時間：2023-02-28 15:31:45
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相關的法律法規確立了承擔審計責任的主體就是注冊會計師，因此注冊會計師最主要的責任就是要確保審計報告的真實完整，否則由此產生的任何不良后果都需要注冊會計師進行承擔。但對于如何理解審計報告的真實性，司法界和會計界還沒有一個統一的說法。獨立審計具體準則中對于真實性給出了這樣的解釋：是指審計報告應如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據、已實施的審計程序和應發表的審計意見”。審計準則中的“真實性”是對一個過程的表述，“真實的程序”并不一定導致“真實的結果”。法律上對“真實”的理解卻是“內容的真實”、“結果的真實”。審計活動的本質中就蘊含著虛假結果和真實過程間的矛盾，這種矛盾根本不受注冊會計師主觀狀態影響。由于審計工作的測試性質和其固有的局限性，以及內部控制制度固有的局限性，甚至有些重要的反映失實可能未曾發現，審計過程中風險是不可避免的，因為審計本身永遠存在固有風險。所以，根據上面所說的這些，我們可以準確判斷出，注冊會計師的意見只能合理確保已審會計報表的可靠程度，也僅此而已。而不能進行發散，將注冊會計師的意見作為衡量被審計單位經營能力效率的標準。同樣，注冊會計師也不會對會計報表使用人絕對保證已審計會計報表的真實完整性。在追究相關責任主體的法律責任時，應用不同的具體的標準來判斷其是否應承擔責任，承擔何種程度的責任。一般來說，會計信息失真造成相關利益主體損失，包含有兩個方面，首先，被審計單位提供的會計報表必定存在虛假或重大遺漏問題。一般情況下，具有專業勝任能力，保持獨立性的注冊會計師一般會出具有保留意見的審計報告。所以，一般情況下，被審計單位承擔會計責任是注冊會計師承擔審計責任的前提，若是被審計單位沒有承擔會計責任，注冊會計師也沒有理由來承擔審計責任；會計信息失真之所以能造成會計報表使用者損失的一個重要原因是注冊會計師出具了與事實不相稱的審計報告。
二、審計責任的履行
會計信息作為具有巨大影響力的商品，它會影響會計報表使用者的決策，進而影響到整個國民經濟的經濟資源合理配置問題。如何促使被審計單位和注冊會計師各自履行會計責任和審計責任，提供真實、完整、合法的會計信息（包括會計報表與審計報告）就顯得非常重要。
1.完善相應的法律法規建設首先應加強相關法律法規建設，加強政府監管，完善注冊會計師的執業環境。要制定統一，具體、合理、切實可行的法律標準來具體明確相關責任主體的責任，在法律上做到有法可依，在判決上做到有具體清楚明白的標準可依，以便追究不同主體的法律責任。政府監管部門應加強監管，嚴厲懲罰會計報表弄虛作假的行為，加大打擊會計作假力度。同時，也得采取措施來幫助支持注冊會計師的工作，切實的維護注冊會計師的合法權益，加大對被出具保留意見、拒絕發表意見及否定意見審計報告的上市公司的處理，上市公司退出機制需要盡快建立并健全。
2.建立健全單位內部控制制度承擔會計責任的主體就是單位負責人，應該建立健全有效的內部約束機制和內部控制制度，明確會計工作相關人員的職責權限、工作規程和紀律要求，保證會計工作相關人員按照經單位負責人認可的程序，要求辦理會計事務，確保辦理會計事務的規則、程序能夠有效防范、控制違法、舞弊等會計行為的發生。同時，應該關心和重視會計人員隊伍的業務素質和繼續教育，關心和支持會計人員的工作，聘用、培養財務會計高級管理人才，確保整個單位的會計工作正常、有序的運行，發揮會計反映監督的職能，進一步提高會計信息質量。
3.加強會計師事務所質量控制建立客戶風險等級評價制度，要對客戶的主要情況，包括歷史情況、發展情況、社會聲譽、委托目的等要有基本的了解和評估，對內部管理制度不完善、不規范的客戶要慎重；落實三級復核制度，是為了保證審計質量，降低審計的風險，最終在注冊會計師之間形成一種相互牽制的機制；加強對注冊會計師技術支持的力度，建立技術支持與咨詢制度，保證注冊會計師在執行業務時遇到復雜或特殊的業務中能夠及時得到專家的咨詢；加強監督、檢查力度，及時發現工作中出現的新情況、新問題，對注冊會計師在執灶中的不規范行為及時加以糾正；建立一套科學合理的質量考核評價與獎懲制度，獎勵嚴格按審計準則要求執行審計業務的注冊會計師，對一些注冊會計師不規范甚至是違法的行為，會計師事務所應該嚴肅處理，情節嚴重的應加以辭退。
三、結束語
（一）預算執行和決算的審計或財務收支計劃執行情況和決算審計
要對預算批復、預算收入和支出、稅收等情況進行審計，認真核實財政收入和支出的結構，對財力狀況要熟悉的掌握，此外還要對預算的執行情況進行評價。
（二）對超出預算的收支和管理進行審計
要審計超出預算部分的資金及其管理情況，防止有人把預算內的資金劃分到預算之外，對財政的宏觀調控能力和財政資金信用化產生削減作用，與預算的管理脫節，在進行評價工作時要指出被審計領導干部的責任，避免責任不明確的問題產生。
（三）對專項基金的管理和使用情況進行審計
在審計工作中要注意審計專項的基金的管理情況及使用情況，如農業扶貧、社保、環保等，應對其使用情況充分掌握并進行科學的審計和評價。
（四）對管理國有資產及其使用和保值增值情況進行審計
在審計工作進行中重點要對國有資產經營管理部門是否履行了對國有財產的管理義務進行審計，以及主要的國企或國有控股企業中資產的保值增值情況，并審計評價國有資產的安全和完整性在企業改革或資產重組的過程中是否遭到破壞。
（五）對是否遵循相關的法律法規進行審計評價
一切經濟活動應遵循國家相關的法律法規，廉政法紀以及企業內部自身的財政管理制度，在審計工作進行中要指出執行過程中存在的問題以及相關人員的具體責任。將責任具體到某些人員身上，避免互相推卸責任。
二、黨政領導干部經濟責任審計中存在的問題
（一）評價難度大
經濟責任審計評價工作存在一定的主觀性，審計人員的主觀意識對工作的影響較大。有的審計人員在展開工作時刻意避開了評價被審計的黨政領導，而是只評價審計的事項，導致審計工作不全面，難以起到應有的作用。如：審計人員在審計財務報表時，沒有認真核實相應的領導是否履行了經濟責任，直接評價相關的領導或是忽視評價領導這部分工作。審計人員的主觀判斷不同對相同的問題會產生不同的看法，對審計工作造成影響，使經濟責任審計工作難以保證公平、公正，缺乏客觀性。
（二）難以掌控審計風險
審計的風險是審計人員在黨政干部經濟責任審計過程中審計方法和過程不恰當或對審計事項判斷不正確從而審計意見不正確，導致產生損失，甚至有需要承擔相應責任的可能性。審計風險隱蔽性強，風險內容涉及面廣，使審計人員難以掌控審計的風險。審計風險客觀存在于審計人員的意識之外，一般是由于審計人員的不小心而產生，并且審計風險存在與整個審計的過程中。導致在實際工作中審計人員很容易違反程序的規定，大大增加了審計工作的難度。
（三）“先審后離”原則貫徹不到位
我國缺乏完善的干部管理制度，對黨政領導干部經濟責任審計通常是產生問題才進行審計工作。審計過程中執法不嚴的現象頻繁發生。在實際情況中，負責委托審計的相關部門與審計部門不能做到緊密的結合，難以貫徹“先審后離”的原則。通常都是“先離后審”，即先調離并且得到任命之后才開展審計工作，違背了加強干部考核和管理的初衷，加大了審計工作的難度，對有些問題的核實比較困難，一旦被審計人出現問題，處理上也比較困難，使審計的作用得不到有效的發揮。
（四）相關的制度不夠完善
黨政領導干部經濟責任審計在實踐中缺乏相關的強有力的法律法規。2006年經濟責任審計被納入審計法，然而在細節問題上仍缺乏相關的法規。審計黨政領導干部是否在法律允許的范圍內履行了自己的經濟職責并進行審計評價是經濟責任審計工作的核心，但目前缺乏權威的評價系統。并且，審計工作的完成需要的時間長，在此期間不能保證法律法規不發生變化，一旦改變，選擇恰當的法律法規就成了難題。由于法律的滯后性，如果被審計人有新的問題存在，很難做到有法可依。綜上所述，相關的制度不完善給審計工作造成了很大的不便。
三、黨政領導干部經濟責任審計的改進措施
（一）制定完善的評價指標體系
要想避免由審計人員的主觀判斷帶來的審計問題，就要建立完善的經濟責任審計評價指標體系。審計的質量、審計水平、審計成果的運用及對被審計人員評價的公正性都可以在經濟責任審計評價結果中得到體現。這就要求經濟責任審計評價結果準確無誤，建立一套完善的經濟責任評價指標體系是保證審計結果的必要條件。審計工作的進行應在明確了黨政領導經濟責任之后，將經濟責任具體化、指標化，并加以合理的分析評價，科學的衡量出責任的履行情況，保證審計評價符合客觀事實。
（二）審核部門建立有效的監控體系以降低審計風險
審計部門應嚴格監督其對黨政領導干部經濟責任審計工作的執行情況，并且不定時的檢查工作的進行，有了問題及時指出并改正。建立并逐漸完善其監控體制，建立健全的質量控制體系，爭取把審計風險降到最低。例如，可以建立經濟責任審計符合制度、審計聯席會議制度等，定期對工作中的問題進行收集，反饋給執行審計人員，完成信息的溝通，以便及時采取解決的措施，避免審計出現差錯，最大限度的降低審計風險。
（三）增加任前任中審計比重，前移審計監督關口
為了解決“先審后離”原則貫徹不到位的問題，應該加大審計力度，注重事前及事中的監督，避免在出現問題之后才進行審計的現象發生；嚴格監督相關領導在職期間的職責完成情況；對黨政領導干部的審計不要只局限在離任時開展；在任期中充分結合年度目標與責任履行的實際情況調查審計其經濟活動，將審計監督關口移到前邊；認真貫徹“先審后離”的原則，將傳統的事后審計向事前和事中審計轉變。通過“先審后離”原則的貫徹，不僅可以充分發揮審計得到作用，還可以及時發現黨政領導干部在經濟活動中的問題，防止的發生。
四、結語
在有關會計師事務所訴訟的早期，由于法律界對注冊會計師對審計業務性質、審計責任存在誤區，經常將會計責任與審計責任混為一談，導致會計師事務所民事賠償責任偏重。本文即是著眼于此，以注冊會計師執行審計業務為基礎，對事關注冊會計師法律責任的會計責任、審計責任、審計職業責任、審計法律責任等幾個概念作一剖析，以更好地理解、認定注冊會計師承擔法律責任的基礎和范圍。
關鍵詞會計責任審計責任審計職業責任審計法律責任
在有關會計師事務所訴訟的早期，由于法律界對注冊會計師對審計業務性質、審計責任存在誤區，經常將會計責任與審計責任混為一談，導致會計師事務所民事賠償責任偏重。在我國上世紀90年代中后期，司法界也存在類似情況。在最高人民法院法函【1996】56號文公布后，有些利害關系人不被驗資單位而直接承擔驗資的會計師事務所，要求會計師事務所就全部損失承擔賠償責任。出現這一現象有著諸多原因，如被驗資單位已經資不抵債或已經破產，但一個重要的原因就是，當時的社會各界未明確認識到會計責任和審計責任的區別。同時，一些法官由于對會計責任和審計責任缺乏了解，作出了讓會計師事務所承擔會計責任的情況。由于這些誤區沒有及時得到更正，一度使會計師事務所民事責任呈擴大化趨勢。
一、會計責任
會計責任往往與會計活動的職業定位、會計目標相聯系。關于會計概念，古今中外一直沒有明確、統一的說法，存在會計信息系統論和會計管理活動論兩種觀點。作者傾向于會計管理活動論，會計信息論反映了會計活動的表象特征，而會計管理活動論則反映了會計活動的本質、內涵。盡管存在兩種理論觀點，但各方對會計職能的認識還是相對一致的，認為會計職能主要是反映和控制經濟活動的過程，保證會計信息的真實、合法、完整，為經濟管理提供必要的財務資料，并參與決策，謀求最佳的經濟效益，包括核算職能和監督職能。各方由于對會計職能和會計目標的認識一致，對會計責任的認識也相應一致。
1、會計責任的依據
⑴1985年1月25日通過、1992年12月29日第一次修正、1999年10月31日第二次修正的《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）第三條規定：“各單位必須依法設置會計帳簿，并保證其真實、完整。”第四條規定：“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。”第二十一條規定：“財務會計報告應當由單位負責人和主管會計工作的負責人、會計機構負責人（會計主管人員）簽名并蓋章；設置總會計師的單位，還須由總會計師簽名并蓋章。單位負責人應當保證財務會計報告真實、完整。”第五十條規定：“本法下列用語的含義：單位負責人，是指單位法定代表人或者法律、行政法規規定代表單位行使職權的主要負責人。”《會計法》從法律層面規定了單位的會計責任的內容和會計責任的主體。
⑵2000年6月21日，國務院第287號令頒布的《企業財務會計報告條例》（以下簡稱《報告條例》）第三條規定：“企業不得編制和對外提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告。企業負責人對本企業財務會計報告的真實性、完整性負責。”第十六條規定：“企業應當于年度終了編報年度財務會計報告。國家統一的會計制度規定企業應當編報半年度、季度和月度財務會計報告的，從其規定。”第十七條規定：“企業編制財務會計報告，應當根據真實的交易、事項以及完整、準確的賬簿記錄等資料，并按照國家統一的會計制度規定的編制基礎、編制依據、編制原則和方法。企業不得違反本條例和國家統一的會計制度規定，隨意改變財務會計報告的編制基礎、編制依據、編制原則和方法。”《報告條例》從行政法規層面更具體地規定了企業應當承擔編制合法、真實的財務會計報告的會計責任。
2、會計責任的內容
通過以上相關法律、行政法規的考察，并結合會計理論，歸納總結會計責任內容如下：
⑴建立、健全企業內部控制制度；
⑵保證會計信息的真實、合法、完整；
⑶保護資產的安全與完整；
⑷編制真實、合法的財務會計報告。
3、會計責任的主體
會計信息的對象是企業的經營管理活動，會計責任的內容也是反映企業的活動，通過上述規定的考察可知：企業單位負責人是會計責任的主體，是第一、首要會計責任人，其應當對會計信息失實導致利害關系人損失承擔首要的賠償責任。
4、會計責任的法律性質
會計責任從性質上是民事責任的一種，是法律法規規定的強制性義務。會計責任實行一種無過錯責任，即會計信息失實導致利害關系人損失，無論責任主體主觀是否存在過錯，均應當承擔民事賠償責任。法律之所以對會計責任苛以無過錯責任，一方面是由于會計責任主體能夠絕對控制、管理會計信息，另一方面是會計工作、會計信息的重要性使然。
二、審計責任
通說認為，審計是由獨立的第三方，對被審計單位編制的財務信息進行分析、驗證、評價，并發表審計意見的民事行為。注冊會計師審計與政府審計、內部審計共同構成了社會審計監督體系。審計責任取決于審計目標。自獨立審計制度誕生以來，審計目標隨著商品經濟的發展出現了重大變化，由最初的查錯防弊到歷史財務信息審計，再到現今的朝著企業管理方向發展。審計責任也隨審計目標的變化而發展，總體呈擴大化趨勢。我國審計準則規定，注冊會計師審計的目標是對被審計單位的財務會計報告真實性、合法性發表意見。這一目標也精確地概括了注冊會計師的審計責任。
1、審計責任的依據
我國自上世紀80年代恢復注冊會計師審計制度以來，政府十分重視注冊會計師行業的規范化建設，先后頒布了一批批法律、法規和行政規章。這些規范性文件不僅有力地促進了注冊會計師行業的恢復和發展，也進一步明確了注冊會計師的審計責任。
⑴1993年10月31日頒布、1994年1月1日實施的《中華人民共和國注冊會計師法》第二十一條規定：“注冊會計師執行審計業務，必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告。注冊會計師執行審計業務出具報告時，不得有下列行為：……”該法明確了注冊會計師執行審計業務、出具審計報告的依據，并規定一系列禁止行為。⑵《報告條例》第五條規定：“注冊會計師、會計師事務所審計企業財務會計報告，應當依照有關法律、行政法規以及注冊會計師執業規則的規定進行，并對所出具的審計報告負責。”該條例第一次明確地規定注冊會計師應當對其出具的審計報告負責。
⑶中國注冊會計師協會擬訂、財政部審定并于2006年2月15日頒布的《中國注冊會計師審計準則第1101號：財務報表審計的目標和一般原則》（以下簡稱《審計準則》）第三條明確規定：“按照中國注冊會計師審計準則的規定對財務報表發表審計意見時注冊會計師的責任；在被審計單位治理層的監督下，按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制財務報表時被審計單位管理層的責任。財務報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責任。”該《審計準則》作為注冊會計師執行審計業務的國家標準，進一步明確區分了注冊會計師的審計責任和被審計單位的會計責任。
2、審計責任的內容
通過以上相關法律、行政法規、部門規章的考察，并結合審計理論，對注冊會計師審計責任內容歸納如下：
⑴注冊會計師應當對審計報告的真實性負責。審計報告的真實性指審計報告應當如實反映注冊會計師的審計計劃、審計范圍、審計程序、審計證據、審計結論以及應發表的審計意見。
⑵注冊會計師應當對審計報告的合法性負責。審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和《中國注冊會計師審計準則》的規定。
⑶注冊會計師應當按照與被審計單位簽訂的《審計業務約定書》的約定出具審計報告。
3、審計責任的主體
按照相關規定，審計責任的主體是執行審計業務并在審計報告上簽名的注冊會計師及其所在的會計師事務所。由于我國尚未承認注冊會計師個人在對利害關系人承擔民事責任中的獨立地位，注冊會計師審計責任有時也指會計師事務所的審計責任。
4、審計責任的法律性質
審計制度的產生是企業所有權與經營權分離的結果。企業股東是注冊會計師的最初委托人。現代的審計委托從形式上看是會計師事務所與被審計單位簽訂的，而實質是由會計師事務所與被審計單位的全體股東簽訂的。由于企業所有權與經營權的分離，企業所有者表現為持有被審計單位股票的股東。企業全體股東委托被審計單位管理層管理、經營企業，而注冊會計師又是由被審計單位管理層聘任的，所以，企業管理層實際是在代替股東聘任注冊會計師執行審計業務。
同時，由于公司企業對社會經濟的影響之大，立法機關便把企業股東的意志上升為法律規定，即表現為強制審計制度。因此，審計委托又帶有法律強制色彩。
而且，通過對《審計業務約定書》的考察，我們發現：《審計業務約定書》是格式合同，合同中允許雙方約定的條款受到限制，合同的主要條款都是法定的。這一現象與《合同法》中規定的合同自由原則允許合同雙方當事人協商訂立合同條款的規定大相徑庭。這也使我們對《審計業務約定書》的性質重新審視。合同自由原則包括締結合同的自由、選擇合同相對人的自由、決定合同內容的自由、變更和解除合同的自由、選擇合同方式的自由、選擇補救方式的自由及選擇裁判的自由（具體參見王利明先生的《合同法研究》第一卷）。而在審計業務中，尤其是上市公司年度報表審計和驗資審計中，上市公司或正在籌建的公司實際上沒有選擇是否締結合同的自由和決定合同內容的自由。法律規定上市公司的年度財務報表必須經注冊會計師審計，也規定正在籌建的公司的注冊資本必須經注冊會計師審驗。可以看出，作為合同一方的上市公司或正在籌建的公司并沒有選擇締結合同的自由，其有的只是選擇合同相對人的自由。當然，注冊會計師執行其他非審計業務就不存在上述問題了。
基于上述分析，作者認為：審計責任具有兩方面表現，一是對委托人，基于《審計業務約定書》，注冊會計師應當承擔約定責任，二是對利害關系第三人，基于審計的法定強制色彩，注冊會計師承擔法定責任。
因此，審計責任作為一種民事責任，呈現出兩面性，對內是約定責任，對外是法定責任。
三、審計職業責任
在會計師事務所訴訟中，除了會計責任、審計責任外，還經常會聽到審計職業責任的概念。隨著社會生產力和商品經濟的發展，伴隨著所有權和經營權的分離，審計逐漸從會計中獨立出來，成為了獨立的職業。職業責任本質上體現為職業道德，如醫生的職業道德、法官的職業道德。職業責任是某一組織以公約、守則等形式公布的，其會員自愿遵守的職業行為標準。注冊會計師的職業責任就是注冊會計師的職業道德，是指注冊會計師的職業品德、職業紀律、職業行為、專業勝任能力的總稱。
社會公眾在很多程度上依賴企業管理層編制的財務報表和注冊會計師發表的審計意見，并以此作為決策基礎。而注冊會計師盡管接受被審計單位的委托并向其收取費用，但其本質卻是服務社會公眾。因此，注冊會計師的審計職業責任更多地體現為對社會公眾的責任。
㈠、職業責任的依據
從世界范圍看，凡是建立注冊會計師審計制度的國家，都制定了相應的注冊會計師職業道德規范，以昭示注冊會計師應達到的道德水準。
1、國際會計師聯合會道德準則理事會為協調國際間職業道德規范，制定和了《職業會計師道德守則》。
[關鍵詞]德性 審美文化 人性論 審美選擇
[中圖分類號]B83－05 [文獻標識碼]A [文章編號]1000－7326(2011)05－0146－06
德性作為一個倫理命題已有悠久的歷史。按亞里士多德的觀點，是否具備德性是人與動物的本質區別之一。而德性是否完備則決定了人的整體品質的優劣。我們在此重提這樣一個古老的倫理命題，是現實使然。上世紀80年代初，美國社會學家麥金太爾在《德性之后》一書中分析了現代社會的道德危機之后說，現代社會是缺失德性的時代，人們注目于社會管理的效率和秩序，卻把如何培養善良而公正的人看作一個過時的形上話題擱置起來，甚至德性已淪為實現功利的工具。
我們正在經歷著麥金太爾所感受到的德性危機。改革開放初期，有人就感嘆地指出。中國當代社會已出現了道德滑坡，或稱為道德危機。如果說，這種論斷過于夸大的話，那么，說當代社會德性缺失，德性面臨困境，是絕不為過的。科學上進步了而道義上落后了，德性缺失了，世界就面臨“去魅”的危險。因而，追尋美德就成為當代人們普遍強烈的愿望，德性審美文化就更具現實的吸引力。如何發揚和創造審美的德性文化以促進社會的和諧，這應該成為美學關注的現實問題。
一、德性與道
在中國古代文化觀念中，“德”指事物所具有的某種品質和特長，萬物皆有德。“性”指人的內在特質。因此，“德性”便是指人的某種內在品質和特長，一般用以指道德品質。與之相近的概念是“德行”，《周禮?地官刈幣氏》云：“在心為德，施之為行”。可見，“德行”包括道德品質和道德行為兩者的統一；“德行”是內在道德品性的外化行為；“德性”是“德行”的基礎，并通過后者體現；后者為前者所決定，是前者的具體化表現。不過，兩者講的都是道德，難以分割和區別，所以人們往往將其通用。中國古代漢語中的“德性”作為倫理學的概念本是中性詞，特定情況下有時用作貶義詞，如批評某人“你這德性!”一般用作褒義詞，如贊揚某人“很有德性”。就是說，中國古代文化中，德已被預設為“善德”。在古希臘，“德性”這一概念是與一個事物的功能相關的。當一事物的某種屬于它的功能得到發揮或得到充分實現時，就可稱之為德性。亞里士多德指出，任何一個特殊事物都有屬于它這一類事物的特有功能，如馬的功能在于奔跑，眼睛的功能在于看，耳朵的功能在于聽，這些功能得到充分展示的品質就是這些事物的德性，一匹有德性的馬也就是這匹馬不僅本身好，并且善于奔馳；眼睛有德性，是因為它能很好地看東西，看得又清又遠。人是什么也就是人所具有的內在功能是什么的問題，而人卓越地踐行這種功能也就是人的德性。當一個事物無法實現其本性，無法完成其功能時就是德性的反面即不善。亞里士多德又指出：“能力就意味著德性。”后來康德在《道德形而上學》中也說，德性即有能力，因此，德性就是力量、堅強，缺德則與軟弱無能同義。因此，研究人是什么的學問也就是有關人的德性學說。如柏拉圖在《國家篇》中提出“四德性”說：治理者善于計謀，其德性是智慧；保衛者善于戰斗，其德性是勇敢；勞動者克盡職守，其德性是節制。由此可知，第一，從古希臘到近代，德性的概念是與人的本性內在聯系著的；第二，德性一開始就被看作是有益于一個人的整體生活的善，是與善的追求相聯系的。換言之，德性作為人的道德品質已歷史地被賦予了“善”的性質。所以，本文討論的“德性”正是具有善的性質的德性。而德性也因此具有了審美的意義，這正是人們常常稱之為“美德”的道理(古希臘人就將德性也稱為“美德”)。
德性問題自古希臘倫理學開始闡述以來，它關注的基本問題是：一個“好人”應具有什么樣的特質?如何成為一個“好人”?人怎樣才能獲得幸福?到了近代，以康德式的倫理學和以功利主義規范論為代表的道德哲學理論關注的基本問題是：人應該如何行動?20世紀50年代以后，西方現當代思想家和學者對功利主義規范論提出了激烈的批評，特別是80年代以來，以麥金太爾《德性之后》為代表，這種批評再起波瀾，并掀起了回歸以亞里士多德為代表的古代德性論的思潮。
從中國傳統文化的具體語境思考，要對德性做深層的理解還必須與“道”聯系起來揭示其相互關系。在中國古代文化中，德與道具有天然一致性，而這種一致性又源于人與宇宙或天的相通性的觀念。即天人合一、天人相通的古老哲學觀。
首先，關于“道”的含義，道家的道指的是宇宙的本根，它生于天地之先，為萬物之母，遍在萬物，其運行的自然規律是一切殊理之大理，即所謂“天理”、“天道”。儒家也講道，但直接指事物遵循的自然規律，也謂“天理”(《易經?系辭上》謂“天下之理”)、“天道”。《論語?公冶長》云：“子貢日：夫子之文章，可得而聞也；夫子之言性與天道，不可得而聞也。”雖然儒家、道家對天理、天道的理解不盡相同，但都視之為至高無上和“一以貫之”于萬物的真理，因而他們自然而然地由此推及社會、人生，于是便有與“天道”相對應的“人道”。“人道”一詞在中國古代最早出自《左傳?昭公十八年》，其中載有子產所說：“天道遠，人道近。”《易經?系辭下》也提“三才”之道，即“天道”、“人道”、“地道”。《論語》中的“道”也常是“人道”之意。總之，天、地、人存在著共同的道，而人道即為人之德。這里必須對“德”加上道家的補充說明。道家認為，一物之所以為該物者即德，德是具體事物的本性。老子說：“道生之，德畜之，物形之，勢成之。是以萬物尊道而貴德。”莊子說：“物得以生謂之德。”可見，在道家那里，道與德的關系就是普遍規律與特殊本性的關系，后者由前者所規定并作為前者的具體體現；萬物皆由道而生，由德而育，兩者不可分割，所以合而稱為“道德”。不過，中國古代哲學講宇宙、講萬物之理、總是落實于人生，講人生論、人格論。因此，“德”、“道德”的概念最終被集中用以講人生和人格而成為倫理學范疇，今天我們討論德性問題也是作為倫理學范疇而言的，也就是“人道”的問題了。
德與道的關系，老子有多處陳述，如《道德經》第十章講社會治理和對人對事都能達到道的“無為”境界，便為“玄德”。《道德經》第二十一章則說：“孔德之容，惟道是從。”所以，德是道在社會人生領域中的具體表現，是服從于天道的具體的為人之道。孔子認為一個有德的人總是依道行事的，必須“志于道，據于德”。意即道能引導德。總之，由道到德，其實就是由宇宙到人生，由外在天理到內在人格的建構。德必須符合道，符合道的德便為善德。
“人道”與“天道”的關系其實是德與道同一問題的不同表述而已。人道作為為人之德受天道所規定，人道必須服從天道，遵循天道的法則，因為天道是人和萬物至高無上的外在權威。所以，在儒家看來，人必須知天命，道德本性才合乎天道，故孔子曰：“不知命，無以為君子。”朱熹曾引程頤的話說：“知命者，知有命而信之也。人不知命，則見害必避，見利必趨，何以為君子?”就是說，人若不知道德的天命根源，就一定成為惟利是圖的小人，自然也就不可能成就君子德性。漢代成書的《韓詩外傳》也說，孔子所說的“不知命無以為君子”，是謂知天命者皆有仁義禮智順善之心，不知天命者則無仁義禮智順善之心。這說明只有把人的道德本性建立在天命信仰的終極基礎上，才能確立善德。為此，儒家要求人們從自然天道的行跡中去感悟天所賦予的德性，如孟子說：“天不言，以行與事示之而已矣。”即是說，上天雖不會言語，但人可從其運行規律感悟到道德義理。比如，從上天運行不輟的“天行健”特點感悟出人要有“自強不息”的精神；從大地孕育萬物的現象“地勢坤”感悟出人要有豁達胸懷、寬容精神，等等。人能懂得這個道、實踐這個道，即能體道、悟道、行道，就是“大達”，就是進入人生的最高境界。所以，人道的道代表了最高的人生理想，體現了人生的真蒂。在儒家看來，這個道、這個人生境界比生命還重要，所以孔子說：“朝聞道，夕死可矣。”總之，知道是立德的前提。
二、德性與人性
在形而上學層面上弄清了德與道、人道與天道的內涵及其關系之后，可以說：凡是符合自然規律和法則的德性或人道就是善的，因而也具有審美的性質和意義。因為，在道德領域，善與美的關系非常密切，善幾乎等于美，大善幾乎等于大美，即康德說的，美是偉大道德的象征。所以，無論是儒家還是道家，他們所說的符合自然規律和法則的德性、人道，都可以說具有審美意義。
然而，在現實層面上，怎樣的德性和人道才符合自然規律和法則，才是善的美的呢?這是一個涉及人的本性問題，即德性的人性本體論倫理學問題。一切人的德性問題都不能離開人性去談論。
縱觀歷史，在古希臘和中國傳統倫理思想中，德性觀念都是建立在“人性是如何的”和“人性應當如何”的人性論基礎上的。也就是說，人性問題或人的本性問題是其根基。人在本性上是什么。規定了我們應當成為什么樣的人和做什么樣的人。所以，弄清人在本性上是什么便成為理解人應具有怎樣的德性的前提。
所謂“性”，孟子說“生之謂性也”。性即使該物成為該物者，萬物皆有性；人性就是使人所以為人者。最早對人性內涵的認識是：人有異于動物。孟子云：“水火有氣而無生，草木有生而無知，禽獸有知而無義，人有氣有生有知亦有義，故最為天下貴也。”他認為人與獸的根本區別在于人具有道德心。這是直接從有沒有德性上進行區別。西方強調的是動物沒有理性而人有理性，如亞里士多德把人定義為“理性動物”。在亞氏看來，理性使人成為人，理性是人性的核心，它決定了人的德性的善惡。他說：“人一旦趨于完善就是最優良的動物，而一旦脫離了法律和公正，就會墮落成最惡劣的動物。不公正被武裝起來就會造成更大的危險，人一出生便具裝備有武器，這就是智能和德性。……所以，一旦他毫無德性，那么他就會成為最邪惡殘暴的動物，就會充滿無盡的欲和貪婪。”后來，古羅馬西塞羅在《論義務》中說，人與動物之間最明顯的差別是，禽獸在很大程度上為感官所驅動，很少考慮過去或未來，只是為眼前而活著，但是人因為天生具有理性，他憑借理性可以知道事物的關系，看到萬物的原因，理解原因和結果的相互性質，做出類推，因而很容易審視其一生的整個過程，為生活的行動做必要的準備。笛卡爾有一句名言：“我思故我在”。也把人的本性的根本歸結于理性，在《致亨利?摩爾的信》中指出，禽獸沒有理性，像我們人一樣，盡管同一種禽獸中，有些比其他的同類完善一些，在馬和狗中尤其值得注意，有些馬或狗比其他同類更有能力記住教給它們的東西，盡管它們能夠用聲音或身體的其他動作，告訴我們它們的情緒和意圖，諸如憤怒、恐懼、饑餓等等，但是人們決不會看到任何禽獸達到這樣的完滿程度：能夠使用真正的語言，即是說，能夠用聲音或用其他符號向我們表示，只與思想有關的任何東西，而不是單單的情緒。因為語言是隱藏于身體中的思想之存在的唯一符號；現在所有的人，包括最愚蠢、最笨的人，甚至沒有講話器官的人，都可使用符號，而禽獸決不會做這種事情；這可能是人與禽獸的真正差別。
人性應當如何的思考就建立在這個“智能”或“理性”的基礎上，符合人性的理性本質的德性才是善的，否則就是不善或惡的，換句話說，德性要成為真正的德性即美德，必須稟有人性中最優秀和最高級的部分――理性，否則就談不上是真正的優秀，也談不上美德。亞里士多德強調，德性是指靈魂方面的優秀，而不是指肉體方面的優秀。他說，我們的生活不是依靠任何其他東西，而是靠靈魂，而德性就在靈魂中：靈魂有兩個部分，即理性部分和非理性部分。非理性靈魂中有動物和人所共有的欲望。人與動物的不同在于人有理性靈魂，可以對自己的非理性部分產生作用，如對欲望的制約力，使非理性靈魂成分有了理性成分。道德德性的生成，說到底是理性靈魂對非理性靈魂作用的結果。可以看出，亞里士多德對德性問題所持的人性論觀點是中肯的，即認為人的德性是指人性處于一種“好”的、“優秀”的狀態，理性靈魂與非理性靈魂融合化通的狀態。康德也認為，理性是一種強大的力量，在理性的主宰下，人能保持自身的純潔和嚴肅，才能不為艱險所阻，才能鄙視誹譏，排除欲望的障礙，無私無畏地去擔當起道德責任。
毫無疑問。德性是一種性格狀況。但僅此認識還不夠，還要說出它是什么樣的狀況。就是說，我們還要問：我們應當成為什么樣的人和做什么樣的人呢?具體的為人之道即德性應當如何才是符合理性而成為善的德性呢?對此，中外古今的倫理學家、哲學家和政治家的觀念并不相同。正如亞里士多德所說：“一旦涉及德性問題，依然是各執一詞。因為不同的人所崇尚的德性不會直接相同，從而他們關于修養德性的觀點理所當然地要彼此相異。”
在中國古代，以孔子為代表的儒家觀點是仁、義、禮、智、信；恭敬、孝悌、忠恕，以及知恥、克己、中庸、同情、責任、人世、大我等，核心是仁。古希臘的倫理學認為，人的德性主要為四個：智慧、正義、勇敢和節制，柏拉圖說德性有計謀、智慧、勇敢、節制等，與此說相近。亞里士多德除了在《政治學》中不斷強調這些品質外，在《尼各馬可倫理學》中還羅列了如下“具體德性”：慷慨、大方、大度、溫和、友善、友愛、誠實、機智、羞恥、公道、適度等。到了中世紀的基督教德性倫理學，又增加了信仰、愛和希望。各家各派都認為自己所倡導的這些德性是符合人的本性的為人之道，是善德、美德。反之則為惡德。
不僅不同的學派、不同的人對德性表現的看法不同，而且有人對兩種對立的德性也不絕對地歸之于善或惡。如梁啟超在《十種德性相反相成義》一文中就認為，有十種德性，“其形質相反，其精神相成，而為凡人類所當具有，缺一不可者。”這十種相反相成的德性是：獨立與合群；自由與制裁；自信與虛 心；利己與愛他；破壞與成立。可見，對德性的具體表現的看法是多元化的。
不管人們對德性的表現和善惡有何不同的見解，但應該肯定的一點就是，德性的善是超越動物性的肯定性的人性、肯定性的人生境界。它必須符合天理與人性，有益于他人、有益于社會，當然也有益于自己。這樣的德性應該說已具有一定的審美意義，就是說，既符合天理人性又有益于他人、有益于社會的善是德性倫理文化審美性生成的依據。
三、德性主體的德性審美選擇
亞里士多德說，我們探討德性是什么，不是為了知，而是為了成為善良的人，若不然，這種辛勞就全無益處了。他還說，對于美德，我們僅止于認識是不夠的，我們還必須努力培養它，運用它，或是采取種種方法，以使我們成為良善之人。
研究了德性的本質，我們才能知道什么是我們應當做的，什么是值得我們贊賞的德，什么是我們應當提倡的品性和理想人格。然而，這一問題不能僅僅停留在抽象層面上，它必然要落實到現實層面上回答“我應當做什么”的問題。這就是德性主體的德性審美選擇和人格建構的實踐問題。
人性本無善惡之分，善與惡是人選擇的結果，你是要喝人奶還是狼奶，是重義輕利還是重利輕義，等等，都是德性選擇。德性主體對德性倫理的選擇和自我人格建構是一個非常實際而意義深遠的問題。亞里士多德說：“倫理德性既然是一種選擇性的品質，而選擇是一種經過思考的欲望。”所謂“思考的欲望”，指的是理性。從根本上說，理性是人的本質之所在，一切德都要把理性的普遍素質融入感求之中。這就是“明智”。亞里士多德明確地說：“所謂明智，也就是善于考慮對自身的善以及有益之事，但不是部分的，如對于健康，對于強壯有益，而且對于整個生活有益。”明智就是善于考慮，能審慎而恰當地選擇，促使好的結果或秩序出現，而避免壞的結果和秩序出現。
康德對德性主體的德性選擇非常重視，他提出了行為、意志和道德法則三個重要范疇，指出意志決定行為，而道德法則決定意志。他認為，主體的意志只有遵循道德法則而促成的某種行為才是有道德的行為，這種行為才是有道德價值的，為了道德法則而發生的行為才具有道德性。在康德看來，道德法則是最高律令，而且是超越經驗、超越功利的純而又純的先天理性，如果一種意志行為帶有經驗雜質，它就不具道德價值，就沒有審美意義。康德認為帶有感情因素(經驗雜質)去同情、幫助別人就沒有道德性，就不是他津津樂道的純粹美了。例如，街頭小店掛著“童叟無欺”的金字招牌，其實也這么做了，似乎是誠實的，但其目的主要還是為了自己增長財富，出于利己動機，沒有多少道德價值。再如，一個男子去幫助一個貌美的女子，可能是出于喜愛而不是出于道德，相反，去幫助一個老太婆，他倒可能出于道德良心而不夾雜任何功利或好惡感情地去幫助她。前者無道德性，后者有道德性。康德過于追求道德動機的純粹化，過于理想化，這是不切合實際的。所以，他這種“絕對德性”遭到叔本華等的嘲諷也是情理中的事。
但是，如果我們拋棄康德的道德法則的唯心主義解釋，那么，他提出對道德法則的“敬重”問題卻值得我們思考。如果我們真正對“人性應當是如何的”取得共識并把它作為最高的道德律令或道德法則加以“敬重”，自覺將其作為自己的行動要求，難道不是很好嗎?(注意：“敬重”雖然也是一種情感，但是通過理性產生的自覺情感)多年來，我們對人性論、人道主義的一再批判造成的關于“人性應當是如何的”問題的混亂認識，使人們缺乏一個基本的道德法則的指引，缺乏內在的自覺要求。這種不幸必然帶來許多違背人的基本本性的行為發生(如打、砸、搶、欺詐偷盜、誣告陷害、殺人放火、奸虜掠等)。因此，德性主體對德性的審美選擇，首先應該建立在對人的基本本性的“敬重”上，即首先要順應人的基本本性，正如斯多葛派所主張的：以一種順從自然的方式生活，也就是順從一個人的本性和順從普遍的本性。這與道家主張的自然無為不謀而合。就是說，德性的自覺，首先是人性的自覺。這種自覺，是內在的自發力量。美國文化人類學家魯思?本尼迪克特提出了“罪感文化”和“恥感文化”兩種文化模式的觀念，認為西方文化是罪感文化，它相信上帝是無所不在和無所不能的，會時時刻刻監視每個人的一舉一動，所以西方人重視契約，包括內心契約，強調內在良心的自我制約，一旦做了壞事，即使沒有別人知道，也會在良心上自我譴責，感到內疚而到教堂找上帝的替身牧師懺悔，以求解脫，否則他們會感到心靈不安。東方文化講恥感，本尼迪克特認為它依靠別人的批評、譏笑這些“外部強力來做善事”其實“恥感文化”也強調自我的內心制約。在我看來，罪感和恥感都是人性自覺和德性自覺的體現，它應該成為德性主體對德性的審美選擇的心理認識前提。有了這個前提，人們才會自覺去做應該做的和不做不應該做的。
德性倫理文化具有普適性價值，普適性正是建立在人類關于“人性應當是如何”的共識基礎上的。因此，人類必然有共同的德性選擇。但德性倫理文化又具有時代性、民族性、階級性，由此所形成的復雜性以及人們對其善惡意義認識的不一致性，使德性主體對德性倫理文化的審美選擇面臨著一定的困難，無所適從，甚至出現混亂。例如，把古代傳統德性倫理觀念及書籍都視之為腐朽、過時、落后的污水潑掉，或反過來通通當做“國悴”照搬給現代人，不加批判地一味倡導“讀經”，就是德性倫理文化選擇的混亂。在現實生活中，善惡、美丑、優劣、好壞不分的現象和丑惡行為屢見不鮮，都說明德性選擇的引導和德性教化仍任重道遠。
德性不是天生的，而是人的一項成就，是通過教化、引導、培養形成的。孟子說：“無教，則近于禽獸。”亞里士多德說，對于美德，我們僅止于認識是不夠的，我們還必須努力培養它，運用它，或是采取種種方法，以使我們成為良善之人。因此，自古以來，道德家們制定了種種德性規范，通過各種方法和形式(如詩教、樂教等)對人們進行教化和規范，實現德性人格的建構，這是理所當然的。但是，事實證明，德性教化如果變成一種借助于外部權力的強制性灌輸而不是引導對象的人性自覺和對事理的深切感悟，必將事倍功半，甚至導致逆反對抗；而德性規范本身如果違背人性(如“存天理，滅人欲”、“與人斗其樂無窮”之類)或固守陳舊落后的德性觀念，同樣必然帶來消極后果。這方面，歷史和現實都給我們留下了許多經驗教訓，尤其是當前我們的道德教育少有實效的原因是非常值得反思的。
關鍵詞：村級，經濟責任審計
近年來，審計機關不斷拓寬經濟責任審計的覆蓋，從已經普及至縣、鄉鎮一級，又延伸至加強對村干部參與農村經濟活動的監督與約束上，積極推行村級領導干部經濟責任審計，取得了明顯成效。但審計中發現的問題，需引起重視并加以解決。一、存在的問題
（一）會計基礎薄弱。一是賬簿登記不規范，賬賬、賬表不符。二是原始憑證要素不符，記賬憑證與原始憑證金額不符或沒有原始憑證。三是賬目混亂，無依據進行賬記調整。
（二）財政財務核算不規范。一是違規收費時有發生，違規收入不入賬形成賬外收入。二是賬外列支、白條支出較為普遍。三是往來款項不及時清理，導致往來戶頭多，且往來單位金額不一致。
（三）擠占挪用專用資金。一是一些村委將上級撥入的扶貧款、專項資金不單獨核算。二是征地補償費未實行專戶管理且使用不規范。三是改制企業上繳的凈資產及剝離資金未及時上繳市級財政專戶。
（四）資產管理不到位。一是少數集體資產長期游離賬外，存在管理風險。二是建設工程管理及核算不規范，手續不全，未經審計便自行結算。三是固定資產核算不合規，存在不入賬和報廢銷賬。
二、存在問題的原因分析
（一）財經法規知識宣傳學習不到位，領導干部法制觀念不強。一些村干部平時不注重對財經法規及有關政策規定的學習，自身缺乏財經知識和基本的財務知識，對一些違規違紀問題認識不夠，管理職能、服務職能和工作職責沒有充分發揮。造成違反程序行事、不經批準擅自處置資產；亂收費、亂攤派；在資金管理和運用方面存在擠占挪用或滯留專項資金、賬外設賬等現象。
(二) 財政財務管理水平不高，財務人員責任心不強。少數村級財務人員的財經法規意識淡薄，對執行財務管理制度意識不強，往往是被動的做賬、做報表，村干部叫怎么做就怎么做，對于一些明知是不符合財經法規的不加以制止，做“好好先生”，未能真正履行財務監督職責。畢業論文，村級。以致會計基礎工作薄弱，會計核算不規范，隨意性較大；納稅意識薄弱，對取得的資產出租收入從不繳納有關稅費。畢業論文，村級。
（三）內控制度執行不到位，監督制約機制乏力。一是一些村部財務管理不規范，不能有效控制財務收支。會計憑證的填制缺乏合理有效的原始憑證支持；重大事項沒有實行集體審批決策；工作人員調離崗位也不及時辦理清點、交接手續等。二是雖然建立了規章制度，但有章不循，如業務招待費，有關部門三令五申嚴格控制招待費，但在執行過程仍然超范圍超標準列支。三是資產不實，資產管理混亂。添置的固定資產入賬不及時，未對固定資產進行定期不定期的清查盤點，時常出現有賬無物，有物無賬的混亂狀態。少數單位的資產長期游離在賬外，對外長期投資的本息未按規定收回，一些應收未收的資產未及時催收，由于人動，極易造成“人走賬不清”，“新官不理舊賬”。
三、建議及對策
（一）強化學習，不斷增強財經法紀意識。對于存在的問題，整改得到不到位，是否還會復發，其執行在于業務人員，但關鍵還是看領導認識到位不到位，貫徹有力不有力，因此必須扎實開展領導干部財經法紀教育。村級領導干部應自覺加強財經法規的學習，增強財務管理意識，嚴格執行有關法律法規，不斷改進和提高財務管理的水平和能力。財務人員應認真學習有關法律法規，進一步提高自身素質，強化財經法規意識，增強依法理財能力。另外，會計管理部門在會計業務培訓過程中要加強業務指導，并對普遍存在的問題開展有針對性的培訓教育，加強財務工作的指導和監督，履行法定監督職責，促進和規范財務收支行為。
（二）加強監督，規范內部財務行為。應全面清理整頓原有的各項內控制度，找準失控環節，明確自控重點，培育自我約束自控能力。畢業論文，村級。畢業論文，村級。特別是加強工程建設項目的管理，規范建設程序，工程款支付和核算。畢業論文，村級。加強財務安全管理，確定財務的安全完整、保值增值。畢業論文，村級。專項資金切實做到專戶核算，專款專用，杜絕擠占挪用，保障財政專項資金安全，提高財政專項資金使用效益。另外，建議各鄉鎮有關部門加強對村級日常經費支出的合理、合法進行監督，特別是對工程項目管理，固定資產采購等方面，對監督結果在村級范圍內公開，接受群眾監督。
（三）培植財源，從嚴控制政府性負債。一方面各鄉鎮應適應經濟形勢，深入貫徹落實科學發展觀，結合各鄉鎮實際，因地制宜，挖掘傳統產業，發展特色產業，調整產業結構，加快發展農村經濟，不斷壯大農村經濟，努力實現富民、富村、富鄉的目標。另一方面要做好節流工作，正確處理好負債與建設的關系，應合理安排制訂建設計劃，不能通過加重農民負擔和增加鄉村負債搞建設，更不能以破壞生態環境為代價。
（四）健全監管，注重審計成果轉化。經濟責任審計結果運情況如何，是衡量這項工作成敗的關鍵。有關部門要充分利用審計成果，將執行財經法紀工作的好壞，作為考核任用領導干部的重要依據之一，鄉級干部管理部門應根據審計結果報告所列問題，與被審計的村干部進行談話，予以誡勉，督促整改。切實規范和制約村級領導干部的權力運行，全面推進政務公開、村務公開、黨務公開，健全農村集體資金、資產、資源各項管理制度，做到用制度管權、管事、管人。
1.1審計性質不十分明確內部審計是市場經濟條件下,企業基于加強經營管理的內在需要,也是內部審計賴以存在的客觀基礎。然而,我國現代內部審計的產生卻是一個行政命令的產物,片面強調外向及作為國家審計基礎(政府審計的延伸)而存在的內部審計模式。這種審計模式實際上導致了人們對內部審計在性質認定上的模糊,從而不利于甚至阻礙著內部審計理論與實務的發展。
1.2審計的范圍有限內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動,其目的在于為組織增加價值并提高組織的運作效率。從內部審計的定義不難看出內部審計的兩種職能,即“監督職能”和“服務職能”。然而,由于我國內部審計設立的特殊背景,一開始就被錯誤地視為國家審計職能的延伸,內部審計工作的重心便局限于財務收支的真實性和合規性審計。長期以來內部審計是以“警察”的身份出現,突出了“監督”職能,忽視了“服務”職能,內部審計不關注企業的經濟效益和長遠發展。
1.3內部審計的作用沒有受到足夠重視雖然審計工作在財務收支審計的基礎上逐步向更廣的范圍和深層次發展,但認識水平、思想觀念的束縛以及管理體制等諸多因素,影響和阻礙著內審作用的有效發揮。
1.3.1內部審計成立多年來,投入大量精力搞的財務收支審計未能解決會計信息失真的問題,而且花樣翻新。究其原因,有會計人員知識水平、業務素質的因素,有企業因小團體利益漠視法律、法規、規章、制度的因素,也有監督不力、查處不嚴的因素。從監督的角度看,一是由于內審人員獨立性、權威性不夠,礙于情面,特別是一些審計人員還處于被領導的地位,因此,查處問題不深不透,只看表象,點到為止,不去深究。二是一些單位存在家丑不可外揚的觀念,總覺得出現問題不是光彩的事,審計信息不公開,礙于情面不愿處罰,起不到查一儆百的作用,相反一定程度上還助長了違紀違規行為,審計的威懾作用沒有有效發揮。
1.3.2中國企業特別是國有企業的管理體制在兼顧中國目前特定的社會環境的同時,逐步向國際先進的管理體制靠攏。縱向看,我國企業的管理體制有了質的飛躍;但橫向看,我國與國際先進的管理特別是真正意義上的現代企業制度的要求還有一定差距。這些差距的原因之一是與現代企業制度相配套的領導干部任期經濟責任審計的作用未落到實處。
1.3.3隨著全球經濟一體化的進程不斷加快,企業來自國內外的競爭也越來越激烈,企業經營風險不斷加大。面對日趨激烈的競爭,各國內部審計領域有了新的拓展,內部審計由控制導向審計向風險導向轉變;從微觀的查錯防弊向宏觀的管理審計、效益審計轉變;從經營審計向戰略審計轉變;由防護性的監督、保證職能向預測、咨詢的價值增值和服務職能轉變。這些先進的理念在我國理論界討論較多,但在實務界有些企業,特別是基層企業未曾涉及或涉及甚淺,內部審計還處在查處錯誤階段,對錯誤事項停留在調賬、糾正錯誤上,尚不能多角度、深層次分析問題,更談不上站在企業長遠發展的高度分析問題,提出建設性的建議,相比國際先進的審計理念和實務,我國內部審計的作用還有待開發。
1.3.4審計人員對計算機知識缺乏,不適應電算化、信息化的快速發展。計算機的普及和應用給審計提出了新的課題,即對信息系統審計和利用計算機實施輔助審計。信息系統審計包括信息系統內部控制評估、信息系統建設效益評估、信息系統合規性檢查等多種形式,需要審計人員既熟悉掌握硬件知識,又要對軟件有足夠的了解,就目前為止,多數審計人員不具備這樣的知識,無法有效地評估信息系統的安全性和效益性。計算機審計軟件由于開發標準不一,功能不完整,全面推廣計算機輔助審計還有一定難度,審計人員的知識和審計手段滯后于信息化的發展。
2如何促進審計工作的發展
2.1明確審計的性質內部審計在企業經營管理中處于極其重要而又特殊的地位。企業所設定的目標是一個企業的各個組成部分努力的方向,而內部審計及內部控制組成要素則是為實現或達成該目標所必須的條件。要確保內部控制制度被切實地執行并收到良好的效果,并能夠隨時適應外部環境的變化,就必須加強對內部控制的有效監督和客觀評價。內部審計既是企業內部控制的重要組成部分,也是監督與評價內部控制其他部分的主要力量,因而其在強化內部控制方面應當發揮不可替代的積極作用。
2.2改進審計方法
2.2.1企業內部審計應圍繞企業經營目標開展工作,且理當成為企業運行的“監控器”。企業借助內部審計來完善經營管理的“預警系統”,建立健全內部監督“保證體系”。為此,內部審計應突破單純的事后審計,轉移到事前、事中審計上來,從而對企業內部控制進行全過程、全方位的監督和評價。
2.2.2內部審計的目的是保證組織目標的實現,因此,賦予了審計的監督保證職能。從監督職能看,筆者認為審計目的不是查處人,而是教育人、服務人,是保護干部的有效手段。借鑒國家審計通報的做法,在企業內部實行年度審計通報制度,作為職代會的一項內容,同時實行內部審計結果與各單位考核掛鉤的辦法。透明是最好的反腐劑,公開是最有力的監督武器。這種警示作用對發揮內審作用,保證企業會計信息的真實性以及領導干部的政治安全性應是一種有效的做法。
2.2.3經濟責任審計是選拔任用干部的有效監督形式,因此,應改變目前“先任后審”的局面。在用人制度上實行經濟責任審計與人事制度的銜接,按照中央“兩辦”和“五部委”文件精神,實行“先審后任、先審后升”的經濟責任審計和人事任免制度,使經濟責任審計真正成為考核干部履行責任的手段,增強干部在崗在職的責任性和約束性。
2.2.4實行審計通報制度是一把雙刃劍,既是對被審計單位的有效約束,同時也對審計人員提出了更高的要求,審計不能停留在膚淺的現象上,而應從管理的角度深層次、多角度地分析問題。審計不在數量多,關鍵是要出精品,最大限度地為組織提供有效的價值服務。
2.3加強審計人員的培訓信息系統審計,是信息化發展到一定程度的必然結果。信息化環境下的審計,電子數據、信息系統、系統內部控制必須做到“三位一體”。在審計過程中,這三項不能少,否則就不能全面履行審計職責,這就給審計提出了更高的要求。因此,在專業人才上應盡快引進或培養具有計算機專業背景,且對信息系統審計經過深入的專業學習和鉆研的人才。同時要加強現有審計人員信息系統知識的普及和培訓,使審計不斷適應信息化發展的需要。
緊緊圍繞縣委、縣政府的目標要求，根據縣審計局年度工作安排，堅持把握大局、突出重點，致力于防范風險、促進發展，充分發揮內部審計職能作用，提升內部審計服務于科學發展的能力與水平，擴大內部審計工作效益，制定了《__市內部審計協會__分會2015年工作要點》，明確各階段工作任務與要點，保證年度內[:請記住我站域名/]審工作有計劃、有步驟順利開展。
1. 多渠道多方式爭取支持。結合各種會議培訓及工作匯報，如全縣審計工作會議、財政同級審工作匯報、經濟責任審計工作聯席會議、年度審計工作情況匯報等等，及時反映我縣內部審計工作現狀，呼吁縣人大、縣政府、縣組織部門加強對內審工作的重視，加大對內審工作的支持。
2.結合縣局實施項目審計，對鄉鎮落實《__縣關于落實內部審計工作實施意見》情況進行督查，將內審機構（人員）是否建立健全等內容列入審計實施方案。在審計報告中建議被審計單位建立健全內部審計機構、完善內部審計制度，提升內部審計工作水平，促使內部審計在財務管理和內部監督等方面發揮應有的作用。
1.加強業務培訓，內審人員的工作能力不斷提高。建立業務學習制度，堅持每季組織1次內審人員業務學習，學習《__省人民政府關于進一步加強內部審計工作的意見》等文件精神，使內審工作不斷規范。
2.加強廉政教育，促進內審人員廉潔意識增強。在培訓內容上不僅注重業務培訓，同時增加廉政教育內容，組織內審人員觀看反腐教育警示片、腐敗分子犯罪事例教育展等，使內審人員的思想覺悟有了新的提高。在工作中敢于堅持原則，秉公辦事，恪守審計人員的職業道德，做到依法審計，廉政審計。
3.組織內審交流，內審人員整體素質不斷提升。一是縣內審分會組織會員單位交流。分別召集縣教育局、縣農業局、縣衛生局等19個內審會員單位開展交流，進一步了解內審工作的開展情況，重點關注內部審計功能作用與目前存在的突出問題，通過積極獻言獻策以促進各會員單位內審工作，推廣審計工作的新經驗、新方法，促進內部審計工作水平不斷提升。
4.加強業務指導。一是結合“三公經費”審計，適時指導縣教育局、縣衛生局等單位開展公務、經費支出自查與交叉審計；二是指導農經工作審計，加強村財務機構監督，加強村集體經濟組織負責人經濟責任審計，查處違規違紀問題。
5.在理論研究與優秀項目上尋求突破。通過發動審計機關業務人員和分會單位積極撰寫課題論文以及打造精品項目等方式，以提高我縣內審工作業務質量與理論研究水平。2015年共有2個審計項目獲獎。
一年來，我縣內審分會在市內審協會的指導下，在全體分會成員單位支持與有力配合下，內審工作較之去年又有新提高。但與上級內審工作要求還有很大差距。我們將繼續查找原因，解決問題，學習先進，力爭在2016年取得更大突破。
（一）在服務指導上下功夫。積極組織內審人員后續教育培訓和崗位資格證書考試，進一步加強內審人員和內審工作交流，促使我縣內審會員單位的內審項目質量和內審工作水平地不斷提高。
（二）在內審理論或實務研究上下功夫。努力突破空白，積極組織內審單位及相關人員進行內審理論或實務研究，并爭取按要求向上級內審協會推薦科研成果。
【關鍵詞】環境審計 環境保護 監督
一、引言
工業革命之后，不少發達國家出現了嚴重的環境污染。我國的相關研究出現相對較晚，主要是改革開放以后，環境問題日益嚴重，學術界和政府才意識到問題的嚴重性，開始進行研究。1995年，在開羅會議上，中國審計署在提交的會議論文中對環境審計的作用和責任、環境審計的技術和方法，進行了具體闡述。但目前為止，我國環境審計仍然處于起步階段，國內環境審計落后于國際環境審計已是不爭的事實。
二、中國環境審計理論研究回顧
隨著中國環境污染的不斷加劇以及“科學發展觀”觀念的不斷深入，我國有必要進一步推進環境審計工作，以實現環境保護的目標。環境審計應以其獨立的監督功能，在保護生態環境、防治環境污染的活動中，發揮其監督作用。為此，必須分析、研究環境審計的理論基礎，以創造合理的理論基礎和實務規范。
（一）關于環境審計的職能
環境審計作為環境保護的一種有力工具，在經濟活動中會越來越發揮其重要作用，在此就環境審計職能作出闡述，以其推動環境審計在我國的發展。王煒、王陽和雷東風（2000）認為，監督、鑒證、評價和防護是環境審計的主要職能；王學龍（1997）認為，監督、鑒證和評價是環境審計的三大職能。
（二）關于環境審計的主體
我國早期學者通常認為環境審計的主體主要是政府監管部門。隨著居民環保意識增強，對環境問題以及企業社會責任更加關注，我國學者對環境審計主體的認識已經更加全面，陳思維、李菊香（2010）認為環境審計的實施主體由政府審計機關、內部審計機構和注冊會計師共同組成。
（三）關于環境審計的客體
李菊香、胡文平、彭桃英（2011）等認為環境審計的客體包括三部分內容：即針對環境保護資金籌集和使用情況進行鑒證的財務審計、針對組織業務活動對有關法律法規遵循情況進行鑒證的合規性審計，以及對有關組織的環境管理責任及工作成果進行評價的績效審計。
三、中國環境審計研究的基本軌跡
（一）論文的研究內容概況
從理論研究和實務研究兩方面考察我國環境審計研究內容軌跡，可以將環境審計理論研究的內容進一步分為綜論型、概念-意義型、現狀-對策型、具體理論及文獻綜述5類，實務研究主要按審計主體不同分為環境審計方法、政府環境審計、企業環境審計、民間環境審計、國外環境審計及其他等6類。
（二）論文的研究方法分析
我國環境審計研究方法相對滯后，在所查文獻中，屬規范分析的文章占主導地位，屬實證分析的文章不多，理論與實際銜接不足。實證研究方法主要表現為案例研究、實地研究和調查研究，幾乎沒有檔案研究和實驗研究。
（三）中國環境審計的主要推動力量
論文研究的推動力量對論文起著很重要的作用，對樣本文獻的作者單位進行分類，可以將其分為高等院校、政府機構、企業及其他。中國企業若想進入國際市場的舞臺，必須遵從相應的環境準則。無論是否出于自愿，企業都會回應這種壓力，來承擔環境方面的義務并采取一定的措施，這正是社會回應理論所主張的觀點。
四、中國環境審計研究的特點和問題
（一）論文的研究方向分析
經過近年發展，我國環境審計研究正逐步形成自己的特色研究方向，理論研究上注重中國特色的環境審計理論體系的構建或國際環境審計理論的中國化，實務研究上與國際接軌，密切關注環境績效審計和企業層面的環境審計。
但我國的環境審計研究方向比較窄，偏頗性和羊群效應明顯。從主體來看，企業環境審計的論文最多，通過分析其研究內容，我們發現對企業環境審計的研究主要集中在清潔生產審計、環境管理體系審計、環境責任審計，而對企業環境會計核算背景下的環境財務審計的研究涉及很少。
（二）論文的研究視角分析
我國環境審計研究的視角偏向審計和會計，一是從研究者的學科背景看，會計類核心期刊文獻占總核心期刊文獻的主導；二是從研究者單位分布看，來自高校的研究單位基本為會計院系，環保部門和企業的文獻不多；三是環境審計學位論文專業背景的大部分是會計學專業。
與國外環境審計研究側重生態環境評價和審核不同[3]，我國環境審計研究首先由會計和審計界發起，研究者對會計審計問題熟悉，而對生態問題了解不夠，這限制了我國環境審計研究視角的開放程度。
（三）研究層面分析
我國環境審計研究在深度和廣度方面都有了迅猛發展，讓我們從星星之火看到了燎原之勢。從論文的研究方法可以看出研究層面的提高，在規范研究方法的運用上，更加注重比較研究、歷史研究等方法，實證研究論文明顯增多。
然而，我國的環境審計研究尚處初級階段。一是概念、意義、現狀、對策等深入研究較少。二是重復性研究問題嚴重，主要表現為簡單重復和盲目重復。三是研究方法顯單調，許多研究直接搬用審計學常規研究方法，對環境審計研究中“環境”二字缺乏考慮。
五、總結
我國環境審計的研究已有一定的基礎，最重要的是有環境審計理論基礎的研究。在研究方法上，大部分采取了規范研究的方式，并輔以實證研究加以調查分析。但中國的環境審計研究起步較晚，許多地方需要加進。展望未來的環境審計研究，結合大量文獻，我們得到以下啟示：一是環境審計研究應緊密圍繞全球環境問題的協調和國際環境會計最新實踐展開；二是應大力倡導和推動環境審計研究視角的多元化，改變當前環境審計研究由純會計審計界主導的一股獨大局面；三是研究方法將更趨規范，實證研究方法的條件日趨成熟。
現實問題剖析領導干部離任經濟責任審計(以下簡稱離任審計)是監督干部的有效形式,是考察了解干部、教育保護干部的重要手段,也是純潔干部隊伍,規范干部行政、經濟行為的主要途徑。然而,由于我們開展離任審計工作的時間不長,實踐經驗不足,在體制、機制、制度建設等方面,還有許多規律性的東西未被完全認識和準確把握,致使目前的工作還存在一些亟待改革和完善的深層次問題:
一是審計時限緊,被動應戰問題比較突出。離任審計是一個十分復雜的操作過程,不僅需要充裕的時間,而且需要配置相當的人力資源。由于干部免、審、任的時間差很小,或未審先任,或審任同步,導致時間倉促。再加之目前審計力量普遍偏少,審計方案中確定的重點范圍和內容又要求審深審透,而領導干部一般任職期限都較長,這些單位形成的會計資料繁多,問題情況很復雜,且財務人員更換頻繁,新的財務人員對過去的一些經濟事 實不甚了解,結果導致對離任干部的經濟責任審計失之于粗、失之于寬。
二是體制不順,“走過場”問題比較突出。獨立性是審計工作的靈魂,然而在現行的雙重領導體制下,各級審計機關的人財物均操控于地方政府,它實質上僅是地方政府的一個內審部門。在這種體制下,有一些審計干部屈從于行政官員權威,淡忘了職業道德。個別審計人員受復雜人際關系和不良風氣的影響,拿原則做交易,導致審計結論文不符實, 為被審對象“遮風擋雨”。此類“走過場”的離任審計帶來了消極影響和現實危害,造成審計工作深入難、取證難,在一定程度上喪失了監督功能。對上述問題,應采取措施盡快加以解決。
制度創新建議審計理論創新。現代監督理論與實踐經驗證明,在各種監督制約機制中,最有力、最有效、最權威的是自上而下的垂直監督,其他監督是否奏效,都取決于垂直監督機制是否健全強化。國家審計的本質是監督,而監督的效能也同樣取決于領導體制上的突破與創新。黨的十六大從深化政治體制改革,強化對權力的監督與制約的高度,賦予 了審計機關更重要的職責。為此,建議國家審計的領導體制應由現行的雙重領導體制盡快向相對垂直的領導體制(即實行人財物省以下垂直領導)轉變;離任審計的重點也應向全面評價其是否規范地依法行政、有無重大決策失誤造成嚴重損失浪費、有無因搞“政績、形象工程”等而造成本級政府或本單位嚴重負債、有無重大違法違紀問題、有無重大責任事故等方面轉變。
法律法規創新。隨著社會的發展和改革的深化,審計的地位和作用不斷提高,現行審計法律法規有些已經跟不上時展步伐。加強對權力的監督制約,也需要國家的審計法律法規與時俱進,不斷地進行適應性調整。除在審計領導體制改革上提供法律支持以外,還應對離任審計工作統籌進行依法規范,由單純的合法性審計向合法性審計與效益審計兼顧轉變;由單純的低層次財務收支審計向高層次的客觀評價領導干部的經濟責任轉變,并從領導體制、管理機制和實施程序等方面,為離任審計提供適應性較強的法律保障。
協調機制創新。開展高效能的離任審計必須確定科學的協調機制,即通過相關權力的合理分割,建立權力的制衡和約束機制,從而有效地防止權力的濫用,克服權力異化現象,使權力的運作從屬于人民的根本利益。這就要求各級黨政機關必須統籌協調好各有關部門,使離任審計形成整體合力。
首先,各級黨政主要領導應進一步統一思想,切實加強對離任審計的組織領導,提高廣大干部認真接受離任審計的主動性和自覺性。其次,組織部門作為干部離任審計的牽頭單位,應提前向審計部門提供待審對象名單,合理安排免、審、任的時間差,為審計部門開展工作創造良好的外部環境,提供強有力的組織保障。再次,紀檢監察機關應向審計機 關提供被審計對象的有關情況,及時調查處理離任審計移交的有關問題。此外,還要健全領導干部離任審計的報告制度。審計結果報告應同時抄送本級和上級黨政有關部門,上級領導機關應區別問題的不同性質,采取相應的查處措施。
方式方法創新。首先要強化審計工作的“陽光操作”。在干部離任審計過程中,要通過召開座談會、通報會、個別走訪等形式,廣泛發動群眾,拓展取證渠道;充分利用內審成果和民主理財、政務公開、財務公開等有關資料,深化離任審計重點,建立并完善審計結果公示制;要重視群眾質疑,對群眾提出的疑點,應深入調查,辨明真偽,不留盲點。
其次,要關口前移,將任前、任中、離任審計有效結合。通過任前審計從源頭上凈化干部隊伍;通過任中審計,較好地解決單純離任審計存在的“馬后炮”問題,實現監督的連續性,而且任中審計所積累的審計結論可以直接為離任審計所應用。將此三者有機結合起來,可有效整合審計資源,降低審計成本。
再次,要認真落實黨風廉政建設責任制。對群眾反映強烈的重點單位和重點人員,應該推行下審一級和異地交流審計制度,使審計擺脫地方保護和人情干擾,維護離任審計的客觀性、真實性和權威性。