轉讓國有產權的單位核準。內部審計人員在評審改制企業的資產評估時應注意：⑴審查所聘請中介機構的資質；⑵評估人員的執業資格；⑶評估的方法是否按《國有資產評估管理辦法》的規定操作；⑷是否有政府參與操作的行為；⑸評估結果的合理性、正確性；⑹有無任意壓低國有資產的行為；⑺是否經過有關部門的批準；⑻評估后的賬項調整是否正確。
（三）改制企業產權轉讓時應關注的問題
企業的國有產權轉讓應當遵守國家法律、行政法規和政策規定，有利于國家經濟結構的布局和戰略性調整，堅持公開、公平、公正的原則，維護國家和其他各方的權益。審查時應關注以下問題：
1、產權轉讓的方式不規范。產權轉讓可以采取拍賣、招投標、協議轉讓以及國家法律、法規規定的其他方式進行。協議轉讓是指買賣雙方在成交前就知道對方開價并就交易條件討價還價，最后達成買賣雙方產權轉讓的出售方式，這種出售方式屬于定向出售。競價拍賣是賣方將企業產權賣給出價最高的買主，在這種情況下，賣方唯一考慮的是價格。招標出售指將企業產權賣給向賣主提出最好條件的買主，在這種情況下，買方必須從社會和經濟方面提供今后使用者購買產權的一定條件（如保證職工就業，不改變企業經營范圍等）。審計人員應確保企業產權轉讓符合法定要求，不存在違規行為。
2、產權交易的地點不規范。企業國有產權轉讓應當在依法設立的產權交易機構中公開進行，也就是說產權交易必須全部進場。
過去，一些產權在交易過程中，因沒有嚴格的規定，場外交易時有發生，暗箱操作難以避免。暗箱操作是國有資產流失的主要途徑之一。場外交易的不規范主要表現在：一是場外交易不公開、不透明，在轉讓過程中容易出現暗箱操作，違規操作，造成國有資產流失，逃避銀行債務，侵犯職工權益等問題；二是場外交易在轉讓過程中協議定價，沒有市場發現價格的機制，缺乏判斷轉讓價格合理性的客觀依據；三是大量場外交易，還容易產生地域、行業等人為分割，不利于國有經濟布局和戰略性調整；四是缺乏統一的市場監督和制約機制，出現以多種方式侵蝕國有權益的違法違紀行為。根據國資委、財政部頒發的《國有資產評估管理辦法》規定，嚴禁場外交易；嚴禁轉讓方、轉讓標的企業不履行相應的內部決策程序、批準程序或者超越權限，擅自轉讓國有產權。
有關審計風險的定義比較多，我國《獨立審計具體準則第9號——內部控制和審計風險》中定義：審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而CPA審計后發表不恰當審計意見的可能性。《柯勒會計辭典》中認為，審計風險一是已鑒證的會計報表，實際上未能按公認會計原則公允地反映被審計單位會計狀況和經營成果的可能性；二是在被審計單位或審計范圍中存在重要錯誤，而未被審計人員察覺的可能性。而劉開瑞和宣關星認為審計風險應該包括三個層次的含義，一是審計主體未能察覺出會計信息存在重大錯誤的風險；二是審計主體發表不適當審計意見的風險；三是審計主體遭受審計失敗可能性的損失，包括狹義的審計風險和營業風險。
網絡經濟環境下的審計不僅具有傳統工業經濟條件下的風險，而且由于網絡財務的特殊性而具有一些特殊的風險。論文百事通李聞一認為網絡經濟的全球化、虛擬化及網絡本身的安全性等給審計帶來新的風險。全球化對審計報告的進一步重視會對審計質量、審計結論等提出更高的要求，因此必然會增加審計風險；虛擬市場和虛擬企業的風險比傳統企業要大得多，給審計同樣會帶來更大的風險；而網絡技術的脆弱性、黑客和計算機病毒以及網管人員的安全意識等對審計也會帶來不可預測的風險。楊平波認為，網絡環境下審計風險包括：1、審計動態取證風險，2、審計內容難以把握的風險，3、內部控制評價風險。但是該文的理論基礎是被審計主體即網絡公司具有高度虛擬性，網絡經營的即時性使得持續經營假設和會計分期假設受到嚴重沖擊，電子貨幣的出現改變了傳統的貨幣計量形式，現金收付制將取代權責發生制，可變現凈值將代替歷史成本等，因此使其觀點過多的建立在技術的基礎上，對網絡財務的理解也不全面。
二、網絡經濟環境下審計風險的特征
由于審計主要是針對財務報告的審計，因此對網絡財務的認識很重要。當前對網絡財務的定義有兩種看法，一種定義是網絡財務是利用互聯網進行財務處理的一種不同于電算化會計的方式；另一種定義是網絡財務是適應網絡經濟的需要而產生的財務形式，是電子商務的重要組成部分。筆者贊同后一種觀點，因為前者更多的是一種技術處理，而不是理論重構，在這種基礎下，網絡財務具有以下特征：
1、對企業生產經營活動的監管能力進一步加強。在網絡公司，業務的發生和處理基本都在網絡上完成的，各業務系統通過與財務軟件端點聯接統一，大部分賬務可以通過網絡自動完成，每一筆業務可以通過網絡交易的歷史記錄明確的反映出來，財務人員因此可以通過財務監測而實現其管理功能。同時，財務人員還可以通過做更多的計劃和預算工作來加強對企業的全方位管理。
2、實時處理的實現。網絡的光速處理速度，使得財務處理可以實現實時化。對于財務數據只能用于總結過去的指責也許會完全改變。
3、財務工作效率大大提高。現在的財務工作，不論是桌面會計還是電算化會計，都存在大量的重復勞動，而在網絡財務條件下，業務的發生通過復式記賬原理，會自動達到平衡，原始數據通過網絡可以直接生成財務報表，而不用像以前一樣，一份同樣的原始憑證或者是記賬憑證要重復操作多次，財務工作的效率因此大大提高。
在網絡經濟以及網絡財務的特殊條件下，相應的審計風險也有新的表現，主要體現在以下幾點：
1、網絡經濟市場主體（即網絡公司）的不確定性增加給審計帶來的風險。網絡公司的經營不確定性是由于網絡經濟本身的特點所賦予的。在網絡經濟條件下，企業不是憑借有形資產生存的，很多網絡公司沒有多少有形資產，企業經營的勝負在很大程度上取決于企業的商業模式和采取行動的速度，也就是先發優勢。在這種情況下，企業開發的內容可能不錯，但是當市場導向改變時，定位在舊的商業模式上的企業就會極大地縮水，而企業的經營勝負也就在一線之間。其次由于網絡軟件的更新換代速度大大加快，根據Moore法則，集成電路板密度每一年半就要翻一番，企業只要稍微落后半步，就會被勝者通吃掉。對于如此變幻莫測的被審計主體來說，即使是審計做出了合理的解釋恰當的審計報告，但是在被審計主體出現問題的時候，出于對股東的弱者保護特性，審計還是首當其沖的，ÿÿ計風險由于客觀的經濟背景而加大。
2、從網絡財務角度，由于對網絡無形資產評估入賬的困難而導致審計風險增加。網絡經濟條件下，網絡公司的無形資產可能是有形資產的數倍或者是無數倍，這對財務處理無疑是一個巨大的挑戰。無形資產可以劃分為兩種，一種是可辨認無形資產，另一種是不可辨認無形資產。可辨認無形資產包括專利技術等，對于網絡基礎設施提供企業來說，其專利技術部分的價值可能還比較大。但是對于從事網絡商務類企業來說，其可辨認無形資產不多，而通過提供的服務或內容建立起來的商譽則占據相當比例。但是會計準則明確規定企業自創的商譽不得入賬，這時候一個建立門戶網站的企業賬面資產可能只有極小的一點，與股東權益極不相配，與實際情況明顯不符。但是考慮到部分人會借助對商譽評估之機虛增資本，所以要求會計準則規定準許自創商譽評估入賬還值得考慮。對這類無形資產的審計無疑給注冊會計師提出了一個難題，對于可辨認無形資產的入賬爭議不多，但是這類無形資產的攤銷卻不同。會計準則可能會規定某一類無形資產攤銷期限是3－7年，但是到底是3年還是7年，企業和審計人員可能見仁見智。而問題更多存在于顧客忠誠度等無形資產的評估，自創商譽不允許入賬出現的賬實不符的問題如何解決，這些情況都給審計帶來了難題，審計風險空前加大。
3、為適應網絡經濟和網絡財務而導致的會計準則的變更給審計帶來的風險。在網絡經濟條件下，交易的發生及網絡收入實現的確認都不同于以往。在網絡商務交易中，由于通常事先沒有契約，因而也無法依賴由契約所提供的任何保障，交易之間事實上又不可能完全憑借誠信度完成交易，因此在電子商務中，現金制可能變成確認收入實現的唯一方式，權責發生制受到挑戰。不僅如此，隨著網絡財務的發展和完善，相關的會計準則也將不斷作出調整。由于網絡經濟的快速發展，會計準則的變更速度也會不可避免地加快，因此審計的承襲成分減少，風險增加。
三、網絡環境下審計風險的防范
針對以上審計風險的新特征，并根據前文的思路，筆者從理論上（也就是假定網絡技術是完善的，不對審計風險產生影響）提出以下防范措施：新晨
1、加快對網絡經濟以及網絡財務的規則制定。2001年實行的《會計法》中沒有關于網絡財務的規定，相關會計準則也沒有關于網絡財務的條款，在財務處理時如果沒有法律和規則可以遵循，在財務處理過程中就存在很大的隨意性，給審計判斷帶來較大空間，在較大選擇權的同時也就承擔了較大的風險。在安然事件后，美國的會計準則被指責規則多于原則，但是在會計準則中不能沒有規則和原則。理論界也應加快行動，對網絡經濟和網絡財務在適當的時候給出一個權威的、可以普遍接受的理論基礎，以利于政策制定者借鑒參考。
2、加強無形資產的評估和規范管理。無形資產評估在傳統工業經濟條件下有時是無足輕重的，作為無形資產的主要形式的專利技術及專有產權，其評估入賬比較方便而且也有成文規定。但是在價值管理模式下，無形資產發生了重大變化，不僅形式增加，而且重要性大大增加，會計準則中的無形資產準則是不適用于網絡經濟環境的。在典型的網絡企業中，無形資產中不僅包括專有技術，而且還包括人力資源、企業文化、管理環境、忠誠的顧客甚至商譽等，而其中的很大一部分在目前的條件下都是不能估價入賬的，原因是沒有適當的評估技術，這必然導致賬實不符，因此給審計留下很大的隱患。為了消除此類審計風險，就必須加快網絡企業無形資產的評估技術研究。
張家鶴
作者簡介：張家鶴（1982.08-），女，漢，遼寧沈陽，遼寧金融職業學院，會計師、講師，研究生，研究方向：會計、財務管理。
摘要：中介審計是銀行監管部門實施有效監管的重要補充，對銀行監管有一定的借鑒參考作用。但由于中介審計與銀行監管在監管目標、范圍、質量和深度等方面具有明顯差異，因此，銀行專業監管應客觀認識和審慎利用中介審計結果，對銀行業風險管理及內控效率作出獨立判斷，確保銀行業審慎合規穩健運行。
關鍵詞：銀行；監管；中介；審計
目前，對銀行業的外部風險監管主要由銀行業監督管理部門實施，同時，銀行業務的合規性及公正性，也較常接受外部中介審計的監督。本文所稱中介審計是指具有資質的社會中介機構對銀行的年報審計、清產核資、驗資等，以及銀行開展業務所需要利用的由中介機構出具的銀行客戶的年報、抵質押物評估等相關的審計事項。
一、銀行監管與中介審計的效用分析
（一）客觀認識中介審計對監管的可參考價值
1、審計的目標不同。《中國注冊會計師審計準則第1613號――與銀行監管機構的關系》指出“……銀行監管機構與注冊會計師評價和測試內部控制的目的可能不同，銀行監管機構不應假定注冊會計師為審計目標而作出的有關內部控制的評價能夠充分滿足監管目的”。中介機構提供的管理建議書也只是對可能導致被審計單位會計報表產生重大錯報或漏報的內部控制重大缺陷提出書面建議。由此可見，中介審計與銀行監管的工作目的有所不同，其更關注銀行財務報表的真實性和準確性，而銀行監管則以風險為本，更注重對銀行內部控制、風險管理方面的評價，尤其是一些風險隱患較大，或容易引起系統性、區域性風險、或者可能對銀行業消費者造成一定損害的風險及行為進行深入查核和糾正，以防范風險加大或蔓延。
2、審計的質量要求不同。中介機構根據審計結果運用途徑的不同，對審計質量的要求也有松嚴尺度的不同。如：某市5家農村中小法人銀行業機構向股東及轄區范圍相關對象公布的年報，必須經過中介機構審計。根據近3年的情況來看，中介機構提交的審計年報基本未提出重大調整事項。其中2013年某農村中小法人銀行業機構的年報審計中，一家中介機構對其出具了無保留意見的審計報告，報告中無年度會計調整事項。但另一家中介機構對該法人機構進行改制前清產核資，所出具的以2013年末為基準日的清產核資報告，對資產、負債及所有者權益類科目均提出了較大調整，共調整17項，分別調減614.04萬元、調增56.33萬元、調減670.37萬元。由于農村中小法人銀行業機構年報公布對象對年報的關注度不高，一般也難以深入了解年報的真實、準確和完整性，即使存在該調整而未能審計出來的事項，對中介聲譽及業務開展的危害結果也不大，因此，中介機構對其審計相對簡單，只要未涉及重大的、明顯的、故意違反法律法規的行為，中介機構基本上會出具無保留意見的審計報告。而該農村中小法人銀行業機構需要從農村信用社改制成農村商業銀行，銀行監管部門需進行全面查驗，特別關注對債權人保護、股東利益、資產、負債、所有者權益的承繼、審慎監管等諸多方面，中介機構對其進行的清產核資審計也必須審慎、公正、客觀，以反映銀行業機構的整體情況，為改制提供依據。
3、審計的彈性空間大。一定范圍內會計政策的自由選擇權、會計估計政策的運用等情況的存在，使中介審計的靈活度相對較大。如：中介機構對某兩家銀行業機構增資擴股前進行資產評估，一家機構主要依靠固定資產增值1014.4萬元，使每股凈值達到 1.25 元，另一家機構自身具有較高的資本積累，每股凈值并未考慮固定資產增值因素影響，而達到每股凈值1.89 元，如該機構也考慮固定資產增值影響，其每股凈值將超過2元，而資產評估的結果，將直接作為定向募股的參考標準。同時，由于該兩家機構為農村中小金融機構，其股東較為分散，且對分紅收益具有剛性需求，因此在考慮每股凈值時，應該考慮扣除剛性分紅因素影響，但中介審計對兩家機構每股凈值的計算并未考慮當年應扣除預計分紅的利潤，其中一家機構以9月末時點評估，如考慮扣除預計分紅因素，將直接影響每股凈值 0.15 元。
（二）客觀認識中介審計的質量
1、中介審計不夠全面。中介機構對農村中小法人銀行業機構的年度會計審計一般是3人小組，5至7天即完成一家機構的現場審計并出具初審報告，相對于農村中小法人銀行業機構現有的資產規模，難以全面客觀評價其總體情況。而監管部門對一家農村中小法人銀行業機構的全面審計，有時需要幾百個工作日，其深入性及全面性是中介機構難以達到的。
2、中介審計檢查方法過簡。由于審計方法等具有一定靈活性，中介審計人員可能為了完成任務而選擇相對簡單的方法。如：某中介機構對某農村中小法人銀行業機構非信貸資產風險分類真實性審計時，對“其他應收款”科目款項全部明細項目按賬齡法進行分類，對各類押金和暫掛的未決算裝修款項等，未按照款項實際損失程度和非信貸資產分類核心定義進行五級分類；在對貸款風險分類審計時，對一些關系人貸款以及在借款人在他行貸款已經劃入不良的貸款并未進行分類調整。
3、中介審計風險揭示不深。中介審計更多注重事實描述，對相關風險的趨勢分析及風險隱患的綜合判斷往往不夠。如：某銀行業機構2013年末，前十大戶企業中有5戶企業主營業務均為煤炭行業，占該機構資本凈額的39.3%。但中介審計時，未對該銀行業機構貸款投向煤炭行業情況作進一步清查分析，未能充分披露煤炭行業貸款集中度及風險管理和控制情況，未能就當前煤炭行業的整體發展形勢及風險因素進行分析，也未對該機構煤炭行業貸款風險控制提出建議。而監管部門的信貸檢查則對上述幾方面的情況作了深入分析和判斷，并明確提出其必須嚴格控制行業集中度及單戶集中度，以降低貸款的行業集中性風險。
4、中介審計信息披露不充分。中介機構的審計，更多停留在對報表數據的來源真實性及結構構成分析上，而對其橫向分析則涉及較少。如：中介機構在披露借款人授信狀況時，未披露關聯人貸款情況，且未將銀行承兌匯票敞口風險和企業借款狀況一并披露，未能全面反映借款人總體授信狀況及負債情況。
（三）客觀認識中介審計結果對銀行的參考價值
1、對企業資產評估增值隨意性大。如：某中介機構對某農村中小銀行業機構的法人股東客戶資產評估增值3億元，直接計入營業外收入，使該企業凈資產由負轉正，但中介對于評估增值的理由及相關依據并未進行說明，對該項收入及相關財務成果的審計明顯存有疑慮。
2、對抵押物評估考慮因素不全面。由于抵押物資產的個體特征不同，中介機構評估參考的同行業同區域同類型資產價格時，也具有較大彈性。如某宗土地，因企業分次繳納土地出讓金，土地性質由當初的工業用地變更為商住用地，期間經過多次繳費，但由于購買的時間跨度大，未進行公開掛牌，且未進行容積率規劃等，使該地價與同地段地價相比具有其個體差異，不同的中介對其估價具有顯著差異，最低估值50萬元/畝，最高估值達340萬元/畝，總價最低估值700萬元，最高估值4760萬元，兩者相差6.8倍，使銀行對該資產價值的判斷存在較大不確定性。又如：某中介機構對某銀行的企業客戶抵押工業用地進行評估時，據同地段土地的市場價值對其進行評估定價，實際該土地在取得時，與政府簽訂了關于稅收繳納、流轉限制、轉讓金優惠等方面的相關協議，直接影響該土地的流轉市場及流轉價格，其評估的市場價格為12萬元/畝，但真正可變現價值只有3-4萬元/畝。
3、對企業報表差錯項未進行調整。一些經過中介機構審計的銀行客戶的報表，也存在明顯錯誤的情況。如：某農村中小法人銀行業機構的法人股東報表顯示其持有中國銀行長期股權投資200萬元，后據監管部門調查了解，實為該企業在中國銀行的存款，但中介審計并未對該情況進行核實并作出調整。又如：某企業年度利潤表中未分配利潤值與資產負債表、會計附注中未分配利潤值相差3536.47萬元，對該明顯差錯，中介在審計時未進行調整。
（四）客觀認識中介審計監督和合作的有效性
1、對中介審計的監督不到位。銀行業機構未建立健全對中介審計監督履職和中介審計報告質量進行評估的制度，未明確中介機構未盡職應承擔的責任，實施中介審計中缺少對流程、目標的管理和控制。如：某市7家農村中小法人銀行業機構均聘請了中介機構進行年報審計，但通過日常監管及現場檢查發現，無一家機構的董（理）事會履行了對中介審計報告進行有效評估的職責。
2、對中介審計缺乏強制約束力。《銀行業金融機構外部審計監管指引》和《中國注冊會計師審計準則》對注冊會計師報告均提出了審計質量控制的要求，但并無強制性約束力，中介機構審計發現問題和違規事項的主動性較差。監管部門對于中介機構的審計結果難以進行核查，也無法對其進行相關責任追究，導致中介機構在審計中的彈性空間較大，審計結果的真實性大打折扣。
3、與中介審計的合作機制不完善。《銀行業金融機構外部審計監管指引》規定：銀行業金融機構應當在收到外審機構出具的審計報告和管理建議書后及時將副本報送銀行業監管機構。但存在報送不及時或者報送的副本對主要問題有所刪減等情況。同時，中介機構對銀行的審計，監管部門對銀行的現場檢查等，雙方缺乏順暢的信息交流機制，難以彼此利用所獲得的證據。銀行監管部門要求銀行機構接受外部審計過程中，應適時進行“三方會談”，但目前“三方會談”實施較少，即使進行了“三方會談”，其會談的深度和效率也相當有限，未能真正有效形成銀行監管與中介審計對銀行業機構風險監管的合力。
二、對策建議
（一）強化中介審計再評估，提高審計公信力。《指引》明確規定，銀行業監管機構可以對外審機構的審計報告質量進行評估，并對存在重大疑問的事項要求銀行業金融機構委托其他外審機構進行專項審計。監管部門可以通過評估審計報告、三方會談等方式，對外審機構傳達對其履職情況的監管關注和監管意見，對未盡職的審計機構實行銀行審計的準入限制，以強化對審計質量的監督。
（二）拓展中介審計外延，接軌監管要求。《指引》規定外部審計僅指外審機構對銀行的年度財務報告審計，而實際上銀行風險管理、內控機制建設等情況也直接影響銀行財務報告質量。建議制定適合銀行監管需要的外審執業標準和規范，使審計的重點與監管部門關注的要點吻合，審計范圍應涵蓋財務信息真實性、資本充足率情況、五級分類質量、各類風險管理情況、內控機制建設等內容。
（三）加強監督檢查，提升中介審計質量。《指引》明確規定，銀行業金融機構董事會對外部審計負最終責任，并從審計委托、審計質量控制及與外審機構的溝通等方面規定了銀行業金融機構應盡的責任。監管部門可通過對銀行公司治理的專項檢查、查看銀行董事會或審計委員會的會議紀要、高管會談等方式，對銀行傳達對中介審計履職情況的監管關注，從而推動進一步提升中介審計的質量。
（四）利用三方會談，完善監管合作機制。三方會談對審計報告具有補漏拾遺的作用，但目前的三方會談制度在信息提供與運用、協商義務、制約與責任追究以及沖突解決機制方面均無詳細規定。因此，需建立完善規范、穩定的三方會談機制，使監管者與審計師從不同的視角、立場及工作方式對銀行進行更立體、客觀的分析和評價，促進監管水平和審計水平的提高。（作者單位：遼寧金融職業學院）
參考文獻：