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會計行業是發展我國社會主義市場經濟的重要基礎，同時也是誠信行業。如果會計行業失去誠信，弄虛作假，欺詐舞弊，會計關系得以存在的基礎就會隨之坍塌，會計行業的生命力亦會就此完結。因此，加強會計職業道德建設對于會計行業自身的發展和我國市場經濟的健康發展都具有十分重要的意義。
會計職業道德建設問題及其對策研究具有積極的現實意義和理論意義。構建會計職業道德系統、推進會計職業道德建設、提高會計道德水平是不做假賬、根除假賬、徹底規范我國會計市場秩序、從源頭上根治腐敗的根本性措施。
(一)國內研究現狀
我國對會計職業道德的研究，大致可分為兩個高峰期：一是1996年中注協《中國注冊會計師職業道德基本準則》以后;二是XX年我國“銀廣廈”、美國“安然”事件以后。
在這兩個階段都涌現了一大批針對會計職業道德建設的專著和學術論文，其中有代表性的主要有1999年8月中國金融出版社出版的陳漢文博士論文《注冊會計師職業行為準則研究》，作者在書中比較了美國、國際會計師聯合會、香港會計師聯合會、我國cpa職業道德規范，并提出了我國cpa行為準則的基本框架。
北大出版社XX年出版的王立彥等人所著的《會計師職業道德與責任》介紹了注冊會計師及會計職業的演變及會計職業道德建設的主要內容。
XX年4月東北財大出版社出版的陳剛的《會計道德研究》系統闡述了會計道德理論基礎并構建了包括會計道德原則、會計道德規范和會計道德范疇在內的會計道德規范體系。
XX年財政部重點會計科研課題《會計職業道德與自律機制研究》分析了會計職業道德的現狀及產生這些問題的原因，對各國及主要機構的會計職業道德
進行了比較，提出了會計職業道德、自律機制建設的有關建議。
于增彪在《重新審視美國會計對中國會計國際化的影響》(XX)一文中對會計職業道德進行了深刻的理論探討。他先從會計職業道德的歷史性、內容及其意義方面對會計職業道德的概念進行了論述，然后對我國會計職業道德的現狀作了具有深刻性的表述，最后對我國會計職業道德重整戰略提出了獨特的見解。
韓洪靈等在《會計職業道德之性質與實施:契約理論視角下的解說》(XX)一文中在契約理論的視角下，提出會計職業道德合約的實施需要在自我履行和強制履行之間取得一種恰當的平衡。
吳水澎在《會計事項、準則公共領域與會計信息真實性》(XX)一文中從動因意義、影響因素和基本內容及現狀分析等方面對會計職業道德規范進行了研究，但只注會計職業道德準則與評價體系研究重規范研究，缺乏實證研究，從而在操作性和現實性上有一定的缺陷。
齊向陽、吳冬梅在《加強會計職業道德建設的若干思考》(XX)一文中指出：會計法規和會計職業道德是約束會計行為的兩大規范，兩者相互依存，相輔相成。隨著我國會計法規體系的日益健全、完善，研究和構建具有中國特色的會計職業道德體系已成為當前深化會計管理體制改革面臨的重要課題。認為，在構建會計職業道德體系中，首先要解決的一個基本問題，就是對會計職業道德的核心內容達成共識。因為只有在這一基礎上，才能就會計職業道德的各個方面作出有效的規范，才能有一個評價會計職業道德的基本準則。
王書林在《試論加強會計職業道德建設》(XX)一文中指出：加強會計職業道德建設必須營造良好道德氛圍，提高會計人員素質，完善會計人員職業道德規范，建立健全會計職業道德約束和監督機制，實行會計職業道德與健全法律法規相結合。
這些著作都對我國的會計職業道德的構建起了積極的作用，并從不同側面提出了解決對策，為本文的研究提供了一定的借鑒。
(二)國外研究現狀
從學術研究來看，國外對于會計職業道德的研究比較有代表性的是美國的研究成果。邁克尼爾(1939)提出了真實性概念，并對真實性進行了解釋，指出真實性是會計的生命，是會計存在的價值所在，從而使真實性作為會計的一個信條，成為社會公認的道德規范。
在此以后，仍然有許多會計學者致力于會計職業道德方面的研究。這其中，進行比較全面研究的是阿姆德(1992)的研究。他提出了會計職業道德的五個條例:公允、道德責任、誠實、社會責任和真實。在此基礎上他指出:“及時和可靠的會計信息是很必要的。不僅企業本身需要，市場一特別是投資群體更是依賴于會計信息。會計數據及披露的信息必須可靠，并能保證公司及其他的信息使用者相信會計人員是以很高的道德標準執業的。”這些學術研究對西方國家和國際會計組織制定會計職業道德的內容起到了很大的作用，其中一些公認的條目也為我國制定會計職業道德規范和注冊會計師職業道德守則提供了有價值的參考。
從成文的規范和條例來看，國外會計職業道德的內容也很豐富。國際會計師聯合會是1977年成立的，在國際范圍內協調會計師行業的團體。在理事會下設職業道德委員會，專門負責對職業道德的研究、制定和實施。其于1980年7月公布的《國際會計職業道德準則》中規定了制定會計準則的基礎原則:正直、客觀、獨立、保密、技術標準、業務能力以及道德自律。
美國會計職業道德的內容也十分豐富，針對不同行業的會計人員制定了不同的會計職業道德。美國注冊會計師協會的“職業品行規范”適用于會計公司、政府與工商企業的注冊會計師以及協會成員，主要原則有為公眾利益、誠實、客觀、獨立和謹慎。“管理會計師道德品行標準”是由美國管理會計職業道德準則與評價體系研究會計師協會制定的，適用于工商企業中會計師以及協會成員，主要內容包括勝任、保守秘密、客觀等。
美國還制定了些針對其它會計人員的職業道德規范，如針對財務經理，美國則務經理協會制定了“財務經理道德規則”，適用于工商企業的財務經理及協會成員，主要原則包括真誠與正直，以客觀方式提供充分、相關的信息，遵守各項法規，盡力履行其責任，資料保密，不斷提高專業技能，避免失信行為等。針對注冊內部審計師以及協會成員，美國內部審計協會于1992制定了“道德規范”其主要原則主要有:正直、誠實、客觀、認真、忠誠和慎重等。另外針對大學會計教師，也提出了專門的制定大學會計教師的職業道德規范的建議。
二、論文提綱
一、緒論
二、會計職業道德的現狀分析
(一)會計信息失真
(二)財會人員監守自盜
(三)會計法制觀念淡薄
三、會計職業道德缺失的原因分析
(一)社會大環境對會計職業道德的影響
(二)會計從業的需要嚴重影響了會計職業道德
(三)會計職業道德教育滯后
(四)會計職業道德規范體現建設落后
四、健全和完善會計職業道德的對策研究
(一)會計職業道德管理的自律機制
1、會計職業道德自律表現形式
2、會計行業的職業道德自律機制
3、塑造誠信環境，健全自律機制
(二)會計職業道德的他律機制
1、社會輿論監督機制
2、法律制度機制
3、財經審計監督機制
4、內部會計控制機制
5、會計監督機制
6、教育機制
五、結論
(一)結論
(二)進一步研究方向
(三)未來態勢分析
三、參考文獻
1、葉陳剛：《會計道德研究》，大連:東北財經大學出版社,XX年4月;
2、陳漢文,徐夢秋：《企業倫理與會計職業道德》，經濟科學出版社,XX年4月:512-536;
3、何光軍：《影響會計職業道德行為因素辨析》，《中國農業會計》,XX年，第4期:12-14;
4、岳上植：《會計誠信評價體系構建的思考》《會計研究》，,XX年，第4期:73-76;
5、于增彪：《重新審視美國會計對中國會計國際化的影響》，《會計研究》,XX年，第3期:7-15;
6、韓洪靈,陳漢文：《會計職業道德之性質與實施:契約理論視角下的解說》， 《當代財經》,XX年，第2期:111-116;
7、吳水澎,劉啟亮：《會計事項、準則公共領域與會計信息真實性》，《會計研究》,XX年，第5期:26-34;
8、齊向陽、吳冬梅：《加強會計職業道德建設的若干思考》，《經濟技術協作信息》,XX年，第16期;
關鍵詞：工程造價；造價審計；風險
中圖分類號：TU723.3 文獻標識碼：A 文章編號：
1 我國目前工程建設項目的審計現狀
1) 審計部門現有人員的素質很難滿足工程建設項目的審計要求。建設項目的長期性、復雜性決定了審計的綜合性。審計內容涉及到合同及項目管理方面的知識。同時，不僅要對工程造價進行審計，還要審查建設資金的來源運用，對財務核算等基礎工作的真實性、合規性作出評價，更要對工程建設全過程進行審計。所以，審計內容的專業性、綜合性都比較強。但由于我國目前配套的各項管理法規、政策尚不是很健全，各種監督制約措施力量較分散，未形成監督合力，審計部門人員很難適應工程建設項目的綜合性審計要求。實踐中，審計人員又側重于財務審計，對工程建設項目管理及專業方面缺乏相關知識和經驗，忽略了工程建設管理流程中存在的問題。不全面的知識結構很容易做出不全面、不恰當的審計結論。
2) 項目建設全過程的舞弊行為更加隱蔽。一個工程建設項目從立項開始到選址、用地、招投標、施工、竣工交付使用的全過程中涉及到很多利益主體。任何環節、任何一方都可能為了獲取不正當利益而營私舞弊。如建設單位相關人員的回扣及一些招待費等通過施工單位賬務支出，還有的工程長期不結算，以工程支出之名列支不合規支出，工程效益很難保證等。這些舞弊行為進行得更加隱弊，只從資料上看很難發現漏洞，看似整理完整齊全、合法的工程資料背后隱藏了很多舞弊行為。這些都加大了工程建設項目的審計難度。因此，如何發現這些行為保證審計成果的質量成為審計過程中的難點和重點。
2 工程造價審計的意義
1) 工程造價審計可以對工程項目建設的全過程進行客觀評價，使建設單位總結經驗、教訓，提高建設水平。2) 工程造價審計可以審查工程造價是否真實、合法，建設資金的使用及招標過程是否合規。3) 在國外特別是發達國家，十分重視對工程造價的審計與監督。開展工程造價審計，也是實現與國際慣例接軌的必然趨勢。
3 工程造價審計風險分析
造成工程造價審計風險的原因有很多種，有根本原因，也有直接原因。如果制度不完善是導致風險的根本原因，那么造價審計人員的素質和審計過程的操作問題就是直接原因。
1) 主要來自于審計部門自身在審計活動中表現出來的不合理、不科學因素，比如: 審計人員素質、能力問題，職業道德、審計活動的組織管理等。首先，從人員素質來看，審計人員不專業。審計機關常常是一人充當多面手，邊干邊學，遇到問題、難題時，不能作出合理、正確的結論。其次，有個別審計人員職業道德較差，對審計過程中發現的問題視而不見，或是與建設單位或施工單位串通一氣。另外，就審計活動的組織管理來看，也存在組織不力的情況。如造價審計單位在審計過程中，往往會因為審計單位工程技術力量薄弱，會從社會上聘請一些專業人員來協助完成工作。只考慮專業水平，未考慮其職業道德，及要回避的關系等。雖然緩解了審計力量不足的矛盾，卻給工程造價審計帶來了風險。2) 工程造價審計不可避免的失誤。目前，由于我國工程造價審計比較滯后，也難免會產生風險。從近年來的實際情況來看，審計單位大都是在工程基本完工或竣工驗收后才接到審計任務，而工程造價審計與一般財務審計不同，實踐性更強。一些審計證據必須從施工現場才能獲得，一旦工程竣工，有些項目已經被隱蔽，其真實面目無法看清，只能從資料上體現，而資料的真實性審計人員又無從考察。所以，風險也就不可避免。
4 工程造價審計風險規避
1) 培養高素質審計人才是關鍵。工程造價審計過程中的人的問題是導致審計風險的直接原因，要減少審計過程中的問題，主要還是要提高審計人員的素質，包括職業道德素質、業務能力素質。業務素質的提高，要建立審計人員繼續教育機制，樹立“堅持學習、不斷更新”的思想，根據工程造價審計工作的要求，有計劃、系統的不斷組織業務培訓，不斷更新專業知識，以適應社會發展要求。工程造價審計與監督隊伍需要補充的人員，除配備必要的財會審計專業人員外，更要注重選配一些懂各種工程專業技術的人員，充實工程造價審計隊伍。職業素質的提高，一方面可以加強審計人員的理論學習培訓，樹立典型，另一方面還可以加大懲罰職業道德敗壞，鼓勵先進，通過這些手段來提高審計人員職業道德素質。
2) 提倡造價審計單位提前介入。正是由于近幾年工程造價審計滯后的工作特點，導致工程造價審計工作產生不可避免的失誤。如果對工程造價建設全過程進行參與，則會對工程項目有更深入的了解，對一些事后無法看清的關鍵隱蔽部位，也會及時獲取第一手信息。如工程發生變更時，可以及時通知造價審計人員到場確認; 有隱蔽項目時，在隱蔽前也可以通知審計人員到場……這樣做一方面避免了審計人員不了解現場情況，依據資料進行審計產生的失誤，另一方面也可以減少審計人員熟悉資料的時間，縮短審計時間。同時采用的材料價格也更接近市場價，從而使審計成果更真實、可靠。現在有的開發商也已經意識到這個問題，在開工前就委托審計單位介入，每個月搞一回結算，完工后不再重新進行結算，已經取得了不錯的效果。
3) 改進工作方法。改進工程造價審計方式、方法，提高審計效率，用更科學、更有效的工作方式來開展工作。根據工程建設項目的特點和近年來審計工作中顯現出來的問題及積累的經驗教訓，工程建設項目造價審計在審計方法上，應當避免以前的事后控制方式，突出事前、事中、事后審計相結合的審計模式，做到及早發現并解決問題，真正發揮審計監督與服務相結合的職能。更要善于總結過去的經驗、教訓，加強行業之間工作交流，研究工作中的難題，互相學習、取長補短，不斷提高審計水平。
5積極采用項目全過程跟蹤審計
1) 準確把握好角色定位，處理好監督與服務的關系。全過程跟蹤審計的職能是“監督與服務”，在建設項目跟蹤審計運行機制下， 審計人員需要頻繁介入審計現場開展審計工作， 才能提出審計意見供被審單位進行糾偏和改進，這很容易導致審計人員偏離監督、咨詢、建議的工作目標，有意或無意介入到建設項目管理的職能范圍中來。準確把握好角色定位，處理好監督與服務的關系， 首先明確審計人員不從事建設管理、施工、監理方面的具體工作，而是履行對上述職能的監督工作，以促進建設管理、施工、監理工作規范、有效運行為己任。 其次就具體的工作要求而言，就是要做到“到位不越位，參與不干預，介入不陷入，建議不包辦”，現實全過程跟蹤審計工作開展應遵循的程序是： 費用審核應直接向乙方即施工方了解情況，并深入施工現場，而面對施工程序上的問題， 審計人員不得直接面向乙方， 要由工程主管部門將所有資料準備齊全后報審計部門，審計部門給出審定意見后，提交工程主管部門，由工程主管部門協商落實解決。 如果審計方直接對乙方或施工方提出建議，必將產生越俎代庖的效應，導致職能越位，無意間履行了管理者職能，無意間承擔和涉及到了現場管理的責任。但是，在實際工作中，建設單位、監理單位往往先要求審計人員表態后才予以現場簽署，這就導致了審計工作的錯位和越位，致使審計工作在客觀上不自覺地履行了監理的工作職責。
這些問題是導致建設項目跟蹤審計權力制衡機制喪失的直接反映。 準確把握好全過程跟蹤審計人員的角色定位。 第一，重點在于關注對建設工程技術指標、經濟指標的合理控制以及程序規范、 職責條例的遵守鑒定工作上來，不涉足和干涉建設管理、施工、監理的具體工作，更不代行管理職能。 第二，同時注重提高審計人員自身素質即職業道德和廉政建設， 有效防止審計人員， 確保審計人員與建設施工單位間的獨立性，如果出現了涉及到審計人員的利益交易，審計工作必將形同虛設。 因此， 在確保審計獨立性的前提下， 審計文化建設和精神層面的價值體現挖掘是極其重要的， 只有確保審計人員自身的獨立性和精神制高點， 才能在根本上確立保障建設項目各個工作環節陽光操作的前提， 發揮審計防患于未然的先導作用。 第三，提高工程質量及工程造價管理的科學性，有效控制投資規模、降低成本，當好政府投入資金的經濟衛士、項目建設單位的謀士。 第四，提高審核效率和質量，確保建設方、 施工方為主體的建設工程相關各方的合法權益得到有效體現， 從而在整體上確保工程進度和質量。第五，取代被動式、查弊糾錯的傳統觀念，將咨詢服務業務的開展和意識貫穿于建設項目的始終。
2) 加強跟蹤審計的自身管理，統一協調相關部門的工作配合，優化審計環境。 就內部審計環境而言，審計工作組成人員應當同心同德。 價值觀和職業道德的共同遵守和認同， 是確立和組成審計工作組成人員的先決條件，這也是創造和形成和諧工作環境的保障。同時，切實發揮、調動群眾主動參與的積極性，群策群力推動陽光工程，除涉及國家安全的內容以外，督促建設單位開展預算公開、進度公開、業務內容公開、程序公開，優化建設項目跟蹤審計的自身管理，防微杜漸，有效發揮建設項目跟蹤審計的“免疫系統”預防功能。就外部環境而言，一是積極取得上級部門的有力支持，二是在上級部門的組織下， 積極開展有關部門包括監理部門、建設部門、施工單位的工作協調，在認識上、目標上取得一致意見，從而得到監理部門、建設部門和施工單位的認同理解和工作配合。
工程造價審計工作是一項任重而道遠的工作。相信在所有審計從業人員的共同努力及社會各界的大力支持下，我國的工程造價審計事業前途一定會一片光明。
參考文獻：
[1]彭麗平 探討建筑工程造價管理中存在的問題及對策分析 [期刊論文] 《城市建設理論研究（電子版）》 -2012年9期
[2]劉成軍 建筑工程造價管理中存在的問題及對策分析 [期刊論文] 《商情》 -2012年17期
論文摘要:知識經濟的發展，對會計工作中的會計職業道德的建設提出了更高的要求。本文以誠信為切入點，從會計職業道德的概念、核心內容、會計法律制度正確表述會計人員和企業、單位兩個責任主體出發分析企業做假賬的成因，進而提出了加強會計道德建設的有效途徑。
■一、會計職業道德的概念和主要內容
(一)會計職業道德的概念
廣義的職業道德是指從業人員在職業活動中應該遵循的行為準則，涵蓋了從業人員與服務對象、職業與職業之間的關系。會計職業道德是指在會計職業活動中應當遵循的、體現會計職業特征的、調整會計職業關系的職業行為準則和規范。
(二)會計職業道德規范的主要內容
(1)愛崗敬業:要求會計人員熱愛會計工作、安心本職崗位、忠于職守、盡心盡力、盡職盡責。
(2)誠實守信:要求會計人員做老實人、說老實話、辦老實事、執業謹慎、信譽至上、不為利益所誘惑、不弄虛作假、不泄露秘密。
(3)廉潔自律:要求會計人員公私分明、不貪不占、遵紀守法、清正廉潔。
(4)客觀公正:要求會計人員端正態度、依法辦事、實事求是、不偏不倚、保持應有的獨立性。
(5)堅持準則:要求會計人員熟悉國家法律、法規和國家統一的會計制度、始終堅持按法律、法規和國家統一的會計制度的要求進行會計核算、實施會計監督。
(6)提高技能:要求會計人員增強提高專業技能的自覺性和緊迫感、勤學苦練、刻苦鉆研、不斷進取、提高業務水平。
(7)參與管理:要求會計人員在做好本職工作的同時，努力鉆研相關業務、全面熟悉本單位經營活動和業務流程、主動提出合理化建議、協助領導決策、積極參與管理。
(8)強化服務:要求會計人員樹立服務意識、提高服務質量、努力維護和提升會計職業的良好社會形象。
■二、會計職業道德與會計法律制度的關系
(一)會計職業道德與會計法律制度的聯系
會計職業道德是會計法律制度正常運行的社會和思想基礎，會計法律制度是促進會計職業道德規范形成和遵守的制度保障。兩者有著共同的目標、相同的調整對象，承擔著同樣的職責。
(二)會計職業道德與會計法律制度的區別
1.性質不同:會計法律制度通過國家機器強制執行，具有很強的法律性;會計職業道德主要依靠會計從業人員的自覺性，具有很強的自律性。
2.作用范圍不同:會計法律制度側重于調整會計人員的外在行為和結果的合法化;會計職業道德則不僅要求調整會計人員的外在行為，還要調整會計人員內在的精神世界。
3.實現形式不同:會計法律制度是通過一定的程序，由國家立法機關或行政管理機關制定的，其表現形式是具體的、正式形成文字的成文規定;會計職業道德出自于會計人員的職業生活和職業實踐，其表現形式既有明確的成文規定，也有不成文的規范，存在于人們的意識和信念之中。
4.實施保障機制不同:會計法律制度主要由國家強制力保障實施;會計職業道德既有國家法律的相應要求，又需要會計人員的自覺遵守。
■三、 違反會計職業道德和會計法律的主要表現
違反會計職業道德和會計法律的主要表現:做假賬。造成會計人員做假賬的問題， 具有多方面的復雜原因，客觀表現為違反《會計法》等， 私設帳本， 目的是千方百計為逃避財政、稅務、審計、外匯、海關等部門的監督，為企業或個人謀取不正當利益。
從會計人員方面分析， 做假賬的成因主要有二:一是屈從領導的壓力， 被動做假;二是會計人員個人自律意識不強， 為謀私利挺而走險。從企業及單位方面分析， 促使會計人員做假賬的動機有三:一是企業本身的利益所需;二是上級主管部門要求和公司利益的需要;三是監督機制和會計規范體系不完善。
■四、 加強會計道德建設教育的有效途徑
(一) 營造良好的職業氛圍
會計人員道德的內部環境依賴于本單位嚴格的管理制度的建立，其外部環境則要在全社會營造出新的道德價值趨向， 并不斷賦予鮮明時代的道德特色加以規范。一方面， 要大力宣揚敢于“求實講真”的先進人物的事跡和經驗， 并采取有效措施保護他們的安全和利益不受損害; 二方面， 還要使做假賬等違紀違法行為得到及時的、有力度的懲處， 加大違紀違法的機會成本， 保證這種懲處遠遠大于其違紀違法所得的利益。
(二) 完善會計職業道德規范及其評價體系
建立會計職業道德規范的目的， 就要將社會公認的道德標準固化為會計人員的觀念和信念， 并對其行為選擇產生積極、有效的影響。進行會計職業道德評價，首先要確立會計人員的職業道德標準; 其次要選擇恰當的評價方法。其評價方法應包括社會評價方法和自我評價方法兩個方面， 而社會評價方法又包括社會輿論評價與傳統習俗評價兩個方面。
(三) 強化會計職業道德的自律性和監督機制
會計職業道德規范的執行不僅受制于外力， 更重要的是通過會計人員的自我判斷、自我選擇、自我調節、自我約束來體現道德規范的內容及要求。會計職業道德規范的自律性要求我們必須強化會計職業道德的社會性和非強制性。比如:第一、建立會計職業道德跟蹤監測系統， 及時判斷會計職業道德的狀況及所處的階段， 發現會計職業道德演進的新動向; 第二、建立健全會計職業道德考核制度， 把職業道德標準作為會計執業的必備條件， 嚴格執業資格驗審制度， 凡是有做假賬行為并依紀依法受到嚴重處分和刑事處罰的，一律取消其執業資格; 第三、建立由財政、稅務、審計等部門多管齊下的監督機制， 對會計人員遵守職業道德情況經常進行檢查和督促。
參考文獻
[1]會計從業資格考試輔導教材編寫組.財經法規與會計職業道德
論文摘要：隨著經濟的不斷發展，公司文化與公司治理的關系具有比以往更緊密的聯系。內部審計作為現代公司治理的一種手段應關注公司道德文化環境，內部審計活動可以多方面發揮其在公司道德文化中的作用。
隨著中國經濟的發展，以及公司治理的不斷健全，內部審計的重要性越來越被認識，內部審計在檢查企業制定與遵守有關道德規范、行為準則，倡導道德理念，充當道德衛士，促進和評估道德措施等方面為企業道德氛圍建設中扮演重要角色，從而為改善公司治理發揮重要作用。內部審計作為現代公司治理的一種手段應關注公司道德文化環境，內部審計師應該充當道德倡導者的角色。
1內部審計與公司道德文化的關系
1）依照公司章程，在公司治理過程事務中，董事會負責公司戰略計劃的制定和實施，開展風險管理活動，堅持公司道德和價值的取向。所以，公司的治理是否有效很大程度上取決于組織的道德文化，包括董事會的道德氛圍和組織的道德環境。內部審計是由于企業為了在日益發展的市場經濟大潮中求生存、謀發展，不斷提高自身經營治理水平，約束其經營行為，尋找新的利潤增長點而形成和發展的。內部審計通過融入監督機制對公司治理起著監督和預防參謀作用。
2）從公司內部控制上看，控制是公司治理的基礎，內部控制環境為實現控制系統的基本目標提供了紀律和框架。按照COSO控制框架理論，內部控制的首要部分是控制環境，而控制環境第一要素便是誠信和職業道德價值觀。因此，公司治理從內部控制上需要內部審計活動評價公司道德文化的必要。內部審計已經進入了更具前瞻性、咨詢性的發展階段，要關注組織治理、風險發現和風險管理，特別要關注組織治理中的決策風險和經營風險，關注組織經營的前景。內部審計既是內部控制的重要組成部分，又是監督與評價內部控制的主要手段，內部審計通過獨立的檢查和評價活動，針對控制的缺陷、治理的漏洞，提出切實可行的富有建設性的意見和改進措施，促使治理者進一步改善經營治理，提高組織的盈利能力和經濟效益水平，現代內部審計實際上成為了企業治理的延伸。因此，內部審計在企業內部控制體系的建立與不斷完善中起著不可替代的作用。
3）從公司形象信譽上看，一個好公司需要良好的誠信品質和更高的信譽度。公司不只對廣大股東和投資者負責，還肩負著社會廣大民眾的期望，“牛奶摻三聚氰胺”事件給企業的教訓是深刻的。在美國2002年通過了《薩班斯-奧克斯利法案》，其第406條職業道德規則要求在紐約所有公開的上市公司要有《道德規范》，內部審計通過進行一系列的專項審計活動，如通過監督領導干部，起到反腐敗、反舞弊的作用；評價公司宗旨、精神和經營、治理理念，起到企業文化宣傳者的作用；評價企業形象與員工形象，公司領導的表率，以及與業務客戶的信譽關系，由此來敦促治理者和員工忠于職守、遵守法律、道德規范和社會責任，在公司逐步形成一種良好向上的道德文化氛圍，起到良好道德倡導者的作用，為公司治理過程發揮不同作用。
2內部審計活動在公司道德文化中的作用
內部審計的定位是“管理+效益”。加強管理和提高效益，是一個組織的永恒主題。從某種意義上講，效益也就體現了企業的價值和目標，而管理則是達到這個目標的重要手段。
內部審計通過應用系統化、規范化的方法，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。內部審計活動應對公司文化與道德相關的目標、項目及活動的設計、實施及效果進行評價，不僅有利于改善公司的組織文化環境，促進公司的運營管理，同時也幫助公司塑造一個積極的形象，這種積極形象可能會給公司帶來更多的商業機會。
2.1發揮內部審計活動在公司道德文化中的監督評價作用
由于各個公司的文化氛圍、治理理念和工作目標不同，風險治理的實施也有很大差別。內部審計機構有責任定期評估整個公司的道德狀況包括董事會的道德氛圍。可以在評價公司的風險管理、控制和治理過程的效果時考慮公司道德文化因素影響，也可以單獨開展與道德相關的目標、項目及活動的設計、實施及效果的審計計劃內容，從而發揮內部審計活動對公司道德文化的監督、評價作用，幫助公司改進治理過程。內部審計人員的職責是評價公司風險治理方式與公司活動的性質是否適當。
在開展第三方審計與合同審計、質量審計、盡職調查、安全審計、隱私審計、信息技術審計、績效審計、經營審計、財務審計以及合規性審計等審計確認業務過程中，審計人員在工作中要保持足夠的職業審慎，警惕可能引起舞弊的機會，對引起徇私舞弊的內部控制進行測試和評價，評價公司有沒有清楚易懂的正式道德規范以及相關的說明、政策，包括預防舞弊和腐敗的程序以及其它期望員工做到的理想的道德標準；評價管理層有沒有采取相關規定，要求員工、供應商和客戶知道在與組織進行交易時應該遵守的道德行為規范。專項控制環境審計還應評價管理層有沒有采取積極的措施支持和提高道德文化，對違反道德規范、政策的行為有沒有得到報告并被調查等。通過審計評價建議公司建立明確的職業道德行為規范，培養良好的控制環境。審計表明，在商業禮節、利益沖突、出行和娛樂方面，強調職業道德可能比報銷制度更能控制公司不合理的費用支出。
2.2發揮內部審計活動在公司道德文化中倡導者的角色作用
CIA《職業道德規范》促進了內部審計職業道德文化的發展，也是內部審計對公司風險管理、控制和治理作出客觀確認以信任的基礎。在提請領導層、管理人員和員工遵守法律、道德規范和社會責任的同時，內部審計人員作為本公司的員工，更應該發揮內部審計活動在公司道德文化中倡導者的角色作用。
內部審計人員能夠經常深入到生產、經營第一線，了解到基層單位和部門的先進經驗和思想狀況，能夠及時將信息反饋到治理層，同時利用工作之便推廣先進經驗，宣傳好人好事。尤其是在建議企業完善內控制度的同時，倡導良好道德，通過健全制度，弘揚正氣，提高廣大員工的道德水平，使其積極支持與主動配合內部審計工作，形成良性循環的企業環境。
另外，審計人員以身作則展現愛崗敬業的職業修養：要誠實、審慎和盡責地開展工作，遵守法律法規、避免利益沖突、維護公司利益，對非公開信息保密；廉潔自律的職業紀律：不接受可能會削弱，或據測會削弱其專業判斷的任何東西，工作及生活作風正派、言行一致、以身作則、謙虛謹慎；團結協作的職業品質：審計人員之間不僅在工作產生合作協調的團隊效應，還與被審計項目領導、員工之間產生溝通效應與和諧效應；持續學習的職業精神：社會在發展，時代在進步，只有不斷持續學習才能不斷提高審計工作的熟練性、效率和質量。
總之，在現代企業的發展中，內部審計從單一的監督職能逐漸轉向集監督、評價、控制、咨詢為一體的綜合職能，同時日益需要企業道德文化的進一步發展，二者殊途同歸，最終均指向一個目的，為現代企業的發展提供強有力的監督保障和精神支柱。
參考文獻
[1]CIA考試指南。內部審計活動在治理、風險和控制中的作用.
論文摘要：本文分析我國高校會計專業職業道德教育的必要性,結合當前高校會計職業道德教育現狀,提出加強高校會計職業道德教育的建議。
會計職業道德是會計人員做好會計工作的基礎和前提,是提高會計信息質量的重要途徑,是整個會計行業生存發展的根本。但是,近年來會計信息失真現象屢見不鮮,會計人員素質也在不斷下降。有調查顯示,目前會計犯罪呈現高學歷、年輕化的趨勢,這與會計學歷教育中缺乏職業道德教育有直接關系,因此對會計專業學生加強職業道德教育已成為當務之急。
一、高校會計專業加強職業道德教育的必要性
(一)有利于提高會計專業學生綜合素質。一個人的知識和才能能否造福人類,往往取決于他的人格定位和道德水平。由于會計工作的特殊性,社會對會計人才的職業道德水平有特殊的要求,一名合格的會計人才首先要具備良好的會計職業道德。會計專業學生是未來會計事業的建設者,是會計法規未來的貫徹執行者,這就要求學生必須德才兼備,具備良好的綜合素質,所以培養德才兼備的高素質會計人才是高校會計專業人才的培養目標。高校必須順應這一時代要求,大力加強會計職業道德教育,從戰略的高度去培養既具嫻熟專業技能,又有高尚道德情操的高素質會計人才,只有這樣,培養出來的會計人才才能滿足日益發展的社會經濟的需要。
(二)有利于引導學生樹立誠信為本的職業理念。每年高校為社會培養大量的會計人員,會計專業學生已是會計隊伍的最主要來源。所以,在高校會計專業開展職業道德教育,將會計職業道德的要求內化為會計職業道德品質,最容易獲得實質性的效果,從而使會計學生在未來的工作中遵守職業道德起到決定性的作用。我國著名會計大師楊紀琬說過:做人是做會計的根本,所以會計教育作為大學教育的重要組成部分,其特殊性決定了更應強調對專業學生的職業道德教育,使其具有完善的人格與深厚的道德修養,并以此作為出發點,提高學生主動探索知識的能力和樹立“誠信為本”的職業道德理念,為他們將來進入工作崗位,形成正確的職業道德觀念奠定良好的基礎。
(三)有利于加強會計學生畢業后的自我保護意識。我國現階段大量企業肆意造假,多數經濟案件都有會計人員牽涉其中,從而使會計成為“高風險”的職業。高校會計專業學生是我國會計人員最主要的來源,加強高校會計職業道德教育,從學生時期就使他們熟練掌握相關的行為規范,培養良好職業道德意識,實現自我監督和自律,是會計學生在以后工作中實現自我保護的最佳途徑。加強會計專業職業道德教育,一方面能夠使學生正確認識會計工作的重要性,產生熱愛會計事業的責任感;另一方面能更好地引導學生盡職盡責、忠于職守,正確處理奉獻與索取、集體與個人的關系。這樣,當經濟利益與道德規范發生沖突時,才能夠抵制住外在物質利益的引誘。總之,高校學習時期是會計從業人員職業道德教育最合適的啟蒙教育階段,這一時期最容易使這種職業道德內化為個體道德,從而使會計學生在工作中面臨職業道德挑戰時,能夠對公眾利益和個人利益起到最大限度的保護作用。
(四)有利于會計隊伍的健康發展。經濟越發展,會計越重要,會計在經濟管理工作中具有重要的作用。由于大量的利益相關者對會計信息具有強烈的需求,所以會計信息的真實性直接影響著經營者、投資人、債權人和社會公眾的決策,進而影響到整個經濟社會的秩序。由于會計人員承擔了重大的社會責任,所以在會計教學中必須把會計職業道德教育納入專業會計教學體系,使學生的職業責任感在學校期間就能夠得到培養,在畢業后能夠以高尚的道德、積極的態度、正確的方法從事會計工作,從而從根本上促進會計隊伍的健康發展。
二、高校會計專業職業道德教育現狀
(一)會計專業缺乏職業道德培養目標。隨著經濟全球化和資本要素知識化,社會對會計人才的需求已不僅限于具備會計專業知識與能力,更看重的是個人的綜合素質。國家教委提出,高校會計專業的教育目標是:“培養能在各類企事業單位、會計事務所、經濟管理部門、學校、研究機構從事會計實際工作和本專業教學、研究工作的德才兼備的高級專門人才”。這是全國會計人才培養的整體目標。然而,目前我國高校會計專業培養目標以及具體培養計劃都將會計理論及實務能力作為重點,而忽略了道德教育。專業課程設置主要針對學生的智力培養,將基礎會計、中級財務會計、高級會計、審計學、財務管理、成本會計等課程列為專業必修課,而涉及培養學生德育方面的課程,如會計法、會計倫理等卻很少有學校開設,即使開設也列為學時很少的選修課。總體上看,我國會計教育仍側重于專業技術素質教育,而忽視職業道德和人格素質培養,忽視對人才綜合素質的培養和對各種能力的培養。
(二)對會計職業道德教育認識不夠。雖然絕大多數高校會計專業教師是兢兢業業的,他們愛崗敬業,努力鉆研,給國家和社會培養了一大批會計優秀人才。但我國會計專業教師主要是基礎課程教師和專業課程教師,而很少有專門對會計專業學生進行會計法規、職業道德教育的教師。由于高校會計專業教師不重視會計職業道德教育,認為那是政治課老師的事情,與自身無關。所以,講授基礎課和專業課的教師主要從事理論的研究,缺少實際業務的經驗,很難從深層次來理解和把握會計職業道德在實物操作中的重要地位;另一方面針對會計專業學生的各種考試,如注冊會計師考試、會計職稱考試、會計電算化考試等都主要是考查學生所具備的會計專業知識,而較少涉及有關會計職業道德方面的內容,以致會計專業課教師自然把授課重點放在會計專業知識上而忽視會計職業道德等方面的內容。
(三)教學內容缺乏、教學方法單一。從現有的會計教學體系來看,高校會計學教材很少涉及到職業道德教育,現有的政治思想品德教材又存在內容空洞、形式單一、脫離專業等問題,而專門的配套會計職業道德教育教材更是少之又少,這使實施會計職業道德教育缺乏理論依據。另外,有關會計職業道德的課程,如《會計法》、《會計從業道德規范》等課程內容比較枯燥,在這種情況下,進行會計職業道德教育主要靠教師在會計課的講授中或結合教材內容對學生提出一些職業道德要求,講多講少完全由老師決定,并沒有針對性地向學生進行深層次的會計職業道德教育。這種簡單的授課方式,缺乏對學生的吸引力,產生了學生不愿意學、甚至厭學的情況。
三、加強高校會計專業職業道德教育的建議
(一)重塑會計專業職業道德教學目標。中國教育改革和發展綱要指出,高等學校教育教學應將素質教育滲透到專業教育之中,普遍提高大學生的人文素質、科學素質、思想道德素質、創新精神和創業、實踐能力。可見,我國當前教育改革的中心思想是培養符合社會需求的高素質人才。高素質人才更注重培養對象的綜合素質,所以現階段高校的培養目標并不是單純的理論知識教育,而更應注重人文素質、品德等教育。目前,我國大部分高校會計專業仍側重于基礎知識教育,而忽視職業道德的培養。隨著我國經濟的飛速發展,社會對會計職業道德提出了新的要求,許多涉及會計職業道德的新問題需要解決,加強高校會計專業職業道德教育顯得越來越重要。因此,高等院校會計專業在為社會培養會計人才時,應將職業道德教育作為會計教學的重要目標之一。
(二)改革課程設置和教學方法,加強會計職業道德學習。高校會計專業應把《會計職業道德》課程列為會計專業核心課程,在向學生講授會計職業道德相關內容的過程中,引導學生樹立“誠信為本”的職業理念。由于職業道德的要求需要內化為職業理念,所以高校會計職業道德教育需要耳濡目染、潛移默化,而不可能一蹴而就,通過一兩門課程的學習就能達到效果。基于會計職業道德教育的特殊性,教師只有通過平時細微的量的積累,寓會計職業道德教育于各門課程之中,才能培養出綜合的職業道德水平。另外,教師需要以身作則,提高自身的內在職業素質,在講授時才能使學生真正地起到內化的作用。對于學生職業道德的培養可以通過多種方式,包括修訂教學計劃或調整課程設置等,如在講授審計、基礎會計、財務管理、中級財務會計等課程中,結合現場需要可適當增加職業道德內容。也可將案例教學與道德教育相結合,讓學生了解違規會計行為的具體表現形式和內在原因,通過討論分析職業道德沖突的解決途徑和方法,從而幫助學生培養職業道德觀念,增強法律意識和提高職業道德水準。超級秘書網
(三)豐富會計職業道德教學內容。由于會計是實踐性較強的學科,需要學生很好地理論聯系實際,因此在教學過程中要豐富教學內容,加強對學生進行必要的職業使命感、責任感和道德意識教育。由于現有教學內容的缺乏,需要會計教師及時地將雜志、報紙、網站等所報道的各種案例和新聞作為教學內容,補充教材實踐知識的不足,增強學生識別虛假會計信息的能力,從而起到強化職業道德理念的作用。這種理論聯系實際的方法不局限于書本知識,形式靈活多樣,通過實際案例感受會計職業道德的重要性,增強學生對會計職業道德精髓的理解,不僅可以幫助學生在走出校門之后不斷地更新和擴展自己的知識面,從而不至于被日新月異的信息社會所淘汰,而且有助于學生樹立正確的職業人格和理念。
(四)聘請專家學者進行專題講座。在當前的會計教學中,我們的專業教師長期從事專業理論教育,對實務中存在的一些問題往往知之甚少,基本上是從大學畢業直接走上講臺,實踐知識比較欠缺,從而在職業道德教學中顯得說服力不夠。基于這種不足,高校可以通過聘請法律界、財稅部門、會計師事務所、企業會計主管等學識豐富的人員以講座、班會的方式來對學生進行職業道德教育和職業判斷教育。這些具有實踐經驗的專家學者、行業名家對會計業界的動態了解的非常清楚,他們以自己的親身經歷、工作實踐或經驗教訓向學生講述會計行業發展現狀、存在的問題、未來發展方向,宣傳遵守職業道德的模范,通過這種方式讓學生間接了解我國會計道德現狀,認識到加強職業道德教育的重要性,達到在校期間培養自己良好道德品質的目的,從而使自己成為國家有用的人才。實踐證明,這是一種較好的教學模式,既豐富了課堂教學,激發了學生的學習興趣,又達到了教育學生的目的,使學生更直接、更深刻地感受到職業道德對做好會計工作的重要性,從而可以使學生牢固地樹立職業道德觀念。
主要參考文獻:
[1]董麗英.高校會計職業道德教育內容與方法設計[J].財會通訊,2007.8.
關鍵詞：應用型本科 注冊會計師 定位 培養
由于我國重建注冊會計師制度的時間不長，專業力量不足，現有注冊會計師的整體業務素質與國際先進水平比較，還有明顯的差距，因此，加強注冊會計師行業人才培養工作，建立一支在質量和數量上能夠滿足我國乃至世界經濟和資本市場發展，適應現代企業需要的執業隊伍，成了刻不容緩的大事。目前，已有23家高校開設了注冊會計師專業方向。高等院校在注冊會計師專業方向培養過程中要充分認識到目前存在的不足，從而建立起科學完善的行業后備人才培養機制。
一、高校注冊會計師專業教學模式改革探討
（ 一 ）精準培養定位，突出學科優勢 隨著我國社會主義市場經濟的進一步深化，注冊會計師行業將面臨更為廣闊的發展空間。注冊會計師專業培養定位不準，容易走上"理論型"或"通才型"的老路；目前多數高校會計專業培養目標的職業定位是能在企業、事業、機關等相關單位從事實際或研究等工作。如果注冊會計師專業也如此定位，就失去了注冊會計師專業存在的意義。注冊會計師專業人才培養應是理論基礎扎實、專業技能熟練、綜合文化素質強的高層次品牌專業，使之“成為億萬公眾人人知曉、萬千學子心向往之的專業”。 除具備扎實的理論基礎外，要有一定的知識廣度和深度，有很強的研究創新能力、組織管理能力、國際交流能力。使學生畢業后能適應外商投資企業、跨國經營企業、會計師事務所、上市公司等機構的實際工作。美國注冊會計師協會定期對會計教育狀況做出的研究報告對美國的會計教育也起著巨大的影響。其公布的《注冊會計師愿景――2011》中指出，注冊會計師應具備的五大核心能力: 溝通與領導技能、戰略思考與判斷性思考能力、關注客戶和市場的能力、對綜合信息的解釋能力以及技術能力， 這五大核心能力是注冊會計師在市場中保持強大獨特優勢的關鍵。由此不難看出美國長期保持在國際會計界中的領先地位也就不無道理。
（ 二 ）改革教學模式，強化實踐教學目前國內多數本科高校注冊會計師專業人才培養模式還是延續以前會計專業的老模式，只是為了擴大招生或為了增強專業的社會適應性，學生能夠靈活就業，在專業課的基礎上不斷增設專業相關課程，使課程體系變得越來越龐大，學生學的又累又不精。在教學大綱、培養方案、課程設置以及教學模式上都不適用于注冊會計師專業人才培養。教學計劃死板，片面強調理論課教學，對實踐能力的培養不夠重視；課程設置上，基本沿用公共基礎課、專業基礎課、專業課的模式， 沒有擺脫知識的系統性、學科性、完整性的制約，沒有足夠重視學生綜合素質、實際操作能力的培養，使培養的學生難以適應市場經濟對注冊會計師專業人才的“一專多能”、“一專多用”的多樣化需求；教學上仍延續填鴨式的課堂教學，無法提高學生的綜合素質。注冊會計師是市場經濟活動中的特殊從業人員，不僅要有良好的業務素質，還應有較強的政策觀念和高尚的職業道德素質，遵守法律法規，接受職業道德的約束。同時，注冊會計師還要具有科學、準確的職業判斷能力，這是對注冊會計師業務素質能力的要求。職業道德素質和職業能力必須兼備。注冊會計師專業的培養模式，應遵循“理論教學與實踐能力培養相結合”、“素質培養與專業教育相結合”、“共同提高與個性發展相結合”， 對理論課程進行優化、調整，構建適用于注冊會計師人才培養的多樣化教學模式。在培養計劃中，學校應明確規定專業的實驗和實習學分不少于總畢業學分的一定比例。打造學生扎實的專業基礎知識和過硬的專業應用知識。
（ 三 ）調整師資結構，提升實踐能力在當前的條件下必須加強注冊會計師人才的隊伍建設，特別是要抓住時機培養和造就一批精通會計、審計技能、掌握較扎實的經濟學理論基礎，善于管理、熟悉金融、法律、計算機、具有國際視野和戰略思維的高素質、復合型、國際化的高端注冊會計師人才。因此，在教學方面，要改變以往的不合理知識體系。要培養高素質的注冊會計師專業人才，師資隊伍至關重要。目前注冊會計師專業院校，師資數量及應用培養能力不足。目前高校的會計教師大都是從學校到學校，缺乏一定的實踐經驗。而且大多數高校沒有把教師參加社會實踐納入教學管理計劃或形成制度，在時間上、組織上和經費上都沒有相應的安排和保證，不可避免地出現教師脫離實踐的現象。導致對學生的培養從源頭上還是在按照"理論型"或"學術型"的培養模式在進行。注冊會計師專業為了提升師資的實踐能力，學校應重視“雙師型”隊伍建設:重視具有生產一線實際工作經驗的“雙師型”師資隊伍的培養。 “雙師型”教師是指既具備扎實的基礎理論知識和較高的教學水平及一定的科研能力，又具有較強的專業實踐能力和豐富的實際工作經驗的教師。“雙師型”教師不僅具有寬厚的行業基礎理論知識和實踐能力，還須具備將行業執業知識及實踐能力融合于教育教學過程的能力。學校應建立并實施專業教師進企事業單位實踐進修制度，可以安排專業教師定期或不定期地到企業進行調研或掛職鍛煉；支持教師參加與專業相關的注冊會計師、資產評估師、注冊稅務師等專業資格證書考試；鼓勵專業教師在企業、上市公司、會計師事務所、稅務師事務等兼職；通過多種形式，打造一支能培養高層次實用型人才的“雙師型”教師隊伍。注冊會計師專業的教師應能夠做到以下幾方面： 在課堂教學方面，注冊會計師專業教師能夠根據實際所需，發揮自身理論、實踐雙重優勢，把知識教育和案例教學相結合，通過典型案例分析、專題討論等方式，使學生活學活用，培養學生的分析能力、思維能力、創新能力，增進學習效果；在實踐教學方面，注冊會計師專業教師比較清楚生產實踐中存在的問題與處理方法，在專業能力、綜合能力培養過程中能夠開設出設計型、創新性、綜合性的實驗或實訓項目。能夠實行雙向互動式興趣教學，加強學生動手能力和綜合應用能力的培養；在就業方面，注冊會計師專業教師由于經常深入社會和生產實踐，對社會及行業人才狀況和人才需求及生源愿望比較了解，在社會有一定的信譽和實力，他們可以成為學生實習或就業與社會建立需求關系的橋梁；在教學輔助配合方面，同時，注冊會計師專業院校可以聘請有關政府部門、科研院校、注冊會計師協會、會計師事務所等方面的專家學者講學授課，增加境外師資的教學課程。
（ 四 ）提高準入門檻，強化綜合素質 受國際經濟形勢影響，就業市場對畢業生的總體需求將會明顯減少，注冊會計師行業人才的遴選將愈加激烈。由于注冊會計師專業是目前的熱門專業，報考人數非常多。據筆者所知，許多注冊會計師專業是在原會計專業基礎上形成的，生源是二三本線錄取的。還有許多學生未達到注冊會計師專業錄取標準，采取曲線策略，即先錄取進入同院校的其他專業，再轉入注冊會計師專業。導致許多轉專業學生跟不上應屆班級的學習而不得不轉入下屆；同時也導致注冊會計師專業班級人數暴增。由于未能考慮到生源的差異，導致教師教的難，學生學的難，致使許多學生接受專業知識消化不良，無法真正培養出合格的注冊會計師專業人才。注冊會計師承擔粉對社會公眾的貴任， 注冊會計師的資格標準是職業會計師團體與公眾的一種社會契約， 該契約在委托注冊會計師履行其職能的同時， 也約定了他們必須具備某種最低資質. 因為公眾希望注冊會計師能勝任其職能， 注冊會計師如果職能履行不當，公眾將付諸訴訟甚至尋求其他外部力量支持， 這將嚴重威脅到注冊會計師的職業地位。要辦好注冊會計師專業方向，提高行業后備人才的專業水平，注冊會計師專業方向院校一定要對注冊會計師專業方向的錄取標準嚴格把關。在考慮筆試成績的同時，最好能結合面試或入校初對學生的綜合素質能力進行測評。
（ 五 ）拓展實踐資源，注重實踐效果 目前注冊會計師專業院校除實踐教學未得到足夠的重視外，還受辦學條件和經費的限制，高校作為一個教學實體，其經濟能力有限，不可能提供課堂教學以外更多的實習、實踐資源，導致實踐教學進展緩慢，實習基地建設滯后。尤其是實踐教學的社會環境缺失，為學生提供實習、實踐的資源不足，導致實踐教學效果難以保證。筆者所在學院注冊會計師專業實踐課程通常包括兩大類：實訓和實習。（1）實訓是把企業搬到學校，主要是模擬實驗。包括會計實訓、電算會計上機實訓、ERP沙盤模擬。會計實訓:是模擬手工會計操作，讓學生完成從建賬開始，到原始憑證審核、填制記賬憑證、登記賬簿、編制會計報表等一系列基本會計業務。電算會計上機實習主要是使學生能熟練使用財務軟件和網絡工具，熟悉使用瀏覽器、收發電子郵件、下載網上信息和軟件、在網上進行信息和數據上報等。以上兩種方式由于存在實驗材料的單一、實驗方式的單調等問題，學生學習積極性不能持久，實驗效果差。ERP沙盤模擬:是針對代表先進的現代企業經營與管理技術―ERP（企業資源計劃系統），設計的角色體驗的實驗平臺。ERP沙盤模擬它是將制造企業組織結構和運營過程形象、直觀地展示在模擬沙盤上。使學生在分析市場、制定戰略、營銷策劃、組織生產、財務管理等管理活動體會企業整體的運作流程，感受ERP的核心理念是對企業供應鏈的管理。這種現代教學方法融合了案例教學、角色扮演和教師評議于一體的優點，能夠很好地調動學生的專業學習積極性，促進學生創新能力和綜合素質的提高。在一定程度上彌補了會計手工實訓和上機實訓的不足。（2）實習是校外實踐。包括社會調查、社會實踐、課程論文、畢業實習、畢業論文等。社會調查：考察學生應用本專業所學知識的能力。通過學生提出問題、設計調查方案并實地調查，使學生根據所學知識解決實際問題并增加對社會的認識。社會實踐：大多安排在專業基礎課之后，筆者認為此階段的實習主要應是認識實習。來到實習單位后，學生首先要了解企業的性質、規模；企業生產的主要產品、主要生產過程；企業經營狀況和經濟效益；企業采用的記賬程序和記賬方法等。然后參觀企業生產工藝流程，同時請會計人員介紹企業生產情況和財務核算特點；對企業有了感官上的認識后，最后進入財務部門實習。通過實習，使學生熟悉會計科目、記賬憑證、賬簿的使用方法，了解企業的賬務處理程序和基本會計報表。此階段的實習非常重要，為學生下一階段的專業學習奠定了基礎。但根據筆者了解，盡管不少院校規定大一學生利用假期進行社會調查，上交調查報告。大二要求進行為期不少于兩周的社會實踐，提交實踐報告。但由于學校本身沒有實習基地或校企合作單位，不少學生無法找到短期實習單位，即使已經進入實習單位，實習單位給予學生動手的機會也很少。同時院校缺少對社會調查、社會實踐實施過程中的有效監督，就是有也是流于形式。致使無論是調查報告還是實踐報告多數不是真正調查和實踐的結果，而是網上資料的搜集，難以達到預期效果。課程論文：要求學生通過撰寫課程論文，學會使用有關文獻索引及Internet搜索引擎檢索所需文獻，初步掌握獲得一手資料、他人成果、政策法規等各種資料的方法與途徑； 通過課程論文的訓練，增強獨立發現問題、分析問題和運用基本理論解決問題的能力，同時引起學生對該門課程前沿理論和熱點問題的關注，鍛煉學生的寫作能力，掌握課程論文寫作整個過程的規范做法，為以后撰寫畢業論文奠定基礎。畢業實習：畢業實習是加深學生對專業知識的理解以應用，訓練學生實際操作技能、培養學生綜合分析解決問題的能力的重要手段。學生應按照實習方案的要求完成各項實習任務，提交實習鑒定表和實習報告。畢業論文：是專業實踐教學活動的最后一個環節。畢業論文是在學生完成主要專業課程學習任務以及畢業實習的基礎上，對學生所學理論和實務知識的綜合應用，是對學生學習及創新能力進行綜合檢驗評定的重要環節。畢業實習在學生畢業之前通常是大四第二學期進行，往往結合畢業論文選題和將來的就業方向進行有目的的實習。主要實習各類型企業、事業單位的會計核算程序和核算方法及財務管理或審計等內容。畢業實習的目的，其一是結合畢業論文選題在實習中收集相關資料，為學生順利完成畢業論文打下基礎；其二是學生可以根據將來的就業方向有選擇的進行實習，為將來就業奠定基礎。如果將來要到會計師事務所工作，那么畢業實習就可以選擇會計師事務所進行；如果就業單位已經確定，就可以到就業單位進行畢業實習，為畢業后即能上崗工作創造良好條件。 筆者親身體會，比較近幾屆的畢業論文，發現類似甚至相同的現象極其嚴重，創新題目所占比例逐年降低，整體質量逐年下降。學生本身的原因有：基礎不扎實，態度不認真，缺乏探討、摸索和鉆研的意識和精神，精力投入不夠。師資方面：近十年來，隨著高校的大規模擴招，學校辦學條件急劇下降。盡管教育主管部門采取了一系列措施，以確保教學質量。其中一條就是師生比達標要求，規定師生比1:14的為優秀，1:16的為良好，1:18的為合格，超過這一比例的就要給予黃牌警告，限制其招生等。但目前師生比已遠遠超過了最高限。由于師資力量不足，經費投入不足，一個指導教師需要指導10 名左右的畢業生，加上較重的教學和科研任務，精力遠遠不夠。特別是個別老師不夠認真，對學生指導不夠，學術要求不嚴，過于縱容學生，大大影響了畢業論文的質量。院校方面：整個畢業論文管理環節監管力度不夠，管理也不夠規范，缺乏完善的畢業論文評估體系，整個答辯程序不夠科學、規范，把關不嚴，逐漸助長了學生的懶惰思想作風。此環節應加強畢業論文選題的應用性，提高在畢業論文環節上與企業生產實際相結合的程度;指導教師和學生都要從思想上充分重視，院校要從根本上加強此環節的監管，不斷完善畢業論文質量監控體系和制度保障。作為注冊會計師專業人才培養的一個重要環節，實習、實踐是必不可少的。但是作為市場主體的企業或其他機構，因其自身的經濟利益等方面的原因，也不可能為學生提供充足的實習、實踐資源，導致現階段很多院校的實習、實踐環節跟不上，與課堂教學脫節。如何尋找并開發為學生提供實習、實踐的校內外資源，在培養注冊會計師專業人才過程中顯得尤為重要。這就要求院校在開展校內"模擬實訓"、"模擬實踐"的同時，也要面向社會，積極尋求產學研一體化的校企合作模式，促進高校與相關企業單位實現較為緊密型的合作，為學生開辟更多、更實用的實習實踐資源，更好地解決這一矛盾。同時，注冊會計師專業院校應建立會計師事務所與注冊會計師專業方向院校的溝通協調機制，暢通注冊會計師專業方向學生到國內大中型會計師事務所實習的渠道，并為注冊會計師專業方向學生進入注冊會計師行業創造條件。另外，筆者根據多年從事會計、審計及教學工作的經驗認為，注冊會計師專業的學生，不要急于去會計師事務所實習，應先到企業去實習。因為審計審的是企業的財務報表，如果學生對企業的業務流程及核算都不了解，去事務所實習也只能是學些表面的東西，只知其然不知其所以然，不能真正把現代風險導向審計的理念落到實處，實習效果會大打折扣。
（ 六 ）加強心理疏導，重視道德教育會計師事業關系到國家的興衰，所以培訓高級注冊會計師人才不僅要注重專業知識的教授，更重要的是職業操守的培養。從專業教學角度講，注冊會計師專業教師應在傳授會計專業知識和審計專業知識的同時，適時地引入職業道德教育。長期以來，我國學校教育中只重視書本知識傳授，而忽視了學生心理素質的培養。在目前社會競爭越來越激烈的今天，大學生的心理問題日益增多，導致一些大學生價值觀念的庸俗化，性格孤僻，心理承受能力和自我控制能力較低．遇事容易走極端，甚至缺乏基本的人際交往能力。許多大學生僅重視理論知識的學習，不注意道德和文化禮儀修養，在誠實信、勤奮、謙虛等基本文明方面表現欠佳。目前大學生欠費、作弊、自殺、他殺事件頻頻發生。因此，高度重視大學生心理健康教育成為高校不容忽視的工作。作為注冊會計師專業的學生除心理健康教育外，職業道德教育尤為重要，注冊會計師職業道德缺失危害的將是社會公眾。注冊會計師專業院校應把心理健康、職業道德教育內容放到重要的位置上，指導學生科學、合理用腦，增強自我心理調適能力，使其成為具有健全的體魄、良好的心理狀態和社會適應能力的合格人才。院校可以通過開設心理健康知識課程，宣傳心理健康知識，介紹不同心理疾病的預防措施；利用講座、廣播、板報和櫥窗，創造良好的校園心理健康氛圍；鼓勵學生參與各項文體活動，尤其是自己喜歡或擅長的活動，可以增強學生的自信心和自尊心，并在活動中體驗到心理安慰和滿足。
二、評價機制及體系的改革與完善
為了適應注冊會計師職業國際化發展的新形勢，注冊會計師專業的學生應該注重自身軟性能力的培養，如外語水平、人際溝通能力、處理變革能力等，這樣才能達到高層次國際注冊會計師人才的要求，開拓其國際視野，提高其學習能力、實踐能力、創新能力和國際交往能力。我們以往對教師的評教多采取以學生為主體的教師課堂教學質量評價，輔之以教學督導組及同行評價。評教過程形式化、評教主體單一化。評價實施的全過程，缺乏與教師和學生的有效溝通和協商，教師大多是被動地接受他人考評，積極主動性沒有被調動，甚至對評教產生抵觸情緒。學生因擔心考試成績不敢如實打分。導致評教對學生而言成為一個形式，對教師而言成為一種負擔。而對教師的實踐技能、在課程教學中培養學生的實際應用能力的評價方面重視不夠，這也不利于注冊會計師專業人才的培養。注冊會計師專業院校應不斷完善質量評估監督體系，由單一的評價指標轉向多元的評價標準，從工作勝任能力、教學工作績效、案例教學課時比重、創新能力、實踐能力、團隊合作能力、人文素質等方面進行評價。由單純評教轉為評教評學評管相結合，由學校內部監控轉為校內、校外、在校生、畢業生共同參與的評價體系。
參考文獻：
1、四月：文學創作翻譯工藝美術公安社科；五月：黨校會計、計劃生育、新聞播音；六月：體育公證律師審計統計 通信工程；七月：高教中專，檔案；八月：工程經濟藝術群文圖資文博；九月：農業、正高工、非公職稱技校；十月：衛生、中小教、水利。
2、系統掌握專業理論和專業知識，熟練掌握專業的標準、規程，了解國內外技術狀況和發展趨勢，能將將新技術成果應用于工作實踐；公開發表、出版本專業有較高水平的論文、著作；熟練運用外語獲取信息和進行學交流；有良好的職業道德和敬業精神。
（來源：文章屋網 ）
一、引言
為了規范內部審計人員職業勝任能力的概念，國際內部審計師協會（IIA）于1999年專門頒布了《內部審計職業勝任能力框架》（Competency Framework for Internal Audit，簡稱CFIA），就內部審計人員應具備的能夠稱職完成任務的屬性做出了規定。在2004年的《內部審計專業實務準則》（Standards for the Professional Practice of Internal Auditing，簡稱SPPIA）職業道德規范部分，IIA對內部審計人員從業行為從基本要求和行為規則兩方面提出了要求。在2001年的《內部審計專業實務框架》（the Professional Practices Framework，簡稱PPF）及其后（2009年）的修訂版《國際內部審計專業實務框架》（the International Professional Practices Framework，簡稱IPPF）中，IIA將“職業道德規范”都確認為“強制執行”。中國內部審計協會（CIIA）在2003年的《中國內部審計基本準則》一般準則中，第六至第九條對內部審計人員應具備的必要學識和業務能力，擁有較強的人際交往技能等做了規定。同年，CIIA還頒布了《內部審計人員職業道德規范》，該規范從職業道德行為的角度對內部審計人員的職業素質、品質、專業勝任能力等方面提出了嚴格的要求。
文獻調研顯示，可能受限于數據來源的匱乏，國內專門針對內部審計人員勝任能力的實證研究基本沒有，而規范研究相對較多，近年來比較經典的規范研究主要有以下幾篇。嚴暉對內部審計的各個發展階段及各個階段內部審計人員勝任能力含義的變化給予了詳細的介紹，并進一步指出了變化的原因。該文給我們的啟發是，應該以發展變化的視角來審視內部審計人員的勝任能力內涵。陳佳俊和賀穎奇構建了針對企業內部審計人員的專業勝任能力框架，該框架的特色在于提出內部審計人員勝任能力是由職業道德、執業技能體系和職業知識體系三個部分構成，三者構成的勝任能力框架類似于一個飛機結構，其中，職業道德是這架飛機的機體，處于主干地位，而執業技能體系和職業知識體系則是這架飛機兩邊的翅膀，依附于職業道德并在職業道德的約束下發揮作用。這一框架的意義在于可用于培訓新入職的內部審計人員、提升內部審計人員的業務水平，以及評估內部審計人員的工作質量。張娟和張慶龍的研究有兩個特色，一是借鑒McClelland的勝任能力冰山模型構建了勝任能力金字塔模型，該模型從下至上依次是動機、職業道德、技能與知識，處于下面的是基礎，上面的則是表象：二是構建了內部審計專業勝任能力需求框架，在這個需求框架中，由于內部審計人員所處的角色不同，其具備執業能力的特性和權力不同，承擔的責任不同，完成的任務不同，業績評價標準和結果也不同。該文的意義在于，不僅彌補了相關研究的空白，而且企業可依此進行招聘、培訓、評價和考核內部審計人員。此外，張玉亮以國家審計人員專業勝任能力研究為碩士論文選題，對國家審計人員的專業勝任能力進行了比較系統的研究，但就對勝任能力實證評估以及實證影響因素分析而言，作者卻沒有涉及。有鑒于此，筆者擬采用中國內審協會2010年的調查數據，對32家中央國家機關內部審計機構的勝任能力進行評估并對影響因素進行實證分析。
下文的結構安排為：第二部分，評估思路、數據及評估方法；第三部分，數據處理；第四部分，評估結果及其分析；第五部分，影響因素及其實證回歸結果分析：最后，結束語。
二、評估思路、數據及評估方法
（一）評估思路
迄今關于勝任能力的解釋基本上可歸為兩類：一類以McClelland、Boyatzis等為代表，認為勝任能力是指能夠將某一工作（或組織、文化）中表現優秀者與表現一般者區分開來的個人條件和行為特征。這一解釋以“人”為核心，著眼于尋找個人工作出色的原因來詮釋勝任能力。另一類以IIA、中國注冊會計師協會等為代表，將勝任能力與工作任務、結果和輸出聯系在一起。這一解釋以“崗位”為基礎，從工作對個人的要求來分析勝任能力的含義。事實上，國際會計師聯合會（IFAC）在2001年的《職業會計師的預備及工作：以能力為基礎的方法》（意見征求稿）中所提出的如下兩種能力研究方法恰是這兩種解釋思路的具體應用。
1.案質能力法（Capabilities Approach）
該法著眼于分析審計人員必須具備的知識、技能和職業態度。依據該法，勝任能力是審計人員投入如知識、技能和職業價值觀念等要素的結果，素質培養對于審計人員對工作的勝任起了決定性的作用。也就是說，要擁有勝任審計工作的能力，審計人員必須具備一系列素質。但是對勝任能力應具備哪些素質或要素，不同學者和機構的觀點并不相同（見表1）。該法主要流行于美國，美國管理會計師協會的《管理會計實務分析》也采用了該法。該法的缺點是與實務脫節，無法有效地將個人能力與業績相聯系，且易漏掉重要的能力因素。
2.業績結果法（Performance Outcomes Approach）
該法亦稱功能分析法，以審計人員在實際工作中履行的職責和完成的任務為焦點，將在規定的標準下完成這些職責和任務的才能和技巧視為“能力”。這種方法是以工作表現來描述能力時所使用的典型方法。同素質能力法類似，不同的學者和機構對“能力”的內涵有不同的認知（見表2）。該法主要被英國、澳大利亞、新西蘭、加拿大等國采用。國際會計師聯合會財務和管理會計委員會的第12號研究采用了該法。該法的主要不足表現為能力列表冗長不利于實施，且許多功能的細化比較主觀脫離實際。
此外，由于素質能力法和業績結果法各自均具有一定的局限性，國際會計師聯合會以及大多數監管機構近年來倡導將以上兩種方法融合在一起使用，于是產生了所謂的第三種方法，即在真實工作環境中，考慮表現結果，分析需投入的知識、技能和態度。但是，由于兩種方法所涉及要素性質的不同，如何恰當地將兩種方法融合起來對勝任能力給出正確的評價是個難題。
（二）數據
本文的數據來自CIIA 2010年針對中央國家機關內部審計機構的調查結果。調查涉及10類69家中央國家機關。剔除掉數據缺失嚴重的樣本，最終可用于實證分析的樣本有32家。需要說明的是，該調查數據是以機構而不是以個人為單位進行調查獲得的，并沒有關于內審人員個人情況的數據 ，因此，我們下文只能就國家機關內審機構而不是單個內審人員的勝任能力進行評估。
（三）評估方法
三、數據處理
鑒于素質能力法和業績結果法的不同特點以及調查數據涉及的指標既有素質能力類也有業績結果類，這里同時采用這兩種思路來評估勝任能力，但由于調查數據并不適合直接用于評估分析，因此，在分析前須對數據進行如下處理。
（一）素質能力類指標的處理
根據素質能力法的含義，調查數據涉及該法的指標主要有6個：學歷、職稱、證書、平均年齡、工作年限、遵循準則。它們的處理思路為：先采用10分制打分，打分越高意味著水平越高：然后以人數為權數加總計算總得分并以此衡量機構該項指標的總水平。
1.學歷。考慮受教育年限及學識水平，10分制下對5種學歷水平（博士、碩士、本科、大專和其他水平）依次打分為10、7、5、3、2分：然后人數加權計算總得分并以此衡量機構的學歷總水平。
2.職稱。參照文獻①第35頁表2-18及第37頁表2-20，10分制下對8種職稱（高級審計師、審計師、高級會計師、會計師、高級經濟師、經濟師、高級工程師、工程師）依次打分為10、8、8、6、5、4、3、2分；然后以人數為權數加權計算總得分并以此評估該機構的職稱總水平。
3.證書。參考文獻①第35頁表2-18及第37頁表2-20，10分制下對10種證書（注冊內部審計師、注冊會計師、特許公認會計師、內部控制自我評估師、注冊信息系統師、注冊管理會計師、注冊舞弊檢查師、注冊數據處理師、崗位資格證書、其他證書）依次打分為10、8、8、7、4、5、7、6、4、2分：然后以人數為權數加權計算總得分并以此來評估該機構的證書總水平。
4.平均年齡。參照文獻①第33頁表2-16及第34頁表2-17，10分制下對5個平均年齡段（56-50歲、49-45歲、44-40歲、39-35歲、34-31歲）依次打分為9、8、7、5、3分，并以此分來評估內部審計機構的平均年齡總水平。
5.工作年限。參考文獻①第36頁表2-19及第37頁表2-20，10分制下對4個工作年限段（1-5年、5-10年、10-20年、20年以上）依次打分為3、5、7、10分，然后以人數為權數加權計算總得分并以此分來評估該機構的工作年限總水平。
6.遵循準則。是否遵循內部審計規則實際上是職業道德優劣的一種表現形式，因此，這里我們基于10分制對3種遵循準則情況（全部遵循、部分遵循、不遵循）分別打分為10、6、1分，并以此分來評估該機構遵循準則的總水平。
（二）業績結果類指標的處理
根據業績結果法的含義，調查數據涉及該法的指標數據有9個：查出損失浪費金額、增加效益、發現大案要案線索、向司法機關移送案件、建議給以行政處分、移送司法機關處理、財務決算審簽、促進本單位建章建制、審計建議被采納。為了消除內部審計機構規模對指標的影響，我們以該內審機構的人數為除數②，計算它們的相對值。
（三）一點說明
雖然McClelland的專業勝任能力模型以及張娟和張慶龍的專業勝任能力結構圖都對內部審計人員的專業勝任能力組成要素進行了重要性區分，例如，依據張娟和張慶龍的觀點，合格內部審計人員的勝任能力如同金字塔，由下至上依次為動機、職業道德、技能和知識，越靠近底端的要素越重要，是整個勝任能力的基礎。越靠近頂端的要素越綜合，是下層要素實現之后的表現。盡管依據張娟和張慶龍的思路對素質能力類指標進行了重要性排序，但顯然業績結果類指標不適合排序。考慮到我們要對兩種思路的計算結果比較這一情況，在這里我們不接受張娟和張慶龍的觀點，即認為素質能力法的6個指標是同等重要的。
四、評估結果及其分析
（一）素質能力法的結果（編者將內容略去）
（二）業績結果法的結果（編者將內容略去）
（三）兩種結果比較及其差異解釋（編者將部分內容略去）
素質能力法有高估勝任能力的傾向，人數越多，此法計算的得分就越高，人數多雖然會增強內審機構的勝任能力，但并非如素質能力法所示的那樣成比例地增加。業績結果法則有低估勝任能力的傾向，這又有兩個原因：一是若該國家機關的內部控制做得好，則很少出現問題，內審人員也就不容易發現問題，這樣就相應地表現為，做出的“成績”少，事實可能并非如此。那些勝任能力成績好的國家機關，可能恰恰是內部控制出現了問題，而這也說明該國家機關的內審機構有失職的嫌疑，現在通過發現問題反而提升了他們的勝任能力，這真是一個悖論。二是這里的多數“成績”對該國家機關來說，其實是一個負面的東西，出于“護短”的想法，在調查的時候，會有嚴重負面觀感的“業績”，如出現多少浪費、有多少人被移送司法機關等，除了被新聞報道或者被國家監察機關或審計署盯上了，恐怕不是內審協會這類獨立性較差的組織愿意調查或能夠調查出來的。事實上，調查問卷也顯示，這類“業績”的調查數據多是空缺的。因此，按照現在的思路評價，該機關內審機構的勝任能力較低。綜上，筆者認為，素質能力法計算的過程中，雖然沒有明確的衡量勝任“工作”方面的指標加入，但相對而言，素質能力法較業績結果法計算出的勝任能力更真實些。盡管如此，筆者認為，兩種思路的評估結果有助于我們從多個角度認識和把握一個內審機構的勝任能力。
五、影響因素及其實證回歸結果分析
（一）影響因素（編者將內容略去）
（二）實證回歸結果分析（編者將部分內容略去）
就歸屬系統而言，這意味著，相比于其他部門，國務院組成部門及其下屬單位或者隸屬于國務院的事業單位不重視或者壓制內審機構的建設，其中，國務院部委管理的國家局從系數以及顯著性來看都對勝任能力尤其有顯著的負面影響。相比于司局級行政級別，低一級的處級行政級別對勝任能力的建設和發揮有著極其顯著的壓制影響，這說明為了提升內審機構的勝任能力，非常有必要提升內審機構的行政級別。相對于不獨立的內審機構，獨立對內審機構的勝任能力也有著顯著的壓制影響，也就是說，獨立性對于增強內審機構的勝任能力不是什么好事，這可能是因為獨立的內審機構難以駕馭，領導們不愿意加強建設。就領導重視而言，領導不重視對內審機構的勝任能力有著更為不利的影響，這可能源于領導的不重視，會忽視對內審機構的建設及其工作的配合。機構設置不合理、不理想的審計環境、不足的人員編制也會明顯地限制內審機構勝任能力。此 外，專業技能的缺乏很明顯會影響審計人員的勝任能力。直屬單位數越多，情況越復雜，越可能促進內審機構增強勝任能力，因此下屬單位越多，內審機構勝任能力越強，這也是符合常理的。相比于垂直領導而言，業務領導有助于增強內審機構的勝任能力。直屬單位數的意義同上，表明專職內審人員比重越大，越有助于增強內審機構的勝任能力。
六、結束語
鑒于較少專門針對中央國家機關內部審計機構勝任能力評估的經驗研究文獻，本文基于中國內審協會2010年對中央國家機關內審機構的調查數據，以32家數據較全的國家機關內審機構為研究主體，采用了素質能力法和業績結果法兩種思路對其勝任能力進行了評估，結果顯示，兩種思路評估出來的結果差異很大，究其原因，很可能是因為兩種方法的特點所致。同時我們也認為，這種差異有助于我們更全面地認識內部審計機構的勝任能力。進一步的影響因素回歸分析顯示，素質能力法回歸模型中顯著影響因素較多，10個變量對勝任能力有顯著抑制作用，3個變量則起促進的作用。相比較而言，業績結果法回歸模型中顯著影響因素較少，2個負向影響因素，3個正向影響因素。
本文的勝任能力評估僅僅局限于32家國家機關這個小范圍內，所評價的分數以及排名也僅僅局限于這32家國家機關，因此并不能用來解釋其他國家機關內審機構的勝任能力，更不能以此來衡量全部國家機關內審機構整體的勝任能力。進一步的影響因素分析也由于受限于調查數據的內容，所分析的結果有一定的局限性。
注釋：
一、尚待注冊會計師在經歷特殊發展歷程之后對社會審計的清晰認識與定位
中國注冊會計師的發展具有起步晚，相伴政府主導并推動的經濟體制改革和市場經濟的建立與完善而發展，經歷了從政府機構至民間機構的轉變，在發展的關鍵階段面臨無法進入高端市場等特點。注冊會計師在這樣的發展歷程中，不得不將主要精力投放在自身發展上，基本處于被動應對市場和為審計而審計的狀態。從整體上看，注冊會計師還局限在簡單地以審計行為謀取生存和發展，尚未跨出狹義的審計范疇、深入理解審計風險與公司風險的關系。只有注冊會計師從整體上在對民間審計有了如下理解之后，外部審計的公司治理功能才能有效發揮：控制公司風險才是控制審計風險的真正源頭；鑒證收費由單純的成本或委托與受托交易費用變為基于公司和股東的增值服務收費，并以此作為自身價值的體現和提升收費的理由；社會審計作為維護資本市場公平公正的一個環節，有利于合理分配社會經濟資源，體現民間審計真正的社會需求。
二、法律法規重責任輕發展與市場競爭激烈雙重擠壓的執業環境有待改變
證券法、注冊會計師法、刑法及最高人民法院的司法解釋分別對注冊會計師在執行審計業務過程中的行政、刑事和民事責任做了規定，但總體上重行政與刑事責任，輕民事責任，并因此導致社會普遍認為注冊會計師的違法成本低。這種重行政與刑事而輕民事的法律責任體系，容易導致注冊會計師事實上承擔的法律責任與社會公眾理解的違規成本不對稱，也是審計收費難以提高的原因之一，并由此形成了注冊會計師收益與承擔的責任不匹配，不得不以低收費、強責任與高風險維持生存和發展的局面。
保障審計功能的正常發揮，需要強化民事責任并培養能夠承擔民事責任的主體。外部審計公司治理功能的發揮，有賴于以下方面的逐漸完善：一是行政、刑事和民事責任的逐漸平衡、或側重于民事責任；二是從市場規則和長遠發展的角度，維護市場公平、打破市場壁壘、通過市場機會和執業中的鍛煉與實踐，提升內資所各層次客戶的執業能力與經驗，培育其民事承擔能力。在此基礎上，通過法律責任的強約束提高注冊會計師的風險責任能力，引導外部審計在控制審計風險的同時，充分發揮公司治理功能，完全將控制審計風險和發揮公司治理功能合為一體。
三、注冊會計師勝任能力尚待提升
注冊會計師審計若只是局限在財務信息和財務報表內部控制領域，無論如何都只能是就事論事，既不能控制審計風險，也無法發揮公司治理功能，為此，自2006 年起，審計準則變更為風險基礎審計，要求注冊會計師不僅要評估控制風險，而且要評估固有風險，在對公司進行風險評估的基礎上，確定財務報表重大錯報風險領域，并依此制定總體應對措施和進一步的審計程序。注冊會計師在進行風險評估時，應了解公司治理狀況，并應關注到其存在的不足與問題，因此，風險基礎審計為注冊會計師發揮公司治理作用提供了基礎。
做好風險評估，需要注冊會計師在專業知識上擁有會計審計等核心知識、經濟、金融和企業組織管理等支撐與背境知識、信息技術方面的知識技，除此之外，還要有運用這些知識的職業技能和保障這些知識恰當運用的職業道德素養。中國注冊會計師協會2007 年的中國注冊會計師勝任能力指南，對注冊會計師的勝任能力進行了明確，但基于歷史原因和現實的行業狀況，注冊會計師很難在短期內達到這些要求，需要有一個長時間的過程。
四、有待社會經濟環境特別是全社會誠信意識的持續改善
誠信是注冊會計師控制審計風險和發揮公司治理的基礎，但注冊會計師行業誠信建設離不開整個社會的誠信環境。隨著市場經濟改革的不斷深化，在經歷各種不誠信帶來的嚴重后果和付出巨大代價后，社會整體會反思，誠信會逐漸成為一種追求和時尚，物欲會隨之慢慢消退，浮躁會漸漸遠離。縱觀發達國家的發展歷程，都經歷過這樣一個過程，中國的發展也不例外，在這一過程中，注冊會計師為維護誠信，前期來自于自身和外部環境的壓力和阻力都比較大，后期也逐漸減少，隨著這一過程的發展，注冊會計師行業發揮公司治理的作用會越來越明顯。
五、有待審計委員會和獨立董事作用的有效發揮
注冊會計師審計對公司治理的作用會受到審計委員會和獨立董事職能有效發揮的影響，我國上市公司獨立董事制度已執行近十年，雖有持續改進，但仍然存在獨立董事不獨立、獨立董事為“花瓶董事”等問題，這些問題導致制度設計期望或初衷難以實現，由此也影響外部審計所應有的公司治理功能的發揮，主要表現為：審計委員會與外部審計的有效溝通尚未完全形成，溝通多為單向，即注冊會計師根據要求將審計策略與計劃、審計實施過程中的問題和審計結果向審計委員會報告，審計委員會和獨立董事向注冊會計師提供應關注事項和協助解決問題的機制尚未完全發揮作用；在會計師事務所選聘與解聘時獨立董事形同虛設，基本上仍由執行董事和控股股東決定；對注冊會計師在審計過程中發現的問題很少及時反映到董事會甚至是股東大會；對注冊會計師在審計過程中遇到的問題也沒有要求董事會及時解決。
六、依賴于資本市場對公司治理和會計師事務所的恰當認同
外部審計治理作用的發揮既依賴于實施主體注冊會計師，也依賴于受體上市公司，只有上市公司自愿需求注冊會計師在審計中的治理功能，外部審計的治理功能才有可能發揮作用，這是必要條件。上市公司完善公司治理的意愿與資本市場對其公司治理健全與否的反映有一定的關系，資本市場作為一種外部治理機制，通過其是否給予溢價對上市公司的治理形成肯定和否定性評價，引導上市公司形成完善公司治理的意愿。
資本市場對公司治理和會計師事務所的恰當認同，與資本市場的有效性有一定關系，投資者的素質、基金的投資理念、傳播或傳導信息的媒體的專業能力和職業道德等方面都尚未形成資本市場恰當反映公司治理和認同會計師事務所的基礎，資本市場對公司治理的反映和對會計師事務所的認同度尚未形成恰當的機制。
參考文獻：
[1]孫昕.基于公司治理視角的內部審計與外部審計關系研究.《天津財經大學》碩士論文，2009年.