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導語：在審計博士論文的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優秀范文，愿這些內容能夠啟發您的創作靈感，引領您探索更多的創作可能。
2007年10月，仰仗中國會計學會和財政部王軍副部長等領導的支持，在我國著名會計學家郭道揚教授的大力倡議和自始至終的關心下，有關部門的領導、先生的親朋好友、弟子門生等近百人，“群賢畢至，少長咸集”，齊聚在先生的家鄉紹興會稽山下參加“楊先生學術思想研討會”，緬懷先生之道德，仰望大師之風范，學習先生之文章。會議辦得莊重而熱烈，足以告慰先生在天之靈。作為先生的弟子和同鄉的我，雖有操辦會議之疲憊，但終有情懷之釋放，不辜負先生教我一場。
從1982年至1997年，受教于先生十五載，讀碩、博期間更是能常伴先生左右，親聆先生之教誨，對先生的感情日深且恒久。各種情懷雖有千言萬語，仍可歸結為“敬、畏、親” 三個字。始則“敬”，繼而“畏”，終于“親”。
記得1982年初報考研究生時，中南財經大學（當時為湖北財經學院）的會計專業僅有三名碩導（劉炳炎教授、楊時展教授和毛恩培教授）。當時剛結束不久，教授十分稀罕，懷著對先生十分崇敬卻又忐忑不安的心情，我大膽報考了湖北財經學院的研究生而被僥幸錄取，首次投入先生的門下。
及到校后，了解到先生德高望重、學貫中西，對先生更為崇拜；又聽說先生治學嚴謹，對學生要求極嚴，遂產生畏懼之情。這種對先生“敬畏”的心情一直伴隨著我讀研究生的三年光陰。記得楊先生給我們上英語原版的《管理會計學》和《審計學》時，每每要求我們預習教材并常常在課間提問。老師在上，學生在下僅兩三人，回答問題怕有難堪，因此我們絲毫不敢懈怠，深知“濫竽充數”是行不通的。現在回想起來，正是那時先生的嚴格要求才使我打下較好的專業英語基礎，為以后的工作和研究提供了極大的便利。1985年，當我進行碩士論文答辯時，恰逢楊先生擔任答辯委員會主席，真擔心論文不能順利通過，好在我論文的選題還算前沿，參考了不少美國《會計評論》等中外文獻，也略有創新，有幸得到了先生的首肯。
感到先生的慈祥和親切應該是在我研究生畢業后。1987年初，先生親筆給我致函，告之他開始招博士生并要我積極報考。收到先生來信真使我喜出望外，感到先生除了對我們嚴格要求之外，還體現了他對我們前途的真切關懷，只是他從不將這種愛心溢于言表而已。甚為遺憾的是，當時我已被組織上選派赴香港工作，一時不能再回到先生的身邊。這以后，我與先生的聯絡日益頻繁，先生訪港或出國路經香港，我必前去探望。先生常勉勵我在工作之余加強學習，有機會再返母校攻讀博士。90年代以后，政策允許在職報考博士，終于給了我重返師門的機會。楊先生給我寄來了美國《公認會計原則匯編》（The Codifications of GAAP）、《公認審計準則匯編》（The Codifications of GAAS）等書目，要求我重點讀好這些書，由此引領我走上了研究會計準則與審計準則之路，也為我以后博士論文的選題奠定了基礎（我原想利用長期境外工作的經驗探討境外企業的投資與財務問題）。通過認真復習和報考，1994年秋我終于有幸再拜先生門下。我到中南財大報到后，先生竟以八十高齡偕夫人和郭道揚教授，執意陪我同游武漢東湖磨山，并留下一批珍貴的合影。這段美好的時光，令我終生難忘。
1996年夏，先生偕夫人最后一次返回故鄉，我專程從香港飛到杭州。其間，我陪先生看望了其在浙江大學工作的胞妹，約見了30、40年代在杭工作的老同事、老朋友，我們一起游覽了九溪、龍井等西湖名勝，最后由浙江天健會計師事務所原所長朱美璇老先生陪同回到了紹興新昌。一路上，先生歡聲笑語，心情極佳，儼然是一個既慈祥又幽默的老人。我完全看到且強烈感受到了先生親切和藹的另一面。但誰也沒料到，此時離他生命的終點已為期不遠了。
1997年年中，先生病重，但他仍在病床上認真閱讀和修改了我和其他弟子的博士論文初稿，并拖著病體堅持參加了閻紅玉博士等人的答辯。國慶前夕，我到醫院看望先生，此時先生已處彌留，當我努力呼喚他時，先生忍著病痛，勉強睜開眼睛示意，我的眼淚也幾乎奪眶而出。這是我最后一次拜見先生，我知道先生時日不多，因此當晚我遲遲不忍離去。
先生仙逝后不久，在郭道揚教授的主持下，我通過了博士論文答辯，這使我有了楊先生“遺腹子”之感，對先生倍加懷念。在郭道揚教授的陪同下，我與徐政旦老先生等到了先生家中的靈堂前、先生的“樹葬”之處，祭拜先生的在天之靈，告慰于先生：您的又一個弟子翅膀長硬要飛翔了！弟子將以您為人生楷模，傳承您的學術思想。
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[關鍵詞]電子商務訪問控制TivoliAccessManagerRBAC
中圖分類號:TP-9文獻標識碼:A文章編號:1671-7597(2009)1120026-03
在網絡逐漸成為向人們傳遞信息的一個重要媒介的今天,各個公司,企業和組織也在逐步開放它們的IT架構。如此以便為客戶和合作伙伴提供更多可用資源。而電子商務,作為一個受益于網絡信息開放性和傳遞時效性的新興商業領域,更是對信息開放有著急切的需求。但是,在日益開放自身信息的同時,這些組織不得不面對一個重大的風險,那就是信息安全問題。基于網絡的資源共享環境在方便用戶訪問信息的同時也方便了居心叵測者得到本不應該被公開的信息。這種違規訪問的風險可能帶來的損失是任何一個組織都不愿或者難以承受的。因此,信息安全成為了信息開放趨勢下的一個重要話題。
如何強制性地對訪問者加以限制,使得他們對數據的訪問規范化,以及如何管理這些規范是強制訪問控制的主要議題。而一個可行的解決方案,就是對數據和信息進行集中式的訪問控制:通過對現有通信協議的信息包嗅探,攔截和控制,使得對域和下級資源的訪問全部通過邏輯上唯一的入口,從而達到訪問控制的目的。
一、訪問控制概述
(一)訪問控制概述
訪問控制就是通過某種途徑顯示地準許或限制訪問能力及范圍的一種方法。它是網絡安全防范和保護的主要策略,其主要任務是保證網絡資源不被非法使用和非法訪問。20世紀60年代以來,自主訪問控制(DAC)模型和強制訪問控制(MAC)模型相繼出現并得到了迅速發展。但這兩種訪問控制方式都有著明顯的缺點。在DAC模型中,具有某種訪問能力的主體能夠自主的將其訪問權限的一部分賦予其他主體,容易造成信息泄露且在移動過程中信息的訪問權限關系會被改變。而MAC模型由于過分注重保密性,授權的可管理性差,系統的連續工作能力也不好。因此,為了克服傳統訪問控制技術中存在的不足,基于角色的訪問控制模型(RBAC)、基于任務和工作流的訪問控制模型(TBAC)以及基于策略的訪問控制模型(PBAC)陸續出現并且在多個領域得到了廣泛的應用。
(二)訪問控制模型
1.基于角色的訪問控制模型
基于角色的訪問控制模型(RBAC)最重要的貢獻是引入了“角色”這一概念。在RBAC模型中,權限并不直接賦予用戶,而是通過設置并賦予角色,再將用戶分配給角色,從而獲得角色的權限。安全管理員可以根據需要定義角色以及角色權限之間的關系,并根據用戶的職責及身份將其指派為一種或多種角色。如此建立了用戶與角色之間的聯系以及角色與權限之間的聯系,從而實現了用戶與訪問權限的邏輯分離。1996年,美國George Mason大學的Sandhu教授首次提出并完整地描述了RBAC96的四個模型:RBAC0、RBAC1、RBAC2和RBAC3。RBAC0模型的基本內容為用戶,角色,權限及會話;RBAC1包括RBAC0的所有基本特性,同時引入了角色層次關系;RBAC2在RBAC0的基礎之上加入了對RBAC0所有組成元素的約束機制,其約束規則主要有最小權限約束、互斥角色約束、基數約束與角色容量約束以及先決條件等。RBAC3是RBAC1和RBAC2的結合,是將角色等級與約束結合起來產生的等級結構約束模型。
2.基于任務的訪問控制模型
與DAC、MAC、RBAC不同,基于任務的訪問控制模型(TBAC)是一個主動式安全模型,適用于工作流系統。TBAC將一個工作流的業務流程劃分為多個任務。每個任務就是工作流程中的一個邏輯單元,它可能與多個用戶相關,也可以包含子任務。一個任務對應于一個授權結構體。每個授權結構體由一個或多個授權步組成,授權結構體內的授權步依次執行。而授權步即為TBAC中的最小處理單元,表示工作流程中的一次處理過程。
在TBAC中,授權用一個五元組(S,O,P,L,AS)來表示。其中S表示主體、O表示客體、P表示許可、L表示生命期、AS表示授權步。P是授權步AS所激活的權限,L是授權步AS的存活期限。在存活期限內,五元組有效。在AS被觸發之前,它的保護態是無效的,其中包含的許可不可使用;在授權步AS被觸發時,被授權者開始擁有許可(P)中指定的權限,同時它的生命期開始倒計時。當生命期終止,即授權步AS無效時,五元組無效,被授權者所擁有的權限被收回。
3.基于策略的訪問控制模型
基于策略的訪問控制(PBAC)是近年來在企業級信息系統中被廣泛應用的訪問控制模型,它通過預先定義的策略和規則,控制用戶對資源的訪問。PBAC模型的基本要素包括:
SUBJECT:表示模型的會話主體集。
TARGET:表示模型的會話客體集。
ACTION:表示模型的會話行為集。
SESSION:表示模型的會話集,它是主體對客體發起的一次行為請求,SESSIONSUBJECT×TARGET×ACTION。與RBAC不同,基本模型會話中沒有對會話相關的約束條件描述。
ATTRIBUTE:表示模型的屬性集,用于描述模型會話相關的約束條件,具有主體屬性、客體屬性和會話環境屬性。與傳統的訪問控制模型不同,PBAC基本模型將會話約束條件獨立描述,并用屬性進行統一管理。
POLICY:表示模型的策略集。與傳統的訪問控制模型不同,PBAC基本模型不采用根據模型的主體角色權限等約束條件間接描述策略的控制模式,直接制定獨立于訪問控制執行機制的策略管理方法。
PBAC基本模型的一般實現方式如下:
對于給定的attribute條件下的session,有if(session,attribute,
policy)SAP then do session,即系統的會話請求與其屬性配置條件應符合策略規則。
PBAC模型要求策略和會話描述的對象、行為等與應用系統基礎描述保持一致,從而可以監控和管理策略及會話中所有行為特性。
(三)訪問控制實現方法
1.訪問控制列表(ACL)
訪問控制列表即用戶和設備可以訪問的現有服務和信息的列表,用戶必須具有相應的授權才能修改目標的訪問控制列表。訪問控制列表根據數據包的特點,制定了一些規則,這些規則描述了具有一定特點的數據包,以及它們是否允許被訪問。將訪問控制列表應用到路由器的接口,就可以將各種數據包按照各自的特點區分成不同的種類,再根據對應的規則決定能否訪問這些數據包。如此即實現在阻止非法訪問的同時也不影響合法用戶的訪問,達到控制用戶訪問的目的。
2.訪問表
訪問表是管理者加入的一系列控制數據包在路由器中輸入、輸出的規則,它能夠允許或禁止數據包進入或輸出到目的地。訪問表在每個受限制的區域,都維護一個ACL。
3.安全標簽
安全標簽機制主要用于多級訪問策略中。對系統的每個主體和客體,該機制分別賦予與其身份相對的安全級標簽。對主體賦予的標簽稱為許可標簽,用來指定該主體是否擁有對要訪問的信息的相應權限;對客體賦予的標簽稱為敏感性標簽,此標簽表明系統用來保護此信息的安全程度。在發起訪問請求時,附屬一個安全標簽;在該請求的目標屬性中,也有一個安全標簽。系統根據這兩個標簽決定是否允許訪問信息資源。
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4.基于口令的機制
口令是最重要的單個用戶標識符。通過它,系統可驗證一個用戶的身份,以便允許該用戶訪問系統。與訪問控制列表(ACL)、安全標簽相結合,口令技術在實現動態訪問控制,多用戶訪問控制以及基于上下文的訪問控制等方面得到了廣泛應用。
(四)電子商務中的訪問控制解決方案
作為一種新型的高效率商業運作模式,電子商務正在以其蓬勃發展的勢頭向傳統的商業模式發起沖擊。與此同時,電子商務平臺的安全問題也備受關注。如何在實現訪問控制的同時提供舒適的用戶體驗成為各大安全廠商關注的焦點。在這樣的背景下,RSA以及IBM公司推出的產品RSA Access Manager,和IBM Tivoli Access Manager也因其出色的表現而廣受好評。
1.RSA Access Manager
RSA信息安全公司推出的RSA Access Manager提供了強大的審計和訪問控制功能,為用戶實現了基于Web資源的保護,也能夠為高級終端用戶提供Web單點登錄體驗。
RSA Access Manager通過將管理群組分成父與子的關系,形成金字塔形的管理模式。父群組和子群組之間是一對多的關系。這項功能可以使大型企業方便地在多個業務點和合作伙伴間合理的進行授權分配;同時,RSA Access Manager提供了與RSA SecurID雙因素認證技術即插即用的交互性,使得客戶為用戶的Web單點登錄體驗提供更強的保護。
2.IBM Tivoli Access Manager
作為IBM的子公司,Tivoli一直是業界公認的系統管理領導者。Tivoli Access Manager(以下簡稱TAM)為電子商務領域提供了一套訪問控制與認證服務的共享的平臺。在Access Manager環境中,對資源的訪問由特定的應用程序服務器進行管理。當用戶請求訪問資源時,該服務器將用戶身份、資源屬性以及相應的訪問權限發送給授權服務器,由授權服務器決定是否允許或是拒絕訪問。TAM還支持外部授權服務,以滿足其它外部授權需求。下文我們將對TAM展開專門研究,對電子商務中的訪問控制解決方案進行詳細闡述。
二、IBM Tivoli Access Manager研究
(一)產品簡介
TAM系列產品包括WebSEAL,Access Manager for Business Integrat
ion,Access Manager for Operating Systems。另外,第三方應用程序可以通過調用TAM提供的標準API來使用TAM的驗證和授權服務。除TAM自身提供的策略管理功能,用戶還可以使用外部的授權服務來滿足特定的需求。
WebSEAL是一個HTTP服務器,它被部署在Web服務器的前端,利用對URL域名進行驗證的方式來實現訪問控制。為了達到這個目的,其首先對用戶進行認證并得到有效的用戶身份標識,之后處理被保護的URL,包括動態產生的URL,根據用戶身份標識來決定是否對用戶開放所請求的資源。它還提供了多種內置的驗證方法,并提供對外部驗證模塊的支持。并且支持對保護級別的設置和審計功能。WebSEAL能夠將驗證和授權服務分由數臺分布式部署的服務器來完成來保證應用的可擴展性。
(二)工作原理簡介
1.TAM體系結構
在TAM參與的應用環境中,由一臺或多臺應用服務器進行資源訪問控制。當一個客戶端試圖操作某項資源的時候,訪問控制服務器將用戶的身份、待訪問資源的名稱以及完成操作所需要的一系列權限信息傳遞給授權服務器,以做出判斷并授權或拒絕客戶端的請求。
在這個基本過程中,最為基礎的組件是主授權策略數據庫,管理服務器,授權服務器。管理服務器負責維護主授權策略數據庫,在安全域內管理策略信息以及在策略改變時及時更新主授權策略數據庫。授權服務器負責決定客戶端對被保護組員的訪問權限。另外,TAM的授權服務同時提供一個Web Portal管理界面,用來對主數據庫進行設置。Access Manager中的授權服務需要依靠外部組件來提供和維護安全屬性和規則。安全服務器(S
ecurity Server)是一個LDAP服務器,它的功能是提供認證服務并維護保存所有用戶賬戶信息的中心注冊數據庫。這些賬戶信息將用于認證,群組信息的建立以及儲存個人屬性。
回到整個工作過程中:負責訪問控制的應用服務器攔截客戶端的資源請求,并對客戶端進行認證。該服務器通過對認證API的調用來使用認證服務,并決定是否授予用戶特定權限。這一過程中,認證服務提供者通過對用戶身份中的權限標簽與待用資源的控制標簽的比對,并將結果返回給應用服務器。
2.授權模型
在TAM中,授權數據庫定義了關于一個特定訪問請求的授權狀態。這些狀態以控制屬性的方式被存儲在訪問控制列表(ACL)以及被保護的客體策略(POPs)中。大多數ACL系統都將控制列表與應用程序存放在一起,而在TAM需要獲取它們的時候,會使用“被保護對象”作為原始資源的引用。因此,對資源的訪問控制可以通過將ACL/POP附加到對應的資源上得以實現。
要說明的是,ACL描述的授權屬性可以適用于成組的多個同類資源對象,對ACL的改變會直接影響到對組內所有對象的訪問控制。因此,ACL是一個簡單有效的減少訪問控制管理復雜度的手段。
三、電子商務系統的實現方案
在對IBM TAM軟件展開研究之后,根據其思想,我們針對電子商務系統進行了訪問控制實施方案的基本過程研究。
電子商務系統包括B2B,B2C等七類不同的模式,不同模式的電子商務系統所采取的訪問控制方案雖然會有一定的差異性,但總體上都能反映出電子商務系統訪問控制方實施方案的基本策略與模型。因B2C電子商務模型較具代表性,這里主要針對B2C模型的特點對電子商務系統的訪問控制展開詳細論述。
(一)基于RBAC的基本安全策略
與傳統的訪問控制實施平臺不同,電子商務系統的訪問控制模型還應滿足的以下基本原則:
1.現具有合法登陸權限的不同用戶應具有不同的訪問數據資源的權利;
2.實現最大限度的減少安全管理人員的權限管理負擔;
3.權限管理在宏觀上使之具有可調控性,在微觀上又具有相當的靈活性。
因此在電子商務系統中更適合采用基于角色訪問控制的基本安全策略。與DAC和MAC相比,RBAC具有顯著優點:與策略無關的訪問控制技術;自管理的能力;便于實施整個組織或單位的網絡信息系統的安全策略。而且用戶與角色的一對多關系在電子商務系統中有較明顯優勢:如高權限用戶根據需要動態授權其所擁有的角色,避免用戶在無意中危害系統安全。基于角色的訪問控制模型保證被授權用戶才能夠訪問權限相應的數據資源。
(二)與PBAC相結合的RBAC訪問控制模型
訪問控制的代表模型是RBAC,其中RBAC又可分為平面RBAC和層次RBAC,而層次RBAC模型是平面RBAC模型的一種改進,其主要表現在對角色集實行層次管理。根據上述基本原則3層次RBAC模型更適合于電子商務系統。但是RBAC也不能滿足企業在訪問控制方面日益變化的需求。另一方面,基于策略的訪問控制通過預先定義的策略和規則,控制用戶對資源的訪問,其靈活性能夠彌補RBAC的缺陷。因此我們基于PBAC模型提出了將PBAC與RBAC結合的電子商務系統解決方案。
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PBAC與RBAC的具體結合方法如下:
1.用戶通過身份驗證后,系統將在RBAC中把用戶所屬的角色作為一個用戶屬性放到該用戶的Subject對象中。
2.用戶請求訪問資源時,系統將在RBAC中把訪問該資源所需的權限描述作為一個資源屬性放到Request Context對象中。
3.創建一個名為RBACRule的規則,該規則將用戶的角色屬性和資源權限屬性從Request Context對象中取出,通過檢查RBAC的角色-權限關系表,判斷用戶是否可以訪問資源。
(三)數據庫系統的實現
我們假設在JBoss環境下以EJB實現電子商務系統。在EJB的系統實現中,我們無需對數據庫中的表進行設計,只要完成了對系統中存在的實體(Entity)的設計,系統啟動后自然會完成數據庫的表的構建。可以說EJB的開發大大地簡化了程序員的工作,非常有利于軟件工程任務的高效完成。
在系統完成后,我們可以在數據庫中看到如下的5張表:
這些數據庫中的表保存了“用戶-角色-權限”權限之間對應關系的相關信息,為訪問控制的實現奠定了基礎。
(四)訪問控制過程解析
1.用戶登陸:用戶通過正確的用戶名及密碼登陸系統,系統保存上下文信息
boolean login(String userId,String password)
2.創建會話:用戶根據擁有的角色創建會話
getRoles(String userId)
{……//根據登陸后的上下文信息,獲取userId,然后訪問數據庫得到該用戶所用戶的角色,返回
3.訪問資源:當需要執行某一操作訪問資源時,先根據策略初步判斷是否符合規則,滿足條件則通過數據庫驗證其權限
getPermissions(Integer RoleNO)
{……//會話中的角色有RoleNO的信息,根據數據庫中的Role_Permi
ssion表很容易就能夠得到該角色所擁有的權限
四、結論
通過對訪問控制的初步調查研究,我們了解并掌握了訪問控制的概念及其演化過程、訪問控制的一般原理、若干模型以及具體實現方法。目前,基于角色以及基于策略的訪問控制模型被多數機構所使用。它們在系統安全性與服務靈活度之間,根據所需要達到的安全等級靈活地進行取舍,在不損失太多服務靈活性的前提下實現客戶的安全需求。其中,具體應用于電子商務業的訪問控制產品主要有RSA Access Manager和IBM Tivoli Access Manager。我們著重對IBM TIVOLI系列軟件進行了研究。該系列軟件是訪問控制機理應用于電子商務產業中的優秀范例,并已經實現了完全的產品化。與此同時,我們對電子商務系統的基本原理、組成和具體實現也進行了調研。并在其后討論了怎樣將訪問控制策略具體地應用在電子商務系統中。
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摘要：Petri網通過工作流系統來處理一些大型案例。每個案例有一個唯一的標識，案例在出現和消失之間總是處于某個特定狀態，可以充分運用案例的相關屬性使用Petri網建立工作流。高校創收項目全程跟蹤審計系統就是一個典型的工作流案例，主控模塊項目立項、項目實施和項目結算，每個模塊內部和模塊與模塊之間涉及到流程，都需要審批，是工作流的過程。
關鍵詞：Petri網；全程跟蹤審計；工作流建模；案例
中圖分類號：TP11文獻標識碼：A
1引言
Petri網是描述異步的、并發的計算機系統模型，能夠表達并發的事件，是自動化理論的一種。Petri網常用于工作流管理、數據分析、并行程序設計和協議驗證等[1]。高校創收項目全程跟蹤審計系統是當今各個高校審計最新的一種方法與手段，對項目的立項、實施和結算進行全程跟蹤，并且通過計算機系統來實現是目前沒有的信息化手段，整個系統中審核是主控模塊，審核是一種典型的工作流管理模式。
2Petri網與工作流概述
Petri網由庫所（Place）（圓形節點）、變遷（Transition）（方形節點）、有向弧（Connection）（庫所和變遷之間的有向弧）和令牌（Token）（即權標）（庫所中的動態對象，可以從一個庫所移動到另一個庫所，可以用小黑圓點表示）四個元素構成[1]。如圖1所示。如果一個變遷的每個輸入庫所（input place）都擁有令牌，該變遷即為被允許（enable）。一個變遷被允許時，變遷將發生（fire），輸入庫所（input place）的令牌被消耗，同時為輸出庫所（output place）產生令牌[2]。
注意，Petri網有向弧是有方向的，兩個庫所或變遷之間不允許有弧，庫所可以擁有任意數量的令牌。如果兩個變遷爭奪一個令牌就會出現沖突。
工作流由一個與特定過程相關的案例資源和觸發組成。一個工作流程用于處理一些前后有關聯的案例，案例的處理是通過有序地執行一系列任務（task）實現的。每一個案例都有一個唯一的標識，案例在出現和消失之間總是處于某個特定狀態[3]。任務是一個工作的邏輯單元，它是不可分割的，必須完整的執行。過程是案例的執行方式由過程來描述，任務執行過程描述了哪些任務需要被執行，以什么次序執行。同時它也定義了案例的生命周期。路由是過程的執行稱為案例的“路由”。分為順序路由、并行路由、選擇路由、循環路由，在高校創收項目全程跟蹤審計系統中，順序路由和并行路由是主控模塊中常見的工作流路由。
利用Petri網對工作流程進行建模的方法很直接，任務可以用變遷（transition）來建模，任務的條件（有時也稱為誘發關系（causal relation））可以用庫所（place）來建模，案例可以用權標（token）（權標也即令牌）來建模[4]。
3高校創收跟蹤審計系統中主控模塊工作流
系統的體系結構如圖2所示。主控模塊由項目立項、項目實施、項目報賬三大部分組成。三個模塊不是孤立存在的，項目實施依賴于項目立項，項目實施完成后才能進行項目財務報賬操作，是一個工作流的過程。而每個模塊內部又是一個工作流，每個模塊內部審核都要有超時控制。
3.1項目立項模塊工作流
項目立項必須經過網絡審核最終確定項目是否立項，該過程的結果在整個項目中起到關鍵作用，審核通過項目立項后才能進行下一步工作，它起到啟后的作用。在立項階段對項目立項按照工作流進行，首先普通審核，再進行高級審核，然后審計監管部門審核，最后進入超級審核。
立項模塊的工作流如圖3所示。可操作用戶上傳可行性分析報告和立項表，普通審核用戶審核通過后，自動抽取兩個高級審核用戶進入下一級審核，審核完畢后，審核意見傳入審計監管部門審核，進行綜合高級審核用戶意見，若發現高級審核用戶有一個審核沒有通過，則審計監管部門審核意見為不同意，如果高級審核用戶審核意見都同意，則審計監管部門審核意見為同意。審計監管部門的審核意見作為主要意見傳入超級審核用戶，超級審核用戶根據審計監管部門的審核意見，完成整個項目的立項審核，如果不同意立項，將審核意見返回給可操作用戶，如果同意立項，項目同意立項[6]。
3.2項目實施管理模塊工作流
創收項目在實施過程中的管理是整個項目審計監管中最重要的環節，如果這個環節出現問題，整個項目的審計監管就失去作用[5]。一個項目的效益體現就在這個環節中，為了很好的監督管理，提搞資金審計效益，對項目進行網絡和實地跟蹤檢查相結合，使用網絡票據來監督創收方的收入，通過實地監督檢查加強監管力度。項目實施管理工作流圖見圖4所示。可操作用戶可并發地進行操作，一個分支對項目實施進程情況進行現場核查，人為地產生現場數據；同時一個分支對項目實施進行網絡收費，自動生成網絡數據。最后兩個分支匯總后，審計部門對數據進行比對核查，填寫審計意見反饋表，由普通用戶給出回復意見，審計部門如果發現數據差別不是很大，誤差沒有超過500元，認為項目是有效項目，出具審計結論報告，項目進入自動結算，否則，如果審計部門認為數據有問題，差別很大，而普通用戶沒有給予明確說明，將問題移交紀檢部門處理，項目處于問題狀態。
項目自動進行結算后，就可以進行項目專項資金使用，資金的使用按照單位的財務報賬程序走，與財務報賬流程一樣，此處不再描述。
3.3超時處理模塊
在每個主控模塊中，對每級審核都進行超時處理。系統超時處理（或意外處理）主要是對系統中的流程每隔單位時間做一次審核，檢查是否超過處理時限，若發現有超時意外，首先發送一個通知，繼續等待或拒絕終止。如圖5所示。
1）對任務表中的所有任務，如果T處理時間>=0；
（1）如果T超時處理方式=發送一個通知，只發送通知；
（2）如果T超時處理方式=繼續等待，將時間T重置，又回到時間檢查；
（3）如果當前用戶是最后審核用戶，置流程狀態Status：=last，從系統任務表中刪除任務，結束流程，將可行性分析報告和立項表發回可操作用戶。
2）否則，T處理時限：=T+流程的處理時限；確定下一個處理人，發送處理請求。
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[關鍵詞]校―院二級管理；考評方法；綜述
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.46.133
1 引 論
隨著高校辦學規模的提升，事業的發展，高等教育管理模式也發生了重大改變――院系實行實體化運作，學校的管理重心下移到院系的校―院二級管理體制逐漸成形；學院制現已成為我國多數高校的主要管理體制。院系是高校黨政直接領導下，具有相對具體及自主管理職能的教學行政實體單位，按照其專業特色和優勢承擔著組織實施人才培養、科學研究和社會服務三大職能，在高校內部管理體制中處于中心地位。通過對四類高校（985、211高校；省屬高校；行業特色高校；院系考評工作有突出特色的高校）[ZW（]調研、參考南京大學，東南大學，南京航空航天大學，南京理工大學，南京師范大學，南京信息工程大學，南京工業大學，南京審計學院，蘇州科技學院，北京郵電大學，西安郵電大學，重慶郵電大學，電子科技大學，西安電子科技大學，桂林電子科技大學，浙江理工大學，杭州電子科技大學，同濟大學，江南大學等學校的二級學院管理考核辦法。采取座談調研沒有直接參考其文本的，參考文獻：不再一一列出。[ZW）]進行的調研，將考評方案的主要設計特征綜述如下。共六個部分：引論后在第二部分介紹目標考核制與績效評估制的異同；第三部分分析考評工作的組織特點；第四部分分析考評指標體系的設計特征；第五部分分析考評結果進一步使用的方向；最后總結全文。
2 目標考核制與績效評估制的異同
院系考評的方法主要分為兩種：目標管理考核制與績效評估制。兩者都是學校通過制定校―院二級管理方案，劃分校―院二級在教學科研、學科建設、師資隊伍建設、人才培養及各項管理工作上的責權利，以此為依據，以考評周期內院系的目標任務或辦學效益為內容，以建立一套科學、合理的考評體系為操作辦法，對院系進行考評。方案設計中，首先成立考評領導小組負責考評方案的制定，考評工作的實施，牽頭部門設在黨、校辦或發展規劃部門，各職能部門參與；考評方案內容包括院系分類方式、考評主要方面及指標體系設置、賦分與計算方法設計、院系考評結果排序與獎懲方法、考評工作基本流程、牽頭部門與職能部門工作分工等方面。考評工作實施中，牽頭部門按照考評方案組織各職能部門按照考評內容分類對學院相關工作完成情況或完成效果進行考評，一般包括：學院自評，職能部門審核、復評、數據核算，職能部門將統計的各學院的分類數據匯總到牽頭部門后計算總得分，根據各學院最后得分排序按比例確定等次形成結果評價等環節。目標考核制與績效評估制對考評結果均有進一步使用。學校將全部或部分依據考評方案所計算的各學院總得分、（分類）排序及學院等次等考評結果，做出新一輪考評周期人、財、物等相關資源的不同投入安排。
雖然目標考核制與績效評估制在方案設計與工作實施中有諸多類似，但兩者不是完全相同的方法，有很大差別。目標任務考核制的本質是將學校中長期的各項事業發展目標分解為階段目標（考核周期目標），并在相應考核周期內進一步將階段性目標分解到各院系，成為各學院周期內的目標任務；院系在規定時間內努力完成各項目標任務，學校統一安排對各學院實際完成情況的檢查，并通過預先設定好的計算辦法、排序比例安排對院系目標任務完成情況給予綜合評定與評比。目標任務考核制的核心目的是學校為督促各院系在規定時間內調動自身資源，全力完成學校既定的各項階段性目標任務，進而完成學校的中長期事業發展目標。因此，目標任務考核制的內容時效性、目標導向性較強。績效評估制下，學校并不明確給各學院分配目標任務，而是采用統一的學校事業發展的觀測點體系統計各學院周期內新增工作成果的數量與質量并進行學院間比較。同時通過不同的人力、財力、物力投入情況與工作成績的對比，評估各學院投入―產出的績效并進行排序對比。績效評估制的核心目的是學校通過設置統一的事業發展指標觀測體系促進各學院盡可能多取得工作實績，實現學校整體辦學事業水平的進一步提升；并通過投入與產出的對比，評估各學院的辦學工作效率，全面、合理的評價各學院為學校事業發展所做出的貢獻。因此，績效評估的內容更開放，評估視角更寬泛。兩者在考評內容及指標設計上，分值計算方法及適用條件上均存在差異。
3 考評工作的組織
院系辦學事業發展考評工作的一般組織流程為：第一，成立院系事業發展考評工作領導小組。領導小組由校領導任組長、副組長，各職能部門負責人為成員，下設考評工作小組或辦公室，負責牽頭具體考評工作，一般設在學校黨政辦公室或發展規劃處；也有學校設在人事處或組織部。大部分高校以一個自然年為考評周期，在年底或第二年年初進行考評工作。有些高校以一個學年為考評周期。電子科技大學除年度考核外，還進行四年目標任務完成情況考核。第二，考評范圍及分類。隨著大學的綜合辦學能力提升，院系各有特色，考評工作首先對院系進行分類。分類的原則和依據一般是：按文理科分類；按是否有研究生培養任務（重慶郵電大學對有博士研究生培養任務與只有碩士研究生培養任務的學院也進行區分）分類；按學院特色分類，如各高校普遍對專門承擔國際教育，強化教育，以及體育、兩課等純公共課教學的學院（部）有特殊考評安排。第三，確定考評內容。實施考評工作的牽頭部門組織并協調各有關職能部門對年度考評的內容進行制訂或修訂。遵循的依據是教育主管部門所提出的建設要求、規劃綱要；學校的中長期發展規劃、戰略發展目標；學校的年度工作計劃等。考評內容普遍涵蓋：黨建工作、人才培養、科學研究、學科建設、隊伍建設、國際化辦學、學生管理等方面。第四，考評統計與評級。一般程序為：學院自評，各相關職能部門分類統計、核算、打分，牽頭部門匯總并計算總成績，以此評定等級和排序。等級的確定上有兩種方式：一是按照預先設定的分數與等級對應關系，依據實際得分確定等級；二是學校對等級設定比例，進入到相應比例范圍的確定對應等級。第五，考評結果使用。考評結果會進一步作為獎懲的依據。
4 考評指標體系建立
第一，考評的指標內容。各高校普遍建立三級考評指標體系。雖然名稱和內涵各校會有差異，但一級指標一般為黨建工作、人才培養、科學研究、學科建設、隊伍建設、國際化辦學、學生管理等方面。二級指標是對一級指標的內涵細化，包含3～6條內容。如黨建工作包含宣傳工作、組織建設、理論學習、黨風廉政建設等部分；人才培養包含教學計劃執行、人才培養模式創新、課程與教材建設、教學質量、實踐教學、教學研究等部分；科學研究包含科研成果、科研項目、科研經費、社會貢獻、成果轉化等部分；學科建設（研究生培養）包括學科的規模建設、內涵建設、團隊建設、研究生課程建設與改革、研究生科研成果等部分；隊伍建設包括教師引進、教師培養、人事管理、師資結構等部分；國際化辦學包括學生交流規模、外國留學生規模、對外培訓、學歷教育規模等部分；學生管理包括思想教育、學分建設、日常管理、就業與創業服務、學生獎懲等部分。三級指標是具體的考評目標，采用兩種設置方式：第一種是直接量化的指標；第二種是定性的指標，采取評價打分制。三級指標的細化程度，各學校差別較大。有些相對簡潔突出，有些比較全面。例如，南京大學6個一級指標只包含14項具體指標，但指標完成的要求很高，如隊伍建設方面的兩個指標，分別是文科的引進及培養長江、千人、新世紀等高層次人才情況和理工科的引進及培養院士、長江、杰青、千人等高層次人才情況；科學研究方面的兩個指標，分別是文科在學校指定的一流期刊情況和理工科發表Nature和Science論文，以及Nature子刊等一級學科頂級期刊綜合辦論文情況。而蘇州科技學院僅師資隊伍建設工作就有13項指標，就師資隊伍結構、人才引進、教師培養、人事管理等方面內容制定了細化程度極高的考評及評分標準。指標內容設定也考慮分類考評實際。高校在制定考評方案時，均要考慮將統一的考評標準和不同教學單位的特點相結合，則會出現針對不同類型、不同特點的教學單位，分別設置指標體系、指標內容、指標數量的情況。如南京審計學院按照學科專業基礎及承擔人才培養任務的特點分兩組分別進行考評。A組為招收研究生的學院；B組為其他學院及教學部。考評結果排名、定級和獎懲均在組內評比。
第二，指標權重設置。一方面是一級指標的權重。各高校的在對院系的目標考評評分體系中，對人才培養（教學）項目設置的權重最大。特別是教學研究型大學，本科生教學相關內容權重一般在40%～50%。科研（學科建設）、師資隊伍建設一般在10%～20%，其他一級指標根據各高校實際情況各不相同。另一方面是不同分類學院有不同的分數計算權重（系數）。因各個學院在學校內涵建設方面承擔的任務不同，辦學規模、教學水平、科研水平經常存在很大差異，因此對不同學院會有不同的指標得分計算權重。比較典型的是蘇州科技學院。其設置統一的指標體系，有6項一級考評內容，每項有固定總分。但不同學院每項的實際得分還要乘以不同的計算系數才是最后得分。例如，其體育部的教學工作得分要乘以系數6，而普通學院一般只能乘以系數3；而體育部因為沒有學生，其學生工作和研究生工作（學科建設）均乘以系數0，而普通學院要乘以系數1～2。不同的權重設置是對考評科學性與合理性的保證。
第三，定量與定性相結合。各高校在考評方案制定上都會考慮到可量化內容和不可量化的內容相結合。定性的考評多通過院系自行描述，再由職能部門或考評領導小組評分的方式實現。南京審計學院的考評方案由“過程評價”和“結果評價”兩部分構成，評分各占50%，以此實現量化與定性考察的結合。以“師資隊伍建設”中的“團隊建設”為例，過程評價體現在團隊凝聚力、團隊結構優化、團隊學術活動正常化、團隊合作項目與成果幾方面，由學院在自評報告中進行描述；結果評價則由省、校級教學團隊建設情況和省、校級科技創新團隊建設情況兩方面組成，考察結果體現為數據。
第四，靜態與動態相結合。許多高校在考評中充分考慮院系自身動態發展情況，根據學院某一項或一類指標完成情況的年度間縱向比較結果，設置體現院系發展過程中的動態變化的指標，給予評分或加分。如南京大學人才培養指標中有“全國優秀博士論文、江蘇省優秀博士論文獲得情況及改善程度”指標；蘇州科技學院的師資隊伍建設考評評分標準規定：存在“博士學位的教師數量有增加”、“改善學歷、學位及學緣結構”指標均有加分。很多學校還設定進步獎。如南京大學在綜合考評及單項考評中都設有進步獎，南京審計學院設有工作進步單項獎。
第五，非常規指標。一種是常規指標體系之外另設項目，考察未能在指標體系中體現的工作或創新工作。例如，蘇州科技學院考評方案設有創新項目考評，主要考評各院系的對外開拓取得重要成效、明顯效益或為學校取得重大社會影響，由學院申報，領導小組在年度考評完成之前組織考評，學校院長辦公會審定，評分計入考評總分。另一種是由若干學院共同完成的指標，如電子科技大學在類似重要科研項目、獎項的獲取考評中，規定由若干學院共同參與完成指標任務。
第六，兩種計算方法。目標考核制多采取合計絕對分計算與比較法。每個一級指標的總分按學科建設、研究生培養、教育教學、科技工作、國際化辦學、師資隊伍建設、學生管理、黨政管理等分類預設，有些大學還設置特色工作作為加分項，成為總分計算及學院排序的參考指標。每項一級指標含有若干二級或三級指標及評分標準。各學院按照目標任務實際完成情況對應的得分標準統計每個指標的實際得分并加總到上級指標進而累加取得一級指標單項總分。各學院根據一級指標考核結果得分排序并按比例明確其單項等級。考核總分采取滿分預設制，一般為100分。實際得分由各學院每個一級指標的實際得分（假設：學科建設與研究生培養（A）、本科教學（B）、師資隊伍（C）、科研工作（D）、學生工作（E）、黨建與思想政治工作（F））獲得后，乘以對應權重（假設分別為：Q1，Q2，Q3，Q4，Q5；Q1～Q5之和為1）后的總和（學院綜合得分=A×Q1+B×Q2+C×Q3+D×Q4+E×Q5）。最后根據實際各學院總分排序，按預設比例確定學院所屬等級，排序時考慮“特色工作”的附加分。績效評估制多采取相對分計算與比較法。按學校事業發展的不同類型設置一級指標，內含若干二級或三級指標觀測點與對應加分標準，各學院根據實際工作成果對照加分標準按取得數量進行分值統計（計算中沒有滿分預設與最高得分限制）累加得到一級指標總分。取單項總分最高的學院，以其絕對分為分母，所有學院（包括單項總分最高學院）將自己得分與之相除并乘以100得到各學院相應項目的績效得分，最高為100分。總量績效計算時，分別計算各學院四大類一級指標絕對得分，乘以對應權重后加總得出學院的絕對總分；再找出總分最高的學院，以其絕對分為分母，所有學院（包括總分最高學院）將自己得分與之相除并乘以100得到各學院總量績效得分，最高為100分。在投入―產出效率計算中，還要統計人、財、物的投入值，將各學院按全部指標及其權重計算的絕對總分分別除以各學院的人員經費，用房面積，設備經費等投入得出平均分；每一項都找到總平均分最高的學院，以其總平均分為分母，所有學院（包括總分最高學院）將自己得分與之相除并乘以100得到各學院該項績效得分，最高為100分。以此得到各院系的單項績效，總量績效，各類投入―產出績效三大評估結果及其排序。
5 考評結果及使用
院系考評結果均以“根據評分排名、根據排名定等次”的形式呈現。等次評定有“A、B、C、D”，“優秀、良好、合格、不合格”等形式。各等次數比例及數量有考評前規定與不規定兩種方式。同時，一些學校還針對某一類型指標完成情況設立單項獎，如教學工作獎、科研工作獎、學生工作獎、管理創新獎等，獎勵在某一方面具有優勢、目標完成情況特別突出的教學單位。
考評結果的使用是很多高校反映的考評工作難點之一，目前的掛鉤情況有三種：第一，與教師收入掛鉤。包括根據考評結果，如果優良，分別設有不同數量的考評獎勵津貼、業績津貼；提高不同比例的“年終人均獎勵性績效標準”；對院系整體給予物質獎勵。反之會收入持平或適當核減年度業績津貼。第二，與個人年度考評掛鉤。如對綜合考評成績優秀、良好的學院，增加年終個人考評優秀比例。或與學院主要領導的考評掛鉤，如重慶郵電大學各教學單位黨政主要負責人的年度考評與單位考評同步進行，本單位年度考評成績占單位黨政主要負責人年度考評成績的70%；南京大學的院系考評結果是院系領導班子成員年度考評的主要依據；南京審計學院對考評“基本合格”和“不合格”學院的負責人進行問責。第三，全面掛鉤。有些院校年度考評的結果與學校的人、財、物二級分配的比例掛鉤。每一類項目的考評結果會成為職能部門開展相關資源配置工作的重要甚至唯一依據。
6 總 結
院系事業發展考評是校―院二級管理的重要組成部分，對其內容與本質、組織與設計、結果與使用等重要環節或組成部分做出全面的梳理，深入的分析，細致的比較是實現方案優化、考評科學、目標實現的重要基礎。
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關鍵詞：管理會計 預算 績效管理
管理會計是定位于有利于企業提高效率、增加效益、為決策提供支持和實現戰略的一門會計科學。那就現實企業而言如何發揮其作用，尤其為實現戰略績效管理和企業長遠發展提供幫助呢？下面將以所在單位的實際情況，淺談和分析管理會計中的預算績效管理對企業管理、發展、實現戰略產生的作用和影響。
我所任職過某單位是全資國有控股企業；所在行業是公路收費、養護行業，主要從事征收通行費、養護路面等公路營運業務；行業的特點是高負債（總資產負債率在70%以上）、高現金流（收入97%以上能年內收到現金），還貸、養護、實現利潤周期長（25年左右）的行業；其主要業務就是征收通行費、管理養護公路、還貸三大業務，而其最大的付現支出則是養護成本和利息，兩者占付現成本70％左右；公司的戰略愿景是成為公路最優秀的營運企業。
一、介紹企業現行的預算績效管理體系
企業現行預算績效管理體系大概可以分為財務、養護、收費和其他共四個重要維度。財務分為收入、成本控制、利潤幾個指標；養護為養護成本、養護效果等幾個指標、收費則為應收率、滿意度、差錯率等；其他則包括黨務，計生、工會等。
二、介紹企業預算績效管理體系總體過程
(1)初稿，每年的預算慣例是從上年的9月份開始下文通知開始編制每年的預算，而且是幾個口徑的上報編制（由于國有企業性質決定的），財政、國資委還有上級公司自行推出的管理規范等口徑，年底大概的初稿送審（性質類似財政快報，數據可以粗略點，由于上年的年報數據還沒有出來，沒有可比性，完全是應付式的預算），初稿往往是二到三稿甚至更多（其中原因是上年的年報數據出來以后慣例要再調整和上報一次）才能定下來。
(2)“終稿”，大概每年3、4月份會開董事會或類似的會議敲定本年度的預算績效考核指標。會后必然是按會議敲定的指標從新編制全年預算并上報，不要以為這就定了考核指標了，還要等審核和批復，往往有變更或修改一到二稿，然后正是下文下考核指標，這樣下來本年績效考核指標和預算數目基本算定下來了，一般下文多在每年的7月或8月。
(3)“終極稿”，就是變更后的年度預算考核指標稿，這看起來有點荒謬，但更荒謬的事情還在下面。由于上面的“終稿”往往是第一、第二季度預算已經執行和第一、第二季度已經考核完的情況下才定下來，由于初稿和最終的批復預算時間拉的比較長（前后差不多8個月以上），很有可能第一、第二季度已經發生的各項費用、執行情況和最終批復的預算“終稿”不吻合，影響企業的預算績效考核結果，也或者情況確實發生了變化。所以必然的事情是，預算剛敲定馬上就要變更調整，而且是一直調整到預算執行檢查和績效考核成績出來之前還在變更，所以預算沒有“終稿”，也沒有“終極稿”。我曾經年末12月份收到預算變更的下文批復，而9月份慣例就已經開始做下一年的預算了。
(4)最終考核，每年的考核時間安排在會計年期末至農歷春節前。基本上每年預算績效考核都會在不知道哪一稿使預算考核指標終稿的情況下進行，而且多數為應付式的自行上報考核結果的形式進行，由于審計結果往往明年3、4月份稅務會繳清算前才會有，所以很多考核的數據未經審計，內審往往忙不過來，只會抽審部分數據或者年后才進行全面的內審，而內審對考核結果幾乎沒有影響。所以考核的嚴肅性、真實性嚴重不足，嚴重影響了預算控制、績效評價的作用。
三、對該預算績效管理體系的分析
(1)該預算績效考核體系顯然沒有跳出傳統的“就成本論成本”的成本管理桎梏，樹立“環境―戰略―行為―過程―結果”一體化的企業長遠戰略預算管理與績效評價觀念。
(2)該預算績效管理偏重近期收入、利潤情況和企業長期發展效益及戰略不平衡，下面會以一個完整的養護成本費用模擬數據做重點詳細分析。
該預算績效考核的指導思想往往使企業為了節省本年的成本費用，以取得好的預算執行考核結果從而獲得好的績效考核分數，節省了或人為砍掉一些必要的養護開支，如路的前期養護成本，也就是小修小補的成本，因為不修也能通行，但會為后期帶來嚴重的損壞，加大后期維修或大修的難度，或者提前設計大修時間。
(3)實效性太差，變動頻繁。從第二大點企業預算績效管理體系總體過程可以得出結論：公司預算計劃編制不太合理、不太科學；經營目標、考核目標會頻繁變動。公司在編制預算階段時沒有很好的結合公司的長遠戰略和行業特點，忽略了一些關鍵經營管理活動，尤其是戰略重點養護部分認識不科學化、合理化、長遠化。預算執行過程中，由于時間期間跨度太大，隨著各項業務的開展，原來沒有預料到的事件或和預算終稿有出入的時間已經浮現出來，公司經營計劃被迫修改，從而導致原來設定的考核目標的變更。頻繁的指標變更削弱了公司對考核嚴肅性的信心，管理經營者不僅考慮節約、砍掉合理的養護開支來實現考核指標，而且會考慮如何通過各種非常規的、不是很光明正大的手段更改預算數據和考核指標，考核因此失效。
綜上所述，高速公路財務預算該放棄了一年一預算的現行模式，采取5至10年或更長期性的財務預算績效管理方式。改進后的長期財務預算績效管理方式彌補了該項缺陷，站在長期甚至整個營運期安排預算，將在長期下對高速公路行業重點路橋資產產生良性作用，也將在整個營運期內節省企業開支和減少大修次數。最終達到改進高速公路行業企業長期總體效益經濟效益和社會效益，讓高速公路真正安全高速起來，促進沿線行車出行和經濟發展。
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關鍵詞：審計判斷；心理學分析；認知心理學
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A
原標題：我國基于心理學的審計判斷研究綜述
收錄日期：2011年11月12日
職業判斷能力是注冊會計師所具備的基本能力，是在審計的過程中不可缺少的，而能力又是心理學的一個要素。基于心理學的審計判斷研究中主要以戚振東（2003）為代表的學者從認知心理學、組織心理學的角度把心理學與行為學相結合，以提高審計判斷的質量。隨后任秀梅、鄧圣華、李嘉明、杜麗州等分別從不同的角度做了論述。
戚振東（2003）從認知心理學、組織行為學、審計行為的角度出發，以心理學和行為學雙重理論為基礎，關注了審計判斷的重要性。指出審計判斷具有延續性、系統性、集體判斷與個人判斷相結合的特點，并提出通過會計事務所建立復核委員會將群體決策機制引入審計判斷，發揮群體決策的優勢，以使審計工作底稿的復核成為集體判斷，從而提高審計判斷質量。
王光遠（2004）指出審計學中的判斷和決策研究是心理學研究分支“行為決策理論”的一部分。這種理論研究個體和小群體的判斷和決策，以了解其如何做出以及如何改進判斷和決策。本文闡述了審計判斷和決策研究的目標，主要包括評估審計師判斷的質量；適圖說明審計師如何做出判斷，以及信息的特定屬性對判斷質量的影響；測試做出判斷和決策的認知過程的相關理論；對任何發現缺陷的補救措施做更深入的研究。
任秀梅等人（2006）主要從個人行為學角度出發研究注冊會計師職業判斷能力的主體因素。在全文中從個人的態度、氣質、知覺、興趣、能力、意志等方面論述了認知心理學對審計判斷的影響，并在最后指出注冊會計師職業判斷過程是一個心理過程，因此注冊會計師是影響職業判斷正確與否最為直接的因素。雖然本文從心理學的研究分析最后回歸到個人對審計判斷的影響，但是本人仍認為題目 “個體行為學與注冊會計師職業判斷”應改為“個體心理學與注冊會計師職業判斷”。
劉成立（2007）在他的博士論文里通過以問卷的形式，論述了時間壓力和責任對審計判斷績效的影響。作者研究的結論是：（1）時間壓力損害了注冊會計師的審計判斷效果，對審計判斷效率無顯著影響；（2）責任能顯著提高審計判斷效果，但對審計判斷效率無顯著影響；（3）時間壓力對審計判斷效果的影響受責任現狀的制約，時間壓力與責任的交互對審計判斷效率無顯著影響。進一步的研究還表明：（1）時間壓力與責任對不同程序審計判斷效率的影響顯著不同；（2）時間壓力對審計判斷加工率有顯著影響，而責任主要影響了審計判斷準確率，時間壓力對審計判斷加工率的影響受責任狀況的制約；（3）時間壓力提高了審計判斷加工速度，責任對審計判斷加工速度無積極影響，時間壓力與責任的交互項對審計判斷加工速度無顯著影響。本文從認知心理學的角度分析，時間壓力與責任對審計判斷的影響，論述的比較詳細，并且運用問卷的方式對論述提供依據，在結尾也闡述局限性與未來研究的方向，但是沒有明確指出如何針對局限性提出良好的建議。
鄧圣華等人（2007）從認知過程的各個環節，結合注冊會計師的審計實務，指出可能存在的、影響審計人員判斷的因素主要有在信息輸入過程包括從環境中獲得時產生的判斷誤差、記憶方面產生的審計判斷誤差、易記性產生的判斷偏誤；在信息加工過程中包括經驗的局限性導致的判斷偏誤、調整不及時、不充分導致的判斷偏誤、忽視樣本規模導致的偏誤、高估能力引起的判斷偏誤和環境對審計人員影響產生的審計判斷偏誤；信息輸出過程主要是由于客觀的想法導致的判斷偏誤和信息輸出形式產生的偏誤。并針對這些影響因素提出了提高對判斷偏誤的洞察力并強化專業知識，提高綜合素質；牢固掌握審計準則，虛心學習和借鑒國外先進審計技術和經驗；匯眾家之長，充分發揮集體判斷優勢；運用判斷附注工具等改造措施。這是在審計判斷領域首次與實務相結合。
李嘉明等（2008）以心理學為基礎，行為心理理論為輔助展開論述。指出審計判斷是一個復雜的心智過程，審計人員有多層次的心理需求，有從事審計活動的動機，在從事審計判斷時有豐富的心理活動。并從審計動機、記憶等方面構建了審計判斷模式。主要包括審計判斷的決策過程模式和信息加工模式。需求、動機和記憶等是心理學的基本理論，與任秀梅所用的態度、氣質、知覺、興趣、能力、意志的角度略有不同，但這些都是心理學的基本理論。為了防止審計判斷偏誤，提高審計判斷的質量，作者指出從行為心理學角度采取以下措施：進行行為心理學學習、豐富專業知識、重視經驗積累、建立有效地審計判斷激勵機制和審計判斷約束機制、加強職業道德修養等。
張繼勛（2008）采用實驗的研究方法，以我國會計師事務所的審計人員為被試，以判斷的共識、穩定性和自我洞察力三個指標作為審計判斷質量的衡量標準，檢驗經驗對兩類不同性質任務判斷質量的影響。實驗結果表明：在作為一般任務的內部控制風險評估中，有經驗審計人員和缺乏經驗審計人員在穩定性和自我洞察力方面不存在顯著差異，但有經驗者的共識顯著高于后者；而在作為高級任務的分析程序風險評估中，有經驗的審計人員的共識和穩定性均顯著高于缺乏經驗者，但兩者在自我洞察力方面沒有明顯差異。
李鳳雛（2008）全面論述關于審計判斷中的事實要素和價值要素。在西蒙決策理論中“兩要素”的基本原理的基礎上，構建新的審計判斷模型，審計判斷=f（主體因素，客體因素，目標因素），其中主體因素是審計人員素質和審計組織規范的函數，具體表現為知識、能力、經驗、技術、努力、準則等的函數，用函數表達式表示為：審計判斷主體=g（審計人員素質，審計組織規范）=g（知識，能力，經驗，技術，努力，準則等等）；客體因素是事實因素和價值因素的函數，即審計判斷客體=y（事實，價值）；目標因素針對不同的審計項目有一定差異，從總體上可以將其歸納為真實性、合法性、效益性三者的函數，其表達式是：審計判斷目標=p（真實，合法，效益）。本文對影響審計判斷的因素分析得相當到位，在理論上論述的非常全面，并建立新的審計模型。但是，本文沒有更好的結合實務。
楊明增（2009）從認知心理學信息加工理論的角度，指出在不確定性狀態下進行判斷時，人們最常用的策略是錨定與調整啟發式，該策略容易導致錨定效應和判斷調整不充分偏誤的發生。文中以經驗為主要研究變量，首先對錨定效應和判斷調整啟發法的文獻進行綜述；再提出研究假設，并用實驗的方法進行驗證；最后得出經驗水平的提高，能夠使審計人員更重視本期審計證據在判斷中的有用性，從而有助于避免判斷調整不充分偏誤的發生。本文對心理學中的錨定效應進行了論述，并提出經驗對錨定效應的影響，但是有深度沒有廣度，因為對錨定效應的影響不只有經驗，還有能力等因素。
杜麗州（2010）分析將心理學引入審計工作中的必要性，并且從心理測評和溝通環節的心理運用的角度論述了心理學對審計人員發現重大錯報的重要性。心理測評中主要有智力測評、技能測評和人格測評；頭痛環節主要運用疑兵陣、激將法。總的來說，就是將心理學理論和技巧引入到審計實務中，在審計工作中僅起輔助作用，不能作為審計證據。但是，這些方法能夠幫助審計人員更好地獲得審計證據，為審計人員解決和處理涉及被審計單位人員心理活動的事項提供了方法，彌補了審計準則中對該領域方法論的缺失。
關于心理學在審計判斷中應用的研究總的來說還比較少，每位學者研究的角度各不相同，大部分學者都是站在宏觀的角度概括心理學的影響力，只有李鳳雛提出了比較全面的影響因素，但是沒有結合實務，也沒有詳細的論述是如何影響審計判斷的。在運用的模型方面，主要包括博弈模型和實驗的方法。
綜上所述可以得知：1、理論研究相對較多，但研究的系統性、全面性不足，研究深度、廣度不足；2、實務方面的研究相對較少；3、理論與實踐的結合度相對較低。
主要參考文獻：
[1]張繼勛，付宏琳.經驗、任務性質與審計判斷質量.審計研究，2008.3.
關鍵詞：教學樓；熱環境；隔熱保溫；節能
中圖分類號：S718.51+2.2文獻標識碼：A
近些年來，我國高校新校區的建設呈現出一派前所未有的蓬勃發展景象，高校新校區的建設一方面帶動了所在地區的發展，另一方面，也難免對其所在地區的生態產生影響。在人與自然和諧發展大力提倡的今天，高校新校區生態方面的規劃和設計受到了專家學者的關注。
大學校園建設規模加大，教育建筑作為公共建筑中建造量較大的一個類型，由于其本身功能的復雜性以及設計的多樣性，使得能源消耗巨大，建筑單位面積對能源和環境的影響也很大。現階段，在高校校園建筑新建或改造項目中，建筑方案設計與建筑節能新技術的結合還很不夠，建筑設計還主要集中于建筑形式的創新和建筑空間的塑造方面。建筑節能工作還僅限于進入擴初階段以后通過新設備和新材料的應用來保證建筑的相關性能，而很少在概念設計或方案設計階段就加以綜合考慮。探求適應大學生的學習生活，反映學生心理與環境行為的學校建筑風格成為校園建筑設計的關鍵，建筑設計應兼顧對使用者的關懷和對建筑美學的追求。
一、山東省高校近年來校園建設現狀
近年來，處于華東地區中部的山東，隨著國家教育產業化政策的實行，迎來了前所未有的校園建設。在大發展的時代背景下，華東地區校園建筑創作在與世界各種建筑流派的大碰撞中保持自身鮮明特點并創造舒適的室內物理環境。目前，山東的大學校園建設主要包括山東濟南大學城、日照大學城、威海大學城和原有學校的新樓建設如山東大學、山東建筑大學等。
除了大學城，山東省內很多原有高校也出現了不同規模的新建、擴建、改建的校園建筑。這些建筑不僅造型新穎，功能合理，而且在建筑節能和提高室內舒適度方面也有了很大的發展。山東省交通學院圖書館在建筑設計過程中充分利用各種節能措施，力求建筑設計與周圍環境的有機結合。通過遮陽、自然采光、中庭和邊庭自然通風、圍護結構高性能保溫、水池替代冷卻塔、地道風等各種節能技術的運用，為山東交通學院廣大師生提供一個健康、美觀、高效的學習工作環境,并充分體現人、建筑與自然的和諧統一。山東建筑大學的1#生態學生公寓也采用了多種生態節能措施，如采用需求控制通風系統來改善空氣品質；采用隔熱、密氣、高效窗提高能效；采用可再生能源提供空氣采暖、制冷及其熱水系統等。
二、山東高校教學樓設計方法
為推進公共建筑節能監管體系建設等工作，山東省率先編制了《山東省建筑能源審計導則》、《公共建筑節能監測系統技術規范》，出臺了《山東省建筑能源審計管理暫行辦法》。而高等學校的節能監管建設工作暫時依據公共建筑的相關條文執行。山東省西部地區氣候屬寒冷地區，因此大學校園的建設不僅要考慮校園規劃、建筑設計，還要考慮如何適應夏熱冬冷的氣候。因此在進行自然通風教學樓設計的時候，要著重解決建筑通風、隔熱、保溫的問題。目前山東高校教學樓的設計手法主要有以下幾點：
建筑總平面布置和平面設計。建筑朝向選擇的原則是冬季能獲得足夠的日照并避開主導風向，夏季能利用自然通風并防止太陽輻射。建筑主體朝向多采用南北向或接近南北向，主要房間盡量避開北向、東北向和西向。
屋頂保溫隔熱。因山東西部地區夏季常是天氣晴朗、高溫而潮濕，太陽輻射比較強，教學樓頂層受太陽輻射影響比較大；冬季氣候寒冷而干燥，屋頂要考慮防寒保溫。所以屋頂隔熱和保溫措施的好壞直接影響著頂層室內的熱環境狀況。山東地區常用的屋頂隔熱措施是通風屋面、架空屋面，保溫措施采用鋪設擠塑聚苯板、現場發泡聚氨酯保溫等。
采用各種措施增加建筑室內外通風，如建筑群規劃布局、中庭拔風、底層架空等。設計初期考慮教學樓樓群的布局，提高建筑間的室外風環境質量；中庭的設置，不僅豐富了建筑室內空間，增加建筑室內采光度，同時更有效地改善了建筑內的通風效果；底層架空不僅為大學校園提供了學生休息交流空間，也有利于建筑間的熱壓和風壓通風，可改善建筑間及建筑內的風環境狀況。
三、山東地區高校校園建筑自身的特點
高校教學樓建筑作為教師傳道授業、學生課堂學習及自修的場所，有其自身的不同于其他公共建筑的特點。又由于學校學科的多樣性以及各學科自身的特點，從適應其功能的要求出發，合理安排交通流線，結合審美、技術等多方面要求，教育建筑呈現出形式和空間組合上的多樣性。其在空間組合上有以下幾類：①外廊式教學樓；②內廊式教學樓；③帶內院的教學樓；④圍繞中庭的教學樓。
因此，校園教學樓設計需要綜合考慮建筑的使用功能、美學特征和物理性能，針對性地進行設計，設計時主要應考慮以下方面:
(一)一年中有寒、暑兩個假期，在最冷月以及最熱月基本無人使用。
(二)工作日的使用時間較長，包括學生上課時間以及自修時間，因此一般考慮早晨8點～晚上10點都有人在室內。
(三)人員熱擾大。與建筑類型相似的辦公建筑相比，教學建筑使用期間人員密度較大，建筑的內部人員熱擾大很多，這會導致建筑內部溫度上升幅度較大，增大空調的冷負荷。
(四)對光環境質量要求高。教室內要求有足夠的天然采光，但要避免因為陽光直射而產生的眩光；《教育建筑設計規范》對教室窗間墻有明確規定：教室、實驗室窗間墻寬度不大于1200mm,而由于絕大部分的教學建筑不會采用昂貴的玻璃幕墻和特殊玻璃（如鍍膜玻璃、鏡面反射玻璃等）作為建筑外墻，其窗墻面積比一般不超過0.5。
(五)教育建筑現在普遍采用的內廊式布局教學樓，因為具有較大的進深，在很大程度上依靠的是機械通風和人工照明，在非自然的環境下看似營造出舒適的環境，實則正在損害著人們的身體健康，也與我們提倡的生態節能理念相駁。因此設計中強化自然通風也是關鍵。
(六)教學樓的使用功能較為單一，為傳道授業之用，同時班級設置比較統一。這樣，就使得空間設置具有相同的尺度，因此可以大量使用預制構件，方便拆卸，有利于今后的回收利用。考慮到大學生人流量和對于交往空間的要求，往往在教學樓中設置寬敞明亮的樞紐空間。而這種空間通常又是低能耗設計的薄弱環節。鑒于我國國情，應運用被動式節能設計來解決該問題。
四、結論
本論文通過對山東地區典型教學樓的設計手法、問卷調查以及室內熱環境、光環境現場實測和相關建筑設計策略進行計算分析，得出了以下結論：
（一）問卷調查及測試結論
1、教學樓過渡季熱環境狀況良好，學生對過渡季室內環境的舒適滿意度較高，熱可接受程度達95%以上。室內空氣溫度、室內風速對學生熱舒適感覺的影響較大。大部分學生希望增加室內風速。
2、教學樓夏季氣溫較高，學生對室內環境的舒適滿意度較低，根據過渡季問卷調查結果推算，學生夏季熱舒適滿意度約在60%以下。
（二）熱環境分析結論
1、合適的外遮陽構件既可以減少室內工作面的輻射得熱，又可以增加采光均勻度和減少眩光，對改善室內光熱環境的作用不容忽視。
2、屋頂偏角遮陽板，可使得屋頂表面的全年太陽輻射得熱量降低65%，而且達到夏季可遮擋大量太陽光，冬季可透過大量太陽光線的目的，從而更大程度地改善頂層室內熱環境。
3、自然通風對室內熱環境的影響巨大。對于無空調教學樓，應盡量加大自然通風。底層架空、中間層架空、所有樓梯間和廊道的開敞通透，都可以將室外自然風引入室內，增大教室室內的風速。室內風場的改善，可將加快夏季室內熱量散發，降低室內溫度，從而改善室內熱環境，提高室內學生的熱舒適感覺。
（三）注重建筑保溫節能設計
1、降低窗戶遮陽系數，會改善室內熱環境或降低建筑能耗。選擇何種遮陽方式既要兼顧夏季隔熱又不能忽視冬季得熱。
2、采用傳熱系數較小的窗框和玻璃，可降低室內基礎室溫，有利于建筑節能。窗口面積大小對建筑室內光環境和建筑能耗的影響巨大。設計時選擇適當的窗墻比，既要考慮提高光環境質量，又要降低建筑能耗。
3、選擇墻體材料時，不僅要看導熱系數，也要其材料密度等參數。導熱系數直接影響墻體的傳熱系數，而材料密度也會影響墻體的熱惰性指標。并不是導熱系數越低的墻體材越好，各種因素需要綜合考慮。
參考文獻：
[1] 胡帆，曹麻茹.長沙地區高校教學樓低能耗優化設計研究[D].長沙：湖南大學碩士論文.2006
關鍵詞：公司治理；內部控制有效性；風險管理；風險導向內部審計
中圖分類號：F222文獻標識碼：A文章編號：1003-4161(2008)03-0138-03
21世紀是充滿挑戰和機會的新世紀，多樣化和多變性的環境使企業的經營管理經歷著實質性的變革。筆者認為，內部控制的理論淵源是審計與管理，它是各決策層為了確保各類契約關系順暢履行，維護和擴大各類契約當事人利益而設置的規則、程序、手續和辦法，其根本目的是將企業運行持續地置于“得到控制”(being control)狀態，確保企業有一個好的戰略目標，好的經營團隊，并按照既定目標持續高效地發展和增值，為企業各類契約當事人發現并創造價值。研究英國內部控制的發展歷程，可以從一個視角探索內部控制理論與實務發展的歷史脈絡，進而在比較具體的歷史分析中概括出現代內部控制的基本特征及發展趨勢，這對于改進我國內部控制工作具有十分重要的現實意義。
1.公司治理下的英國內部控制發展回顧
英國內部控制的發展離不開公司治理的推動，上世紀90年代是英國公司治理問題研究的高峰期，在的研究報告中1992年的卡德伯利報告(Cadbury Report)、1998年的哈姆佩爾報告(Hampel Report)以及作為公司治理委員會綜合準則（Combined Code of the Committee on Corporate Governance）指南的特恩布爾報告(Turnbull Report，1999)堪稱是英國公司治理和內部控制研究歷史上的三大里程碑。
1992年的卡德伯利報告全稱為公司治理的財務面(The Financial Aspects Of Corporate Governance)。它從財務角度研究公司治理，將內部控制置于公司治理的框架之下，認為財務風險是由于舞弊或無能而引致的可能發生的財務損失，這種風險不可避免，但內部控制系統能在防止舞弊和無能方面發揮作用。它以內部控制、財務報告質量以及公司治理之間的相互關系為前提，明確要求公司改善內部控制機制，建議董事們應就公司內部控制的有效性發表聲明，外部審計師和審計委員會應對公司的內部控制聲明進行復核等等。
卡德伯利報告在許多方面開創了英國公司治理歷史的先河，它將內部控制作為公司治理的組成部分,明確要求建立審計委員會、實行獨立董事制度，它所確認的公司治理原則一直沿用至今。
1998年的哈姆佩爾報告全面贊同卡德伯利報告將內部控制視為有效管理的重要方面的觀點，鼓勵董事對內部控制的各個方面進行復核以保護資產安全，加強財務管理、評估企業風險、遵守法律法規、促使舞弊風險最小。報告第52條建議從卡德伯利準則中去掉“有效性”一詞，變成“董事應對內部控制系統進行報告”。應秘密向董事會成員提供內部控制報告，以建立更為有效的溝通渠道并推動最佳實務的發展。第53條建議董事應保持并復核與相關控制目標有關的所有控制，而不僅僅是財務控制。第54條建議未設立獨立內部審計機構的公司，應時常考慮設立獨立內部審計機構的必要性和可行性。
哈姆佩爾報告所提出的準則，將公司治理向前推進了一步，但內容缺乏新意，委員會主要由既得利益者組成，責任不夠明確。
1998年的綜合準則在“最佳實務準則(Best Practice Code)”中對內部控制提出了綜合性和原則性的規定：“董事會應建立健全內部控制，以保護股東投資和公司資產”，“董事應至少每年對組織的內部控制進行一次復核，并向股東報告他們的復核情況。復核應涵蓋所有的控制，包括：財務控制、業務控制、遵循性控制及風險管理”，“未設立內部審計制度的公司應經常考慮，是否有必要建立這種制度”。
1999年的特恩布爾報告就如何構建“健全的內部控制”提供了詳細的指南。它認為董事會對公司的內部控制負責，應制定正確的內部控制政策，并尋求日常的保證，使內部控制系統有效發揮作用，還應進一步確認內部控制在風險管理方面是有效的。董事會應在謹慎、仔細地了解信息的基礎上形成對內部控制是否有效的正確判斷。董事會應限定對內部控制復核的范圍、收到報告的頻率以及年度評估的程序等等。
2.內部控制發展趨勢
從1992年的卡德伯利報告到1999年的特恩布爾指南，英國理論界和實務界對內部控制的研究逐步趨于系統和完善，在此過程中，我們發現報告內部控制有效性的要求日趨減弱。
卡德伯利報告建議董事報告內部控制有效性，并要求審計師對其進行復核。那么審計師應向誰進行報告、是否應將其復核報告公開。在向社會公眾提供公開報告方面，有效性要求意味著內部控制將為避免錯誤或舞弊提供“絕對保證”，而事實上沒有一個內部控制系統能夠完全避免人為錯誤或者蓄謀踐踏，如果由于非故意原因導致錯誤陳述或遺漏，董事或審計師將因為其確認的有效性而承擔法律責任。鮑爾(M•Power)的研究發現，當內部控制及其有效性的概念仍處于模糊狀態時，董事會及審計師均不愿做出這樣的聲明。
哈姆佩爾報告鼓勵而非要求董事就內部控制的有效性作出判斷，刪除了卡德伯利準則中所用的“有效性”一詞。哈姆佩爾報告建議在董事會報告中明確董事在內部控制方面的責任，說明內部控制僅能為避免重大的錯誤或遺漏提供“合理保證”，即審計師不必向社會公眾公布其對董事會報告的審查結果。這樣做會在董事會與審計師之間建立更為有效的溝通管道，使得最佳實務在報告的范圍和性質方面不斷進步。
特恩布爾報告規定，董事會應對公司內部控制的有效性進行復核，總結進行復核所使用的程序，并在年度報告或記錄中披露用于解決內部控制重大問題的方法和過程，董事會至少還應披露用于確認、評估和管理重要風險的持續性監督程序。特恩布爾報告還鼓勵董事會在年報中提供額外的信息，以幫助信息使用者理解公司的風險管理程序和內部控制。由此可見，英國對有關公司內部控制的報告和披露方面的要求并未放松，但對內部控制有效性進行報告的規定卻日趨減弱。
還有，美國COSO報告中也明確指出，內部控制只是一種“合理保證”，不是“絕對保證”。加拿大CICA報告中也有類似說明，可見，內部控制有效性披露要求減弱已成為內部控制發展的一個趨勢。
與此同時，我們觀察到內部控制與風險管理的融合越來越緊密。
卡德伯利報告對內部控制的要求主要限于財務控制。
哈姆佩爾報告開始在內部控制環境下簡單提及風險管理，它認為很難將財務控制與其他控制區分開來，鼓勵董事對有效經營、遵守法律法規等方面進行復核，這些已大大拓寬了內部控制的范圍。
特恩布爾報告認為內部控制與風險管理是近乎等同的概念，公司經營的目標、內部控制組織和環境處于不斷變化之中，其面臨的風險也在不斷變化，一個健全的內部控制制度依賴于對公司所面臨風險性質和程度的全面、綜合評價，內部控制的目的是管理和控制風險而非減少風險。不難看出，特恩布爾報告推進了內部控制定義的發展，使其從傳統的內部財務控制的狹窄范圍內擺脫出來，強調通過戰略參與為公司創造價值，這些又標志著風險導向內部控制時代的來臨。
3.對我國的啟示
目前我國上市公司的內部控制實行的是強制性披露制度。2000年11月，證監會了《公開發行證券公司信息披露編報規則》，要求公開發行證券的商業銀行、保險公司、證券公司建立健全內部控制制度，并在招股說明書正文中說明內部控制制度的完整性、合理性和有效性，同時，要求注冊會計師對被審計者的內部控制制度及風險管理的"三性"進行評價和報告。在中國證監會2001年4月頒布的《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第11號――上市公司發行新股招股說明書》中，規定“發行人應披露管理層對內部控制制度的完整性、合理性及有效性的自我評估意見，同時應披露注冊會計師關于發行人內部控制評價報告的結論性意見”。而《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第 1號――招股說明書》對申請首次發行股票公司也有類似的要求，2002年2月9日，中國注冊會計師協會《內部控制審核指導意見》，規范注冊會計師就被審核單位管理當局在特定日期對內部控制有效性的認定進行審核，并發表審核意見。
筆者認為對上市公司內部控制信息按統一內容與格式實行強制性披露，它有利于投資者了解上市公司的相關信息和投資決策。但對內部控制“有效性”進行強制性披露的要求值得商榷。如果公司或注冊會計師在報告中認為上市公司的內部控制是“有效性”的，這就意味著他們做出了某種絕對的承諾和保證。實際上，內部控制所能提供的僅是“合理保證”，而非“絕對保證”，這種絕對的保證很容易將自身置于潛在的訴訟風險之中。
我國目前雖存在著重行政刑事責任輕民事責任問題，未大規模啟動民事賠償機制，但《證券法》第63條、第161條、第202條，通過對各類虛假陳述行為人規定民事賠償責任的形式，賦予被侵權的投資人享有民事賠償訴訟的權利。由于內部控制的涵蓋范圍很大，涉及財務會計、經營管理、合法合規等諸多方面，公司發起人、負有責任的董事、監事以及注冊會計師均有可能因對內部控制“有效性”做出的承諾而面臨訴訟，并導致巨額的賠償。那么要求上市公司或注冊會計師對內部控制的有效性進行報告的做法，就值得進一步探討，這也是英國及美國、加拿大等國內部控制發展給我們的一個啟示。
另外， 隨著風險導向內部控制時代的來臨，內部審計的工作重點由控制轉向風險，它關注有效的風險管理機制和健全的公司治理結構，風險導向內部審計已成為現代內部審計的發展方向。
內部審計的本質是確保受托責任履行的管理控制機制。在風險導向階段，受托責任關系以及管理控制發生了變化，與風險結合起來，使風險導向內部審計成為確保受托責任有效履行的能動的管理控制機制。
我國企業由于經營管理水平迥異，內部審計發展參差不齊，有些企業以財務審計為內部審計重點，有些則主要開展業務審計及管理審計。風險導向內部審計是一種綜合的審計類型，它以企業目標及風險為出發點判斷審計重點的理念顯然比較符合不同企業的需求，我國各種類型企業都應該借鑒這種理念開展適合自身的內部審計活動。
風險導向內部審計已經將職能從監督和評價轉變為確證和咨詢。確證是根據客戶的標準、要求對特定領域進行評價并提供其需要的信息，能夠用于改善決策，提高其科學性。咨詢則是直接作為專家顧問參與經營活動，改善客戶的狀況。這兩個職能的變化首先體現了現代企業管理上的一個最基本的理念――滿足顧客需求。我國企業內部審計人員首先要樹立服務的理念，為管理層提供相關、及時的信息，并積極參與經營管理活動，以風險為出發點，幫助企業在承擔適度風險的同時抓住發展的機會，成為企業關鍵業務的“推進器”。其次應該積極營銷內部審計服務，通過宣傳和培訓讓客戶了解內部審計的增值作用，從而更加信賴和依賴內部審計服務，擴展內部審計職能。
在風險力量的作用下，公司治理的核心轉向了科學決策，內部控制則擴展到了風險管理框架。風險導向內部審計除了對公司治理和現代內部控制發揮各自作用之外，還能夠互相提供對方的信息反饋，促進公司治理與內部控制的協同與整合，從而實現外部受托責任與內部受托責任的統一。我國風險導向內部審計要發揮整合作用，需要大力健全提高內部審計地位的制度――審計委員會制度以及獨立董事制度。
風險導向內部審計要熟悉企業戰略、目標和計劃，了解企業經營管理的各項職能，只有這樣才能為不同層次以及不同職能部門的管理者提供他們所需要的服務。因此，內部審計人員必須具備廣博的知識和多元化的技能。除此之外，處理人際關系的能力和技巧對于內部審計人員來說也是必需的，只有與被審計單位以及企業管理層和內部各個職能部門保持良好關系，才能使內部審計職能得以發揮，內部審計報告得到重視，內部審計增值目標得以實現。我國企業的內部審計人員大多來自財務會計崗位，因此在經營管理等業務方面能力有所欠缺，知識結構也不很合理，應該逐步在內部審計機構中增加非會計專業背景人員，以組成有各方面綜合能力的內部審計項目組展開多種類型內部審計。另外，要注重內部審計人員的培訓，可行的做法是讓內部審計人員在企業內部各個不同的職能部門輪崗實習，熟悉各項具體業務流程。另外，國外內部審計機構通常會成為企業的培訓基地，既能夠使企業成員全面了解整個企業范圍的控制和風險的有關知識，又能夠保持與企業其他部門的良好人際關系，這也是值得我國企業借鑒的做法。
參考文獻：
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