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中圖分類號：F284 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）05-0143-02
一、高校會計制度改革的必要性
現行《高等學校會計制度（試行）》自1998年1月1日起施行，對規范高等學校會計核算、服務高等學校預算管理發揮了積極的作用。近年來，隨著我國公共財政體制的建立和完善以及高等教育體制改革的不斷深化，高等學校的內外部環境都發生了深刻的變化，《高等學校會計制度（試行）》已經滯后于我國公共財政體制改革的進程，難以滿足高等學校改革和發展的需要，在運行中顯露出不少問題，亟待改革。（1）不能客觀反映資產和負債的情況；（2）不能真實反映單位的收支結余；（3）不能全面反映資金運動的全過程。再加上其他一些原因以及核算方法的不完善，導致高校在資產、負債、凈資產、收入、支出、結余等方面的核算都存在不能真實反映會計信息及高校真實運營狀況的問題。
二、新舊制度比較
總的來說，相對于舊制度新制度在以下六個方面有所不同：一是新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、工資津補貼、國有資產管理等公共財政改革相關的會計核算內容；二是為了真實反映資產價值、合理確定教育成本，要求計提固定資產折舊；三是為了增強會計信息的完整性，要求將基建會計納入“大賬”；四是對收入支出類會計科目的設置進行了調整，以更好地反映高等學校現實的收支情況；五是要求平行設置財務會計科目與預算會計科目，既提供績效評價需要的權責發生制的財務信息，也能提供預算管理需要的預算收支信息；六是規定高等學校財務報表包括資產負債表、收入費用表、預算收支表、基建投資表及報表附注，并相應重新設計表中項目構成（如取消了現行資產負債表中收入、支出項目），改進了報表格式，完善了報表體系。
（一）新舊制度會計核算基礎的比較
舊制度規定，高校的會計核算主要以收付實現制為基礎。雖然高校教育資源的投入和學生的培養進度不可能是完全同步的，但隨著國家對教育事業重視程度越來越高、教育體制改革的不斷深化，高等學校的資金來源也越來越具有多元化發展趨勢，不僅有政府財政撥款與事業收入，也有開展經營活動所取得的一定的經營收入，同時還存在借入資金和社會無償捐贈等。因此，以收付實現制作為高校會計的核算基礎形成很多弊端。
新制度使用修正的權責發生制，也就是在舊制度中引用了權責發生制，同時兼顧了預算管理、財務管理、資產管理、績效評價的信息需求。以學費收入為例，新制度要求采用權責發生制予以確認，即在每一教學年度，根據教務部門提供的學生注冊數以及報到人數，按照有關部門核準的收費標準將全部應收學費、住宿費等辦理相應的入賬手續。為了準確地核算學費的收入，將在收付實現制原則下設立的“應收及暫付款”科目改成“應收賬款”、“其他應收款”等一級科目。這樣，一方面，可以提供更為準確的高校應收各項款項的數據信息，以便教務部門、學生部門及時催繳收回學費、住宿費，減少不必要的壞賬損失；另一方面，可以全面如實地反映資產、負債、收入、支出等會計要素增減變化的數據資料，為學校提供全面、真實的會計信息，科學地反映財政事業資金的運動過程和工作業績。
（二）新舊制度會計科目設置的比較
舊制度科目的設置不盡合理，只考慮到滿足國家的信息需要，而未充分考慮到其他利益相關者的信息需要，不利于高校會計核算的規范發展及會計信息質量的提高，導致高校會計不能如實反映高校的資產狀況。
1.資產類科目的比較。新舊制度中有些科目保持基本一致，如庫存現金、銀行存款、應收票據、固定資產和無形資產科目的設置，同時也增加了許多新的科目。（1）“在建工程”科目。舊制度基建項目在辦理竣工決算前不在單位“大賬”中核算，不符合政府收支分類和部門預算改革精神，也造成高等學校會計信息不完整，不利于加強高等學校基建項目的財務管理和監督。舊制度沒有設置“在建工程”科目，大量的在建工程和部分因為一系列原因沒有辦理竣工決算手續的工程，就不能列入“固定資產”科目里來核算。新增了“在建工程”科目，高校在撥付每一筆工程款時就能夠清楚地記錄，在每年年終，可以根據“在建工程”科目的累計發生額或者期末余額確定其固定資產價值，不會影響到固定資產價值的結轉問題。（2）“固定資產清理”科目。由于舊制度沒有設置“固定資產清理”科目，導致高校固定資產在出售、報廢或發生毀損時直接沖減“固定資產”和“固定基金”科目，取得的價款或變價收入就直接計入“專用基金——修購基金”科目。這種處理方法不能全面地反映固定資產清理中的收支以及清理后的凈損益。新制度中新增了“固定資產清理”這個科目，能夠及時反映上述問題，同時，固定資產減少所形成的盈虧，計入“其他收入”或者“其他支出”。
2.負債類科目的比較。負債類科目主要是對“借入款項”科目的改革。1999年，我國高校開始了擴招工作。隨著高校的不斷擴招，各個高校學生的人數不斷上升。與此同時，高校需要投入大量的資金改善辦學條件來滿足辦學需求。由于政府的補助僅僅只占很少的一部分，大部分的建設資金就只有通過銀行貸款和向其他金融機構借款來解決。所以這部分借入的款項通常稱為基本支出借款；而一些用于項目支出的借款則稱為項目支出借款。兩者之間的差別就是：基本支出借款的時間往往在一年以內，而項目支出借款的時間通常在一年以上。因此高校會計為金融機構提供反映基本財務狀況的會計信息就顯得尤為重要。金融機構迫切希望了解高校的償債能力和債務風險。而現行的高校會計制度下，在會計報表中很難反映，因為無論是基本支出還是項目支出的借款，都一并放入借入款項科目來進行核算的。新制度中將“借入款項” 科目作了進一步的劃分，根據到期日的長短分為“長期借款”科目和“短期借款”科目。這樣一來不僅有利于金融機構更加有效的防范風險，而且也有利于高校本身合理安排支出及還款，還能夠明確高校貸款的責任、審批程序和貸款資金的管理辦法，有效調度高校內部的資金，減少不必要的財務風險。盡管與資產類科目相比較，負債類科目變化不是很大，但也新增了一些科目，如“應付職工薪酬”、“預收賬款”、“其他應付款”、“長期應付款”等，新增加的這些會計科目適應了權責發生制的要求。
3.收入和費用類科目的比較。（1）收入類科目的比較。高校的收入和支出也是一直備受外界關注的內容，無論是從國家、政府還是對高校本身而言，樹立正確的效益觀念是非常重要的。因此，科學客觀地通過核算來反映高校的收入和費用有利于高校的發展。從收入的來源看，高校的收入包括財政補助收入、上級補助收入、科研業務收入等。通過新舊制度的比較，能夠很直觀地發現，新增了“基建撥款”、“財政調劑收入”、“后勤收入”，取消了“經營收入”，同時也調整了一些科目的核算范圍，如原來的“附屬單位繳款”也納入了“其他業務收入”的核算范圍，新制度中的“其他收入” 就不僅僅是單一的其他收入了，而是把投資收益、固定資產出租收入等科目也納入“其他收入”的核算范圍。（2）費用類科目。在費用類科目中最大的變化在于增設了 “以前年度盈余調整”科目。在實際高校財務工作中，高校年終結算后，往往會存在有調整事項涉及結余的會計差錯。根據現行的《高校會計制度（試行）》有關規定：年末結賬后，如果發生了以前年度會計事項的調整或者變更，涉及到以前年度結余的，凡是有國家規定的，就按規定進行調整，沒有規定的，應直接通過“事業基金”科目來進行調整，并在當年的會計報表附注上進行一定的說明。使用該方法無形之中就影響了“結余分配”。新制度中就參照了企業會計中“以前年度損益調整”科目，在發生調整事項以及會計差錯時，就可以先通過“以前年度盈余調整”科目來核算，然后將其轉入“結余分配”。這樣一來，不僅能夠規范會計處理，又便于理解。
（三）新舊會計制度對固定資產折舊處理方法和會計報表的比較
現行《高校會計制度》規定，對高校的固定資產不計提折舊，只能按事業收入和經營收入一定比例計提修購基金，不減少固定資產賬面價值，不能真實反映資產價值。凈資產不實 、教育成本核算數據不準確、固定資產有償使用缺乏依據。
舊制度要求高校編制的基本報表有資產負債表、收入支出表和支出明細表。目前高校的會計報表體系，反映的側重點在于已經發生了的經濟活動，缺少對未來的財務情況以及收支事項的預測。其中一個重要的原因在于各個報表是在收付實現制的基礎下進行核算的，實際的收支結余與報表顯示的結余未必一致。
1.會計報表內容反映不夠全面與完整。舊制度中，報表不但不反映預算情況，而且高校的財務狀況往往被忽略，提供的會計信息過于簡單，因此提供的一些信息只能作為財務數據的統計。
2.會計報表項目的設置不夠科學嚴謹。在資產負債表中，由于借入的款項沒有區分短期的還是長期的就一并列入其他負債，很容易影響會計信息的真實性，不僅影響報表使用者對財務信息的理解，也會給高校帶來一定的財務風險，不利于高校財務工作的進行。
3.會計報表體系不夠完整，對象比較單一。舊制度中的高校會計報表按照政府財政管理的要求進行編報，無法滿足社會各界對會計信息的披露要求。
新制度中財務報表增加了新的內容，包括資產負債表、收入費用表、預算收支表、基建投資表和報表附注。新的財務報表體系可以為報表使用者提供更多的信息：預算收支表可以提供高校的預算收支情況，直接為編制決算來服務；基建投資狀況表可以直接反映高校與基建投資相關的財務信息。
參考文獻：
[1] 喬春華.《高等學校會計制度》設計若干問題的探討[J].教育財會研究，2009，（6）.
隨著高等學校內外環境的變化，1998年國家財政部頒布的《高等學校會計制度》已經不能滿足高校會計核算的需要，因此財政部向社會廣泛征求意見，于2009年8月和2010年9月分別下發了《高等學校會計制度（征求意見稿）》一稿及二稿，加強了對高校會計制度改革的重視。而新制度于2014年1月1日開始施行，實現了高校會計制度十余年來的巨大變革。
一、新制度的創新點
（一）會計核算基礎略有變化
新制度總說明第四條“高等學校會計核算一般采用收付實現制，但部分經濟業務或者事項的核算應當按照本制度的規定采用權責發生制”。權責發生制的核算范圍由原來的“經營活動”擴大為“經濟業務或事項”，部分事項的核算變得更加科學合理。例如，新增的應收應付款項，采用權責發生制，充分反映了高校財務狀況，有利于財務風險管理。
（二）部分會計科目得到了合理的調整
新制度調整后的會計科目比較完整，比較真實地反映了資產負債情況。以前沒有備抵賬戶的固定資產和無形資產，新制度要求分別“計提折舊“及”累計攤銷“，比較真實的反映了資產狀況，避免虛增資產；以前基建會計游離于高校財務會計之外，不能全面反映高校資產、負債和凈資產情況，新制度新增了“在建工程“科目，調整了與其相關的應收應付和預收預付等款項。新制度還將借入的款項按照“短期借款”和“長期借款”分別核算，有利于高校內管理層及債權人等清晰地了解高校的負債結構，依此對高校財務合理管理；也有利于外界對高校財務狀況進行正確評價。
（三）會計報表得到了一定程度的完善
新制度調整了會計報表的結構，其中，資產負債表更具說服力。舊制度中的資產負債表按照會計恒等式“資產+支出=負債+凈資產+收入”，采用動靜態要素結合的方式列示，既不符合國際慣，也不利于報表使用者進行決策分析。而新制度采用了“資產=負債+凈資產”，僅用靜態指標反映資產負債表，使得資產負債清晰明了，便于報表使用者理解。
二、新制度的不足之處
（一）收付實現制存在弊端
新制度并未采納一、二意見稿中關于以修正的權責發生制或權責發生制為會計核算基礎的提議，仍以收付實現制為核算基礎，雖然權責發生制夸大了核算范圍，但新制度并未明確說明具體應核算什么，容易造成兩種核算方式使用上的混亂。可從資產負債表中看出：資產和負債類科目采用權責發生制，而凈資產的結余科目間接運用了收付實現制，可能導致“資產≠負債+凈資產”，而且收入支出表中的核算采用收付實現制，總體看來還會影響后期的高校教育成本核算的準確性。
（二）固定資產的分類標準及折舊年限不清
新制度中的固定資產是這樣定義的“固定資產是指高等學校持有的使用期限超過1年（不含1年）、單位價值在規定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產”。其中，沒有說明規定標準是多少，不利于固定資產與存貨等其他科目的劃分。固定資產被分成了“房屋及構筑物；專用設備；文物與陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物”六大類，其中，規定文物與陳列品；圖書、檔案及動植物不用計提折舊。但并沒有具體說明其他計提折舊的固定資產的折舊計算年限，新制度在“累計折舊”核算中只是明確“高等學校應當根據固定資產的性質和實際使用情況，合理確定折舊年限。省級以上財政部門、主管部門對高等學校固定資產折舊年限作出規定的，從其規定”。可見，部分資產的折舊年限和方法取決于高校財務人員的職業判斷，主觀性強，沒有統一的口徑，不利于各大高校固定資產的核算及信息披露的可比性，影響了相關利益者的決策行為。
（三）資產的價值計量屬性單一
按照新制度的要求，高校主要采用歷史成本對資產、負債等進行計量，歷史成本計量客觀性強，操作簡單，不符合現今物價變動會計對真實性的要求，使得會計信息缺乏正確性、公允性。
（四）會計報告體系不夠完善
新制度的財務報表包括資產負債表、收入支出表、財政補助收入支出表及附注，沒有采納一、二意見稿的預算支出表和基建投資表，其中，新制度規定基建投資單獨建賬，并未要求編制報表，在新舊制度銜接的初期階段，這樣易導致財務大賬與基建賬合并時，兩賬之間資金混亂，更甚者，某些高校借機違規操作隱藏部分賬目的事實。新制度也未采納二稿引入現金流量表的意見，不利于有效地進行高校的償債、支付及籌資等能力分析。
三、結合新制度的不足提出幾點建議
（一）確立權責發生制的基礎核算地位
國外發達國家（如美國）政府層面、事業單位以及高校主要以權責發生制為會計核算基礎，為了我國高校更好地面向世界、面向未來、面向現代化，與國際接軌，具有可比性，建議采用權責發生制，也可以避免隱藏一些真實重要的會計信息。
（二）合理確定固定資產的分類標準及折舊年限
為了合理的劃分固定資產與存貨等其他科目，可采納二稿中要求固定資產的單位價值標準為2 000元的規定，使得固定資產的確定合理有據，更具說服力。對于固定資產“房屋及構筑物；專用設備；家具、用具、裝具”折舊年限和方法上存在的問題，制度中需明確統一的折舊年限和方法。鑒于國外高校對房屋及構筑物的折舊年限不超過50年及我國工業企業的折舊年限為35～45年，筆者認為我國高校房屋及構筑物的折舊年限可統一規定為40年，采用直線折舊法。“家具、用具、裝具”折舊年限統一規定在8年，對于更新快的采用加速折舊法，而對于使用年限長的采用直線折舊法。高校“專用設備”一般用于科研等專項活動，其更新換代快，根據產品說明及供應商開出的有關證明確定折舊年限，采用加速折舊法。
（三）引入全面的資產價值計量屬性
隨著高校市場化程度不斷加強，相關資產類科目在設有備抵科目的同時，在使用歷史成本計量時，可引入全面的資產價值計量屬性，包括公允價值、可變現凈值等，以合理的反映高校相關資產的價值，保證會計信息滿足相關性和可靠性的要求，進而滿足高校債權人及其他信息使用者的需求。
一、新《高等學校會計制度》變化
與原有的高校會計制度相比，新制度的科目設置和體系更加科學規范，增加了會計信息的相關性、有用性和報表的可讀性，從而更適應政府公共財政體制改革和高等教育體制改革的需要。新制度的變化主要體現在以下方面。
（一）進一步完善了權責發生制的核算內容，使會計要素計價更為科學 新制度增加了“應收賬款”、“預付賬款”、“其他應收款”、“應付賬款”、“預收賬款”、“其他應付款”、“長期應付款”等權責發生制核算科目，對原有的“應收及暫付款”、“借出款”和“應付及暫存款”科目進行了細化。增加了“應付職工薪酬”科目，使職工薪酬的核算更符合配比原則。“應繳稅費”科目的設置進一步規范了原有的“應交稅金”科目，使反映內容更為完整。新增“累計折舊”和“累計攤銷”科目，作為“固定資產”和“無形資產”科目的備抵科目，使資本性支出遞延攤銷到相應的收益期，真實反映了資產的價值。這些科目的完善，進一步對收付實現制進行了修正，使會計要素計價更為科學。
（二）進一步區分了要素項目的流動性，使會計反映更為準確 新制度進一步區分了要素項目的流動性，將原有的“對校辦產業投資”、“其他對外投資”科目劃分為“短期投資”和“長期投資”科目，分別核算1年以內（含1年）的投資和超過1年的投資業務；將原有的“借入款項”科目劃分為“短期借款”和“長期借款”科目，分別核算1年以內（含1年）的借款和超過1年的借款業務；將資產占用的金額分為“事業基金”、“專用基金”和“非流動資產基金”科目，分別核算高校擁有的非限定用途凈資產的金額、按規定提取或設置的凈資產金額和長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等非流動資產的金額。經過區分，使會計反映更為準確。
（三）增加了“待處置資產損溢”會計科目，使資產處置更為規范 新制度增加了“待處置資產損溢”科目，核算高校待處置資產的價值及處置損溢。主要內容有：按規定報經批準予以核銷的應收及預付款項、長期股權投資、無形資產；盤虧或毀損、報廢的存貨、固定資產；對外捐贈、無償調出存貨、固定資產、無形資產；轉讓（出售）長期股權投資、固定資產、無形資產等。高校處置資產時，應將相應資產的價值轉入“待處置資產損溢”科目，報經批準后再轉銷。一方面使資產處置更符合程序，另一方面完整地反映了資產的處置過程，使資產處置更為規范。
（四）增加了基建賬套并入“大賬”的會計處理，使會計信息更為完整 新制度取消了“結轉自籌基建”科目，規定高校的基本建設投資應當按照國家有關規定單獨建賬、單獨核算，同時至少按月并入“大賬”的相關科目。這樣就解決了原制度下學校“大賬”反映經濟業務不全面的問題，使會計信息更為完整。
（五）收支科目的設置更加科學規范，使會計核算更為清晰 新制度將原收入科目的“教育經費撥款”、“科研經費撥款”和“其他經費撥款”合并為“財政補助收入”科目，將原支出科目的“教育事業支出”和“科研事業支出”統一為“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”等五項支出，并增加了“其他支出”科目，與“其他收入”科目對應。收入科目區分財政、非財政類，財政類分為基本支出和項目支出，非財政類分為專項資金和非專項資金；支出科目區分基本支出和項目支出，基本支出分為財政資金、其他資金，項目支出分為財政資金、非財政資金和其他資金。“經營收入”仍與“經營支出”科目對應，按類別、項目進行核算。這種設置明確了各類資金的性質，將財政、非財政類，專項、非專項類，經營、非經營類資金進行了界定，使會計核算更為清晰。
（六）進一步區分高校業務結果，使各類資金性質更加明確 新制度進一步將高校業務結果分為“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“非財政補助結轉”、“事業結余”、“經營結余”等，對財政、非財政類，專項、非專項類，經營、非經營類資金的運營結果進行了界定，與收支科目的設置相呼應，使各類資金的性質更為明確，會計信息更加清晰明了，增加了報表的可讀性。
（七）會計報表增加了校內獨立核算單位收支合并及附注的規定 新制度規定在年度收入支出表中，將各校內獨立核算單位的收入、支出并入報表。對于具有后勤保障職能的校內獨立核算單位，應將本年收支相抵后的凈額并入“其他收入”項目金額；對于不具有后勤保障職能的其他校內獨立核算單位，應將其收入、支出并入報表相應項目，并抵銷高校內部業務的影響。會計報表還增加了附注內容，規定了有助于理解和分析報表需要說明的重要事項。這些規定增加了報表的有用性。
二、新舊《高等學校會計制度》建賬銜接
（一）主要會計科目銜接轉換 （1）將原“現金”科目余額轉入“庫存現金”科目，新增“零余額賬戶用款額度”，核算實行國庫集中支付的高校根據財政部門批復的用款計劃收到和支用的零余額賬戶用款額度。
（2）將原“材料”科目余額轉入“存貨”科目，“存貨”科目核算高校為耗用而儲存的各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品及達不到固定資產標準的用具、裝具、動植物等的實際成本。
（3）增設“待處置資產損溢”科目，核算高校待處置資產的價值及處置損溢。增設“累計折舊”和“累計攤銷”科目，作為“固定資產”和“無形資產”科目的備抵科目，增設“在建工程”科目，核算高校已經發生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑和設備安裝工程的實際成本。增設“非流動資產基金”科目，核算高校非流動資產占用的金額。
（4）將原“對校辦產業投資”和“其他對外投資”科目余額中，1年以內（含1年）的投資金額轉入“短期投資”科目，超過1年的投資金額轉入“長期投資”科目。
（5）將原“應收及暫付款”和“借出款”科目余額中，購入物資、勞務、固定資產和無形資產等預付給供應單位的款項轉入“預付賬款”科目，因開展經營活動銷售產品、提供服務而應收取的款項轉入“應收賬款”科目，其余各項應收及暫付款項轉入“其他應收款”科目。
（6）將原“借出款項”科目余額中，1年以內（含1年）的借款金額轉入“短期借款”科目，超過1年的借款金額轉入“長期借款”科目。原“應交稅金”科目余額轉入“應繳稅費”科目。新增“應付職工薪酬”科目核算高校按有關規定應付給職工及為職工支付的各種薪酬。
（7）將原“應付及暫存款”科目余額中，因購買材料、物資等而應付的償還期在1年以內（含1年）的應付款金額轉入“應付賬款”科目，跨年度分期付款購入固定資產的價款轉入“長期應付款”科目，如有符合“應付職工薪酬”和“預收賬款”性質的內容應單獨轉入“應付職工薪酬”和“預收賬款”科目，其他各項償還或結算期限在1年內（含1年）的應收及暫付款轉入“其他應付款”科目。
（8）取消原“教育經費撥款”、“科研經費撥款”和“其他經費撥款”科目，將原“科研經費撥款”科目核算的內容并入“科研事業收入”科目，“科研事業收入”科目核算從非同級財政部門取得的科研經費，以及從其他非財政渠道取得的科研收入，如開展科研協作、轉化科研成果、進行科技咨詢等取得的收入。新增“財政補助收入”科目，僅核算高校從同級財政部門取得的各類財政撥款。
（9）在原“教育事業支出”和“科研事業支出”科目的基礎上，增加“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”三個科目，從不同方面反映事業支出的核算內容。增設“其他支出”科目，與“其他收入”科目對應，核算其他業務收支。
（10）增設“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“非財政補助結轉”、“非財政補助結余分配”科目，以反映不同資金的結轉結余。原“事業基金”科目下設“一般基金”和“項目管理費及間接費”明細科目，取消原“投資基金”明細科目。將原“投資基金”明細科目余額轉入“非流動資產基金――長期投資”，會計處理為“借：事業基金――投資基金，貸：非流動資產基金――長期投資”。
（11）將“非流動資產基金”科目余額補齊。原“固定基金”科目余額轉入“非流動資產基金――固定資產”，會計處理為“借：固定基金，貸：非流動資產基金――固定資產”。按照“無形資產”科目余額，進行會計處理為“借：事業基金――一般基金，貸：非流動資產基金――無形資產”。
（二）建賬中核算項目銜接轉換 會計核算中主要考慮按照資金來源建立項目字典。高校資金按照來源分為：代管資金、專用基金、預算安排收入、非預算科研收入、主管部門和上級單位補助收入、附屬單位按照規定上繳收入、經營收入和其他收入。會計科目的設置分別為“代管款項”、“專用基金”、“財政補助收入”、“教育事業收入”、“科研事業收入”、“上級補助收入”、“附屬單位上繳收入”、“經營收入”和“其他收入”。建賬的具體操作可按以下方法：
（1）“代管款項”應按照接受委托代為管理的各類款項建立項目，“專用基金”應按照提取或設置的具有專門用途的凈資產建立項目，日常報賬時要連帶具體的項目。
（2）“財政補助收入”和“教育事業收入”屬于預算安排資金，其項目設置應與學校內部控制預算項目一致。會計核算時這兩個科目不控制項目，所有項目收入通過預算科目下達。如設置：6001 預算下達，6002 預算分配，6003 預算結余。會計處理為“借：預算下達，貸：預算分配”。但是，事業支出科目即：“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”科目要控制項目，日常報賬時要連帶具體的項目。這樣，預算項目的期末結轉結余應為全年預算下達的項目收入與報賬支出的差額。
（3）“科研事業收入”、“上級補助收入”、“附屬單位上繳收入”、 “經營收入”和“其他收入”屬于非預算安排資金項目，這些科目核算時應控制項目，日常報賬時要連帶具體的項目。其項目設置應區分專項資金和非專項資金。有限定用途的專項資金要建立具體的項目，以反映各專項資金的收支、結余。非專項資金可以建立一個學校性的項目，以反映學校可以動用的資金。如：經營收入有2筆，1筆為某學院的服務性收入，另1筆為學校銷售產品收入。實際操作中可以分別建2個項目，“21001 ×學院××收入”和“20000 學校經費”。相應的支出類科目，即“教育事業支出”、“科研事業支出”、“上繳上級支出”、“對附屬單位補助支出”、“經營支出”和“其他支出”等，日常報賬時要連帶具體的項目。這樣，非預算項目的期末結轉結余應為全年核算項目收入與報賬支出的差額。
（4）“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“非財政補助結轉”、“事業結余”、“經營結余”和“事業基金”科目應為部門和項目控制，以便反映學校各類收入項目年終結轉結余。
（5）事業支出類科目即：“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”科目所控制的項目應為相應業務部門和相關業務內容項目，不應包括行政管理部門項目開支。如：教務處、科技處、后勤處、離退休處等行政管理部門開展行政管理活動的開支項目，如辦公費、差旅費、交通費等，應計入“行政管理支出”科目，而不應計入“教育事業支出”、“科研事業支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”科目。
（三）基建賬套并入“大賬”會計處理 基建賬套并入“大賬”的會計處理可以參照以下方法：
（1）在“在建工程”科目下設置“基建工程”明細科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本。基建賬套按月并入本科目及其他相關科目。
（2）并賬時，按照基建賬套“建筑工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”科目余額，“借：在建工程――基建工程”；按“基建撥款”、“基建自籌”科目余額，“貸：財政補助結轉、財政補助結余或非財政補助結轉”。其余基建賬科目余額并入相應“大賬”科目余額。
例如，某高校201×年基建賬套科目余額如表1：
[1]財政部：《事業單位會計準則》（財政部令第72號）。
[2]財政部：《事業單位財務規則》（財政部令第68號）。
[3]財政部：《高等學校財務制度》（財教[2012]48號）。
[4]財政部：《高等學校會計制度》（財會[2013]30號）。
[5]財政部：《高等學校會計制度（試行）》（財預字[1998]105號）。
[關鍵詞]征求意見稿；變化；建議
近年來，隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的不斷深化。高等學校的辦學體制、經費來源、后勤社會化、校辦產業管理等內外部環境都發生了深刻的變化，對高等學校的預算管理、財務管理、資產管理等提出了新的更高的要求，1998年1月1日起施行的《高等學校會計制度(試行)》已明顯滯后于公共財政體制改革和高校改革與發展的需要。財政部在大量調查研究的基礎上，對現行《高等學校會計制度(試行)》進行了全面修訂，擬定了新《高等學校會計制度》(征求意見稿)，對進一步規范高等學校的會計行為，促進高校加強預算管理、財務管理、資產管理和績效評價具有深遠的現實意義。
一、《高等學校會計制度》(征求意見稿)主要變化
(一)基建、事業二賬合一
現行高等學校會計制度下。基本建設核算獨立于高校事業核算之外，一個高校，兩個會計核算主體，兩份會計報表，這種核算體制不僅加大了財務人員的工作量，增加了核算成本，也導致高校資產不真實、財務信息不完整。征求意見稿增設了“在建工程”和“基建工程”兩個資產類科目，分別反映非基建項目和基建項目投資，“基建工程”下設置的一級明細科目“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等切合基建項目核算的實際需要，實現了基建賬和事業賬的順利對接，合并后的會計報表能夠真實、全面地反映高校的資產、債務和收支等整體經濟活動。
(二)會計核算基礎采用修正的權責發生制
《高校會計制度》(征求意見稿)，在原來除經營業務的收付實現制為會計核算基礎的起點上，采取了修正的權責發生制。固定資產采購取消了直接計入支出的方法。同企業一致，增加固定資產，減少貨幣資金等科目。增設“資產折耗”、“累計折舊”、“累計攤銷”，對固定資產計提折舊、對無形資產進行攤銷，真實反映單位資產價值，體現了資產實物管理與價值管理相結合的原則，使得固定資產的核算更加科學合理。取消現制度“固定基金”，避免了虛增凈資產現象的發生。增設了“固定資產清理”。進一步規范了資產處置的核算。對基建工程專項借款計提應計利息，分不同情況處理：屬于工程建設期間發生的，計入基建工程成本，借記“基建工程――待攤投資――籌資費”，貸記“長期借款”科目；屬于工程完工交付使用后發生的，計入財務費用，借記“財務費用”科目，貸記“長期借款”科目，提高了高校財務風險的防范和控制能力。
(三)增加了與公共財政改革相關的會計核算內容
與財政國庫集中支付制度呼應，增設了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”科目；與工資津貼規范配套，增加了“應付職工薪酬”；與政府收支分類改革配套，在收入、費用、本期結余、累計結余科目中，要求按照基本支出和項目支出、按照功能和經濟支出分類逐級設置明細科目；與國有資產產權管理制度配套，將對外投資、校辦產業投資、其他對外投資調整為“長期股權投資”和“長期債權投資”。
(四)調整、擴大了財務報表的相關項目與范圍
現制度中資產負債表的編制基礎是“資產+支出=負債+凈資產十收入”，收入支出表的編制基礎是“收入一支出=結余”，這樣造成時點指標與時期指標混在一起，靜態報表包括了動態指標，收支項目指標與收支情況表重復。征求意見稿中資產負債表取消了收支項目指標，采用與企業趨于一致的編制基礎“資產=負債+凈資產”。收入費用表根據修改、調整后的收入、支出科目進行了相應調整，能夠更清晰、準確地提供成本信息。增設了基建投資表、財務報表附注，將預算收支表由附表提升為主表，新的報表體系提高了會計信息的完整性，能夠更加全面地反映單位預算執行、財務收支、財務運行狀況。
(五)平行設置財務會計科目與預算會計科目
通過設置“預算收入”、“預算支出”、“本期結余”、“累計結余”四個預算會計科目，與財務會計科目進行平行核算，財務會計科目的核算反映單位的資產負債狀況、資產的消耗情況等，提供績效評價需要的財務成本信息；預算會計科目的核算反映單位的收支和執行情況，提供預算管理需要的預算收支信息。
二、進一步修改和完善高校會計制度的建議
對高等學校會計制度的修訂，解決了現行高等學校會計制度存在的主要問題。但是修正后的會計制度仍然存在一些不足之處，需要進一步修正。
(一)進一步擴大權責發生制的使用范圍
目前，學宿費已成為學校的重要經費來源，對學宿費收入的確認采用收付實現制，高校財務系統只能反映實際已收到的學宿費，對全年應收數及學生欠費數卻無法反映，這樣就會造成少計應收債權，財務報表不能如實反映高校資產狀況，從而影響財務報表使用者作出正確的判斷和決策。另外，財務系統與學生收費系統脫節。收費數據初始化、調整、復核、記賬等崗位職責不明確，內部牽制不到位，極易造成少收、漏收費用，甚至出現人為舞弊現象。因此，建議對學宿費也采用權責發生制核算。新學期開始前，根據教務處、后勤等部門提供的資料，在收費系統中做好學費、住宿費等應收數初始化，匯總打印應收數。連同相關部門提供的資料交記賬員復核記賬，借：應收賬款，貸：應繳非稅收入。實際收到學費時，借：銀行存款、現金等科目，貸：應收賬款。“應收賬款”按學費、住宿費等費用科目設一級明細科目，在一級明細科目下按各高校管理要求進行明細核算。借方反映應收數，貸方反映已收數，期末借方余額反映實際欠費數。“應繳非稅收入”科目貸方反映按照權責發生制應上繳財政專戶的全部預算外資金，借方反映實際上繳財政專戶的預算外資金，余額反映應繳未繳的預算外資金。財務處另安排專人負責收費系統與財務系統的數據核對，對賬資料由有關經辦人員簽名確認后存檔。這樣既加強了對收費的內部控制，財務報表反映的資產狀況也更接近于真實。
(二)按政府支出經濟分類科目設置費用科目
為了配合深化學校內部管理體制改革和滿足分析學生培養成本的需要，《高校會計制度》(征求意見稿)將現制度中的“教育事業支出”、“科研事業支出”分解成“教學支出”、“科研支出”“行政支出”、“后勤支出”等，各科目下要求設置“基本支出”和“項目支出”一級明細科目，在一級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”項級科目與“支出經濟分類科目”款級科目設置明細賬：同時，還要區分“財政撥款支出”與“非財政撥款支出”進行明細核算。如此一來，一方面平行科目設置過多，影響憑證錄入的效率和準確率。另一方面各類支出之間本身存在著難以合理界定的問題。在會計電算化已全面
普及的情況下，通過財務系統“項目”的合理設置，完全可以滿足內部管理和成本分析的需要。以復旦天翼財務軟件為例：項目編碼由三個字段五位字符組成，第一個字段即第一位字符代表部門大類，“0”代表行政部門，“1”代表后勤部門，“2”代表教學部門，“3”代表科研項目；第二個字段即第二三位字符，代表具體部門，如“01”代表中文系，“02”代表外語系，“06”代表財務處；第三個字段即第四五位字符，代表項目的用途，如“01”代表辦公經費，“02”代表業務經費，“00601”代表行政部門財務處的辦公經費，“20102”代表教學部門的中文系的辦公經費，編制報表時，通過不同字段的組合，查詢導出數據，分析計算后填列報表相關項目。建議將以上科目合并入“教育事業支出”，與政府收支分類科目相呼應，按政府支出經濟分類的“類”設置一級科目，再按“款”進行明細核算，通過財務系統的“項目”進行費用的歸集和控制，既簡化了核算，也能滿足成本管理的需要。
(三)明確專用基金明細科目
征求意見稿中規定專用基金核算內容為“高等學校按規定提取、設置的具有專門用途的凈資產。主要包括住房基金、留本基金等。”現制度中明確列示的“福利基金、修購基金、學生獎貸基金、勤工助學基金”等明細科目，在征求意見稿中雖沒有提起，但也沒明確取消。現制度中按照事業收入和經營收入的一定比例提取修購基金、學生獎貸基金，按事業結余和經營結余的一定比例提取福利基金，提取的方法、依據本身不盡科學和合理，在相關支出中列支，又導致實際支出與賬面支出不符、報表信息失真。近年來，隨著公共財政管理體制改革的不斷深入，國庫集中支付制度已全面鋪開，但現行的部門預算編制體系中既不列修購基金、學生獎貸基金等的計提來源，也不列使用支出，與“大收大支”的部門預算編制原則不符；且高校提取專用基金就等于合法地把財政資金分散、滯留在本單位，嚴重影響了財政資金的使用效率，削弱了財政部門的宏觀調控能力。建議予以明確取消，此類明細科目余額轉入“累積盈余”。
(四)明確固定資產標準、分類、折舊年限
對固定資產計提折舊是此次改革的一項重大突破。按照財政部2006年的《事業單位國有資產管理暫行辦法》，對國,有資產管理實行資產管理和預算管理相結合、實物管理和價值管理相結合的原則。目前，在編制部門預算時，財政部已經開展了對固定資產預算安排的前置審核。根據存量、配備標準核定增量是審核的基本方式。因此，無論從財政管理、行業管理和單位管理，都要求各單位固定資產的核算和信息披露要具有相對的統一性、可比性。目前，對于固定資產價值標準，在固定資產定義中雖然提到了“單位價值在規定價值以上”和“單位價值雖未達到規定標準”，但缺乏具體的標準。各高校參照國家有關法律、法規、規章涉及的標準自行確定本校的價值標準，造成同一資產在各高校因價值標準不同被劃入不同資產，有的作為固定資產核算，有的作為低值易耗品核算。對于固定資產的分類，財政、稅務、國資等不同的管理部門有各自不同的分類標準；對于固定資產的折舊年限，征求意見稿規定在固定資產預計使用壽命內系統地分攤成本，一般采用平均年限法計提折舊。資產標準、分類方式、折舊年限不統一，不利于各高校固定資產的登記、核算、統計、清查，影響固定資產管理同預算管理、財務管理和政府采購管理等方面銜接，使合理計量生均培養成本的結果大打折扣，主管部門無法取得合理一致的可比信息，難以進行宏觀調控。建議在新制度中明確固定資產價值標準和資產類別，并按資產類別明確折舊年限。
(五)進一步完善會計報表體系
其一：資產負債表取消了收入、支出項目后，因高校只有在年度終了才結轉各項收入支出，月末并不結轉，因此凈資產下應增加“本期盈余”項目，否則雖然年度資產負債表可以平衡，但月度資產負債表的資產≠負債＋凈資產。“本期盈余”項目取數于編制完成后的收入費用表的“本期盈余”。
其二：根據收入費用表編制說明，“管理費用”按照“行政支出”的借方發生額與“資產折耗”科目有關明細科目借方發生額填列，而“教學費用”、“科研費用”“其他業務費用”、“后勤費用”也是分別按照相應的支出類別的借方發生額與“資產折耗”科目有關明細科目借方發生額填列，費用項目名稱應與應用支出類別保持相對的一致性。高校的管理費用與企業的管理費用在核算內容及范圍上仍有很大區別，不能為了與企業會計制度接軌而生搬硬套，建議將“管理費用”改為“行政費用”，以與支出類別相呼應。
[主要參考文獻]
[1]財政部，教育部高等學會計制度(試行)[s]1998，
一、政府收支分類改革的主要內容
新的政府收支分類主要包括三個方面的內容，即收入分類、支出功能分類和支出經濟分類。
（一）新的政府收支分類體系對政府收入進行統一分類，能夠更加全面、清晰地反映政府各項收入。改革后的收入分類不僅包括預算內收入，還包括預算外收入、社會保險基金收入等應屬于政府收入范疇的各項收入。從分類方法上看，新的收入分類按照科學標準和國際通行做法將政府收入劃分為稅收收入、社會保險基金收入、非稅收入、貸款轉貸回收本金收入、債務收入以及轉移性收入等，這為進一步加強收入管理和數據統計分析創造了有利條件。從分類結構上看，改革后的收入分類分設類、款、項、目四級，四級科目逐級細化，以滿足不同層次的管理需求。
（二）新的政府支出功能分類體系更加完整、直觀地反映政府各項職能活動，這是此次科目改革的核心。從分類方法和結構上來看，現行支出分類科目主要是按經費性質設置的，另有幾十個按經濟性質設置的目級科目作為補充；新的支出功能分類是根據政府管理和部門預算的要求，統一按支出功能設置類、款、項三級科目，能夠完整、清楚地反映政府支出的內容和方向，分別為17類、170多款、1100多項，有利于解決人大代表多次提出的支出預算“外行看不懂、內行說不清”的問題。
（三）新的支出經濟分類體系更加全面、明細地反映政府各項支出的具體用途。支出經濟分類對原來的支出目級科目作了擴充和完善，按照簡便、實用的原則，設置類、款兩級。類級科目具體包括：工資福利支出、商品和服務支出、對個人和家庭的補助、轉移性支出、基本建設支出、其他資本性支出等。全面、明細的支出經濟分類為加強政府預算管理、部門財務管理以及政府統計分析提供了重要工具和手段。
二、政府收支分類改革對高等學校會計制度改革的影響
政府收支分類改革必將對預算會計的核算內容、科目的設置等產生深遠影響，推進現行的預算會計制度變革。作為預算會計體系中行政事業會計制度重要組成部分的現行高等學校會計制度也必然面臨新的挑戰。同時，財政部也特別指出“要對現行制度進行清理，及時修改行政事業單位財務制度以及稅收、國庫、行政事業單位會計制度”，并將其作為改革的配套措施之一。因此，政府收支分類改革將對現行高等學校會計制度改革產生深遠的影響，同時也為其提供良好的改革契機。政府收支分類改革對高等學校會計制度改革的影響主要體現在以下幾個方面：
（一）對高等學校部門預算管理的影響
1.行政事業性收費收入科目明細了分類。根據新的政府收入分類，高等學校的預算內收入設置了類、款、項、目，而且將預算外收入也列入了政府預算非稅收入類核算，并且其行政事業性收費收入（預算外收入）是按部門分類的，不論單位類型和收費性質如何，部門所屬各預算單位的收費收入均在本部門對應的收入分類科目中反映。
2.支出經濟分類科目進一步細化。根據政府收支分類改革，高等學校將使用新的支出經濟分類科目，除將原目級科目的人員支出、公用支出兩大塊進一步充實、細化為工資福利支出、商品和服務支出、對個人和家庭的補助三大類外，還需補充基本建設支出、其他資本性支出等內容，形成一個完整的支出體系，可以獨立反映高等學校的所有支出活動。新支出科目數據上的銜接，可以按2006年科目名稱一一對應銜接，只是歸類有所調整的，如辦公設備購置、專用設備購置、大型修繕等，則相應歸入其他資本性支出類中反映。
3.功能性基建支出科目相應取消。依據新的功能支出分類，高等學校將取消原有的基建支出科目，相應的原基建支出科目核算的內容分別并入到“教育支出――高等教育”功能性科目中。但為了不改變現有基本建設支出預算管理模式，高等學校將在支出經濟分類科目中單設“基本建設支出”類級科目，專門反映由發展改革部門集中安排的基本建設支出，而對于結轉自籌基建以及使用其他資金安排的用于購置固定資產、土地和無形資產、設備購置、圖書資料購置以及購建基礎設施、大型修繕支出，要在“其他資本性支出”類科目反映。
（二）對高等學校會計模式和核算體系的影響
《中國教育改革和發展綱要》第21條提出，要“改革對高等學校的財政撥款機制，充分發揮撥款手段的宏觀調控作用。改革按學生人數撥款的辦法，逐步實行基金制”。借鑒西方基金會計核算模式，將高等學校會計系統轉變成以基金為基礎進行組織和運作，把按照法律法規或其他限定用途的資金設立各種不同的基金，如事業基金、固定基金、修購基金、勤工助學基金、職工福利基金、醫療基金、住房基金和獎勵基金等，對每一基金分別進行核算、計量和報告。這種基金核算模式不僅能使各類基金的支出內容有嚴格管理，有效計量，而且可全口徑反映當年的預算收支執行情況，從而保證各種不同來源的資金嚴格按照要求用于預算設定的用途，確保各項資金在總量上和收支配比上不突破預算的限制。因此，在高等學校會計制度改革中構建基金會計模式既是高等學校發展的必然要求，也是財政管理體制改革的必然結果。
隨著高等學校收入來源和支出用途的多樣化以及強化教育成本管理核算，現在企業采用的權責發生制是一種必然的選擇，可根據學校特點和事業發展需要，在原有實行收付實現制的同時，根據內部核算和管理的需要，部分地采用權責發生制來彌補收付實現制的不足。如有關業務收支(如學費收入和利息支出)以及投資收益等運用權責發生制予以確認，而其他收入(如財政撥款和捐贈收入)和業務支出(如工資支出和補助支出)則按收付實現制比較適宜。
（三）對高等學校會計科目設置的影響
政府收支分類改革的實施，要求我們在高等學校會計科目中加設明細科目：1．增設“教育成本”核算科目，反映和監督在培養各類高級專門人才過程中某一階段的全部耗費。該賬戶為費用類賬戶，其賬戶結構為：借方歸集某一會計期間的費用，貸方反映成本核算對象轉出的實際成本，期末余額表示在某一會計期間內尚未完成的成本核算對象已發生的實際成本。2.增設“固定資產清理”一級科目，核算高等學校因出售、報廢或損毀等原因轉入清理的固定資產價值及在清理過程中發生清理費用和清理收入等。3.增設“累計折舊”一級科目，取消“固定基金”一級科目。對于高等學校固定資產，可根據其預計使用年限采用平均年限法計提折舊。4.增設“待攤費用”和“計提費用”科目，以便按照權責發生制的原則，嚴格劃分費用的受益期限。5.為了便于安排債務償還及分析償債能力，增設“借入款項”科目應按歸還期限分設“短期借款”和“長期借款”兩個科目。
(四)對高等學校基本建設會計核算的影響
根據基本建設業務的特點和國家有關基本建設制度的規定，借此次改革為契機，應將基本建設業務納入學校財務核算體系，不需要另外設置基建賬套，也免去了年末合并報表的麻煩。應在高等學校會計科目中加設明細科目：1.增加“基建撥款”科目，按項目、投資主體分別設置明細科目，用來核算各項基本建設撥款，包括中央、地方、主管部門及單位轉入的自籌資金；2.在“借入款項”科目下根據情況增加“基建投資借款”二級或三級科目，用來核算從銀行取得的基本建設借款；3.增加“在建工程”、“建安工程”科目，按項目、支出類別設置明細科目，核算所有基建支出及費用支出。當基建項目完工后，相應的“在建工程”支出及費用轉入“基建撥款”科目核銷，同時作借 “固定資產”，貸“累計折舊”會計分錄處理，并通過明細科目的數據編制基本建設決算報表。
（五）對高等學校財務分析報告體系的影響
政府收支分類改革要求我們重新構建高等學校財務分析報告體系，充實高等學校財務分析報表，將原有的財務報表更新為資產負債表、基本數字表、收入支出表、支出明細表、預算執行情況表和基金變動表、四六項教學經費統計表、教育成本分析表等，并附財務分析報告說明或注釋，以反映高校財務收支的真實情況，為高等學校實施教育成本核算提供可靠依據。
一、高等學校的財務會計制度改革的歷程
人類社會在發展的進程中，一項重要的文明標志就是財務會計制度。高等學校的發展中，財務會計制度也是對發展情況的重要衡量標準。高等學校屬于是事業單位，財務會計制度的運行上是按照《事業單位會計制度》執行的。
從1949～1988年，高等學校所執行的都是《事業單位會計制度》這項制度。隨著中國全面改革開放，且改革開放的步伐不斷加快，高等學校在發展的進程中就要在不同的發展階段經歷不同的變化。高等學校在不同的發展經歷中，財務會計制度也要做出調整，在具體的執行上也會呈現出新的變化。
從1989～1997年，高等學校所執行的都是《高等學校會計制度》這項制度，使得高等學校在管理上不再按照事業單位的管理模式進行，而是回歸到教育領域。隨著中國改革開放的不斷深入，改革的進程中，財務會計制度上也有了新的規定，而且還根據高等學校的改革對財務會計制度也做出了調整。在高等學校的財務會計管理制度中，根據高等學校的運行實際又引進了新的管理機制，其中財務法規條例尤為突出，對財務會計從法律的層面予以規范。
從1998～2013年，高等學校所執行的都是《高等學校會計制度》（修定）這項制度。進入21世紀，中國的發展也進入到新的轉折點，特別是中國加入世界貿易組織之后，在經濟、文化、教育等等各個領域都在逐漸步入國際化發展軌道，積極主動的與國際業務之間建立溝通與交流，中國的市場經濟更為活躍，發展更為迅猛。為適應中國現行的市場經濟發展，在財務會計管理制度上又做出了進一步調整，以符合中國特色社會主義經濟的發展要求。高等院校屬于是基礎教育領域，在從事基礎教育的同時要實現創新，就要在經濟運行模式上實施改革，在財務管理規范上就必然會發生改變。
從2009年開始，高校對《高等學校會計制度》（修定）進一步研究，從國家原有的統收統支的財務管理模式向市場化轉變，為適應全面開放的市場經濟模式，高等學校從2013～2017年，在財務會計管理上所執行的都是《高等學校財務制度》這項制度，由此實現了高等學校財務會計管理體制改革。這一次改革與前幾次的有所不同，重在強調財務管理的執行力，要求一定要按照規范執行。至此，此前執行的財務制度法規廢止。
二、高等學校財務會計制度中所存在的問題
（一）高等學校的會計報表所反映的信息不夠全面
財務會計報表的信息數據需要將學校的運行情況以及發展情況真實地反映出來。但是，一些高等學校對于會計報表沒有細化，導致財務管理中存在問題，使得查閱會計報表的人對報表的數據信息進行分析的時候，無法從中了解準確的學校發展狀況。這些高等學校對于學校的財務會計管理更為偏重于對現金流量表的編制，但是，無法通過現金流量表中所顯示的資金流量對學校的發展狀況進行準確分析，學校在一定時期內的運營情況也無法明確，主要在于財務會計信息不夠全面而造成的。
（二）高等學校所選擇的會計科目不符合應用實際
高等學校的組織管理和學科的設置上都已經發生了變化，如果在會計科目的選擇上沒有相應地作出調整，就會使財務核算難以適應高等學校的發展需求。比如，高等學校呈規模化發展，就會有很多的在建工程。如果在財務核算中沒有將“在建工程”科目建立起來，當決策人以及項目的投資者在對財務會計報表進行審閱的時候，就無法從中獲得相關的信息，無法對在建工程或者擴建的工程的價值予以評估。
（三）高等學校的會計核算中所存在的問題
高等學校在會計核算的過程中，在核算原則與企業之間存在著差異，就會影響到會計信息的質量，比如，高等學校在核算學校“固定資產”的時候，往往會按照收入的比例計提，而不是采用計提折舊的方法，就難以將固定資產的賬面價值真實地體現出來，當然也難以體現資產變現的加之以及報廢的價值。
三、高等學校在財務會計制度方面的改革措施
（一）對財務會計報表的質量進一步完善
高等學校在財務會計制度的改革中，對財務會計報表的質量予以強調，要根據高等學校的實際需要不斷地完善。進入21世紀以來，高等學校在教學方面實施了改革，在辦學上實施了合作教學模式，而且合作的對象也從學生就業的角度出發實現多樣化，合作的模式也多元化，這就意味著財務會計報表所需要體現的數據信息量更大，涉獵面也更廣。為了對各個報表審閱主體需求的充滿分組，就需要財務報表中所體現的數據信息要全面而真實，不僅要主題分明，而且重點內容要突出。財務會計報表中所體現出來的信息更為細化。對于高等學校運行中可能存在的風險，要基于財務報表的數據進行分析，以使查閱財務會計報表的人能夠充分理解。
（二）高等學校的財務會計制度要與國家財務會計制度同步
高等學校市場化發展，在管理模式上與企業化的管理模式存在著必然聯系。在進行組織管理中，就要根據學校發展需要借鑒企業的優秀模式，對企業的管理資源進行吸收，加大對企業管理模式的學習力度，以促進高等學校各項工作和協運行。在高等學校的組織管理中，財務會計是重要的內容。在財務會計管理中，實施制度化管理，國家已經出臺了相關的管理制度，高等學校在財務管理工作中也要從工作實際出發制定相應的管理制度，且要與國家出臺的相關管理制度同步，特別是財務核算管理上，高等學校要轉變職能，在管理規范上按照國家規定的標準執行，在財務核算上可以參考企業的核算規范，以提高財務質量。
（三）執行高等學校的財務會計制度要引用現代化信息技術
信息技術時代，就要對信息技術合理運用，以更好地適應目前的社會發展環境。在執行高等學校的財務會計制度的過程中將現代化信息技術引入其中，就是在財務會計實踐中不再局限于會計電算化，而是要將更多的信息化技術充分利用起來，通過運行專業的財務管理軟件和互聯網技術，不僅實現空間信息的網絡共享，還能夠對會計信息有效控制，通過自動化監督保證會計信息的真實、準確、全面。
（四）高等學校要建立系統化的財務會計制度體系
在目前的社會發展中，財務管理體系發揮著重要的作用。高等學校在發展的進程中，財務會計制度是重要的內容。只有對財務管理體系建立起來并從高等學校發展的角度出發不斷地完善，才能夠將財務會計管理在高等學校發展中的價值體現出來，當然也就難以及時地作出調整和完善。所以，建立系統化的財務會計制度體系是非常必要的，使財務會計制度體系動態化運行，及時地調整和完善。這就意味著高等學校在發展中，不僅要創新業務職能，還要完善財務會計制度，以推進高校更好地發展。
綜上所述，中國的高等學校在管理制度上伴隨著教育改革不斷地完善，在不同的發展時期都呈現出新的生機和活力。中國自改革開放以來，在辦學上都呈現出規模化發展，不斷地優化教學質量，在教學環境上也不斷改善。這期間，高等學校的財務會計制度也相應地做出了調整，以適應高等學校的要求。
參考文獻：
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（作者單位：內蒙古交通職業技術學院）
【關鍵詞】 高校會計制度 改革 積極性 探討
自1998年開始實施的《高等學校會計制度（試行）》已明顯滯后于我國公共財政體制改革，且存在將基建會計游離于單位財務會計之外、資產核算價值不真實、無法準確提供成本核算信息、會計報表體系不完善等因素，已不能適應現時期高校生存發展的需要。根據《國務院關于〈事業單位財務規則〉的批復》（國函〔1996〕81號）的規定，財政部對《事業單位財務規則》（財政部令第8號）進行了修訂，修訂后的《事業單位財務規則》自2012年4月1日起施行。下一步，財政部將修訂高等學校會計制度，進一步規范高校財務管理。
一、高校會計制度改革的重點內容分析
對《事業單位財務規則》進行認真解讀可以得知，事業單位會計制度改革將以高等學校、醫院的會計制度為切入點，進行事業單位會計的改革，從而推進政府會計的改革。本次修訂高校會計制度本著漸進式改革的思路，主要內容包括以下幾點：第一，引入固定資產折舊及無形資產攤銷、將基建核算納入大帳統一核算、按完工進度確認橫向科研收入，按權責發生制來確認非財政資金收入、為適應公共財政改革的需要，建立財務會計與預算會計二維框架等等；第二，高等學校會計由舊制度下除經營性收支業務的核算采用權責發生制，改為全部采用權責發生制為基礎；第三，新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、工資津補貼、國有資產管理等公共財政改革相關的會計核算內容；第四，為了真實反映資產價值、合理確定教育成本，要求計提固定資產折舊，并修改了會計要素和會計科目；第五，為了增強會計信息的完整性，要求將基建會計納入事業財務；第六，對收入支出類會計科目的設置進行了調整，以更好地反映高等學校現實的收支情況；第七，規定高等學校財務報表包括資產負債表、收入費用表、現金流量表、預算收支表、基建投資表及報表附注，并相應重新設計表中項目構成（如取消了現行資產負債表中收入、支出項目），改進了報表格式、完善了報表體系。
二、新高校會計制度對高校財務管理的積極影響
新高校會計制度的基本理念是在高等學校會計制度中引入權責發生制，同時兼顧預算管理、財務管理、資產管理、績效評價的信息需求。
1、采用權責發生制有利于客觀公正地反映資產及成本等財務信息
權責發生制是按照收益、費用是否歸屬本期為標準來確定本期收益、費用的一種方法，能客觀公正地反映絕對會計期間的收入和費用水平，是國際公認的會計核算的一般原則。我國的《企業會計準則》規定，我國企業都采用權責發生制，但我國的行政單位仍然普遍采用收付實現制。而隨著時展，高校業務多樣化，收付實現制的財務管理無法適應高校發展的需要，注定要被權責發生制所取代。以權責發生制為基礎進行的會計核算，能夠科學、合理、準確反映行政事業單位的資產情況、負債情況、償債能力、債務風險以及項目運行成本，并最終服務于預算管理目標。第二次征求意見稿明確提出，高等學校會計采用修正的權責發生制基礎。所謂的修正的權責發生制，是指在原則上采用權責發生制，某些特定業務，如政府撥款、捐贈收入和獎勵支出、贊助支出等偏向于采用收付實現制基礎。這樣一來就可以滿足當前高校發展過程中會計工作的需求，對高校當前的資產現狀、項目的運營成本、負債情況、償債能力以及潛在的債務風險等問題進行準確及時的反映，為高校預算管理工作的有序開展提供相應的支持和服務。實行“修正的權責發生制”操作難度相對較小，手續簡化，并可以將資產負債表日后的重要債權債務變化事項，納入會計核算的范圍，避免了核算主體年終“突擊花錢”和“人為結轉下期”的行為。
2、新增與公共財政體制改革相關的會計核算內容，有利于制度執行
近年來，我國實行了一系列的公共財政體制改革，對高校來說，存在相關的內容包括：部門預算、國庫集中收付制度、政府集中采購及收支兩條線等，很多涉及到預算單位會計核算方法的調整與改進，而高校會計制度卻一直滯后于公共財政體制改革，不利于制度的執行。第二次征求意見稿新增“零余額賬戶用款額度”和“財政應返還額度”科目與公共財政體制改革掛鉤，分別核算實行國庫集中支付的高等學校根據財政部門批復的用款計劃收到的、尚未動用的零余額賬戶用款額度及實行國庫集中支付的高等學校年終應收財政下年度返還的資金額度，如此一來所有部門預算中的財政性資金的授權支付業務就均可以通過零余額賬戶用款額度科目核算，而財政返還額度科目能清楚地反映財政國庫管理制度改革單位的年終結余資金，大大提高了資金透明度，能直接明晰地反映資金使用及結余情況，有利于制度的執行。
首先，高校要組織開展財務人員培訓工作，通過學習新《高等學校會計制度》等相關文件認識理解新制度。高校要成立實施工作小組，分管領導及相關職能部門要高度重視，根據制度出臺與制度相適應的政策，同時制訂具體實施方案，明確財務處、資產處的職責。
新舊會計制度的銜接，并不是全盤否認高校以往的會計核算方法，而是新制度初始化建立的資產和負債是舊會計制度會計核算的延續。財政部自今年起制定的《高等學校會計制度》是根據《中國人民共和國會計法》、《事業單位會計準則》對1998版的《高等學校會計制度（試行》進行的修訂版。因此，財會【2014】3號印發了《新舊高等學校會計制度有關銜接問題的處理規定》，詳細說明了銜接中的總體要求、編制2013年12月31日科目余額表、科目余額調整、補提固定資產折舊調整、基建賬數據并入新賬以及財務報表銜接等問題。如：科目余額調整項中，資產類、負債類、凈資產原賬目中科目余額直接轉入新賬中相應科目，如庫存現金（新制度科目）與現金（舊制度科目），也有分析后轉入新賬中相應科目，如新制度科目：長期借款、短期借款、其他應付款、長期應付款，舊制度科目：借入款項。財務人員要根據本單位實際情況逐筆分析判斷后合并或拆分轉入。
2 固定資產及折舊管理問題
根據新修訂《高等學校會計制度》，固定資產的標準原來是500元（專用設備800元），現在提高到了1000元（專用設備1500元），這要求高校需要對原有固定資產進行一次全面系統的清理，對按新標準不符合規定的固定資產轉入低值易耗品或者存貨，同時也要轉銷相應固定基金金額。由于高校固定資產所占比重比較大，涉及的使用部門較多，所以對固定資產進行盤存是一件很浩大的工程，需要會計人員根據部門、資產特性重新進行梳理。
舊制度下，高等學校的固定資產是不需要提取折舊的，而新會計制度明確規定了要計提固定資產折舊，增加了累計折舊的累計攤銷科目，并且對已經購置的固定資產根據其已使用年限補提折舊，對新購置固定資產按新制度按月計提折舊。對于補提的固定資產折舊，可以在賬套初始化后直接處理為借記“非流動資產基金—固定資產”，貸記“累計折舊”。
3 增加了基建賬套并入“大賬”的會計處理
高等學校應當按照新制度的要求，取消了“結轉自籌基建”科目，在按國家有關規定單獨核算基本建設投資的同時，將基建相關數據按月并入單位會計“大賬”（即按照新制度規定設置的會計賬）。新制度設置了“在建工程”科目，高等學校應當在新賬中該科目下設置“基建工程”明細科目，核算由基建賬并入在建工程成本。這樣就解決了原制度下學校大賬反映經濟業務不全面的問題，使會計信息更為完整。
高等學校執行新制度后，應當至少按月根據基建賬中相關科目的發生額，在“大賬”中按照新制度對基建相關業務進行會計處理。基建數據定期并賬的基本原理是：將本期基建賬中發生的經濟業務或事項劃分類別，依據每類經濟業務或事項所涉及的基建賬相關科目的本期發生額，按照新制度在大賬中進行賬務處理。
4 新舊制度差異造成的報表編制和信息披露問題
在編制2014年財務報表時，由于新舊高等學校會計制度之間存在較大的差異，在這種情況下，需要填制比較表（即2013年的收入支出表需要按照新《高等學校會計制度》進行調整填列）。對此，本文認為，在編制2013年財務報表時，一方面需要按照會計制度進行會計核算，編報會計報表，另一方面按照新會計制度對編制進行調整，進而在一定程度上在編制2014年財務報表時進行對比。
同時，需要對高校的會計報表附注，需要披露下列內容：
①進一步說明會計報表中列示的重要項目，其中，主要包括構成、增減變動情況等；
②說明重要資產處置情況；
③說明重大投資、借款活動；
④說明以名義金額計量的資產名稱、數量等情況；
⑤說明以前年度結轉結余調整情況；
⑥有助于理解和分析會計報表需要說明的其他事項。
從2014年起全面實施的新《高等學校會計制度》，對
于深化高等教育改革，實現高等教育財務管理工作的規范化具有重要的意義。對此，高等學校的財務部門需要新舊會計制度之間的差異進行研究分析，同時進行學習和培訓，制定科學合理的實施方案，進而在一定程度上實現高等學校新舊會計制度之間的銜接與藕合，進一步滿足高等教育改革的需要，同時不斷提升高等學校財務會計工作水平。
參考文獻：
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關鍵詞：民辦高校；會計制度；改革
一、引言
近些年來，我國民辦高校發展迅速，據相關數據統計，我國民辦高等教育學校占教育部批準的高校總數的百分之二十以上。隨著民辦高校辦學規模的不斷擴大，其在會計制度的選擇和建設上也出現了很大的問題，這些問題的存在主要是由于沒有統一的標準加以約束。在實際操作過程中，民辦高校主要采用民間非營利組織或者公辦高校的會計制度，這些會計制度都沒有結合民辦高校自身的發展特點，給民辦高校自身的管理帶來了很大的阻礙和困難，因此，為了適應自身的發展需求，民辦高校有必要對現行的會計制度加以改良。本文主要針對現階段我國民辦高校會計制度建設存在的一系列問題，分析和探討了民辦高校會計制度改革的必要性和相關可行性改革建議和對策，以期為民辦高校會計制度的建立和選擇提供一定的理論指導。
二、民辦高校會計制度建設現狀
民辦高校會計制度建設最大的困惑在于沒有明確的法律規定民辦高校應該采取何種會計制度。當前，很多民辦高校主要借鑒公辦高校的會計制度建設方法，在遵守教學特點的前提下，為了實現和公辦高校的橫向比較，選擇以收付實現制為基礎的《高等學校會計制度》。但民辦高校本身的教育體制和業務活動與公辦高校存在很大的不同，若簡單地照搬公辦高校的會計制度，會存在一系列的問題和困難。
1.資產狀況不真實
民辦高校資產狀況不真實主要面現在其資產出現嚴重的賬實不符現象，總資產受到了人為的夸大。根據《高等學校會計制度》的相關規定，在進行固定資產核算時，不考慮其的損耗和折舊，僅反映固定資產的原值而不是凈值，對于報廢的固定資產，則從固定資產中一次性減少其原值。
2.成本核算不準確
由于民辦高校在會計成本核算過程中不考慮固定資產的損耗和折舊，因此，其教育成本的核算就是不準確、不完整的,對于民辦高校的投資方而言，獲得科學合理的投資回報成果也是不可能的。此外，由于固定資產的購入成本會一次性計入到購買期的消費支出賬目上，會給每年的會計結余賬目帶來很大的波動和影響。
3.收支確認不合理
民辦高校在執行《高等學校會計制度》過程中，主要采取收付實現制，即收入和支出費用的記錄主要以實際款項的到賬為基準，相比其他會計制度而言，其核算過程相對簡單，但忽略了對跨期收入和支出費用的反映。例如，民辦高校每學年初會依據收付實現制的原則收取學生的基本學費、專業培養費以及住宿費等，這些費用一般都是跨學年收取的，且很多費用的支出也是在下半年才有體現。對于部分欠費學生而言，其應收學費的總額也是無法計入到當前的收入總額之中的。因此，收付實現制原則在很大程度上掩蓋了不同時期民辦高校的真實收入支出費用，滿足不了不斷加強教育成本管理控制的需求。這種將教育成本和相應績效進行配比的方式，很難評判民辦高校的辦學效率，由于計算結余沒有統一的標準和依據，甚至有可能會出現人為改動年終結余的情況。
4.基建核算不完整
依據《高等學校會計制度》相關原則，民辦高校在執行基建項目會計核算過程中，會對其進行單獨處理，使基建項目會計核算獨立于預算會計體系。對于民辦高校而言，其大部分的基建項目資金來源于銀行貸款，在分開核算過程中，基建項目的貸款項目會作為高校的基本業務體現在預算會計核算體系中，并最終轉入到基建會計中。因此，民辦高校的預算會計體系和基建會計都不能如實地體現基建項目的真實消費成本，給民辦高校的資產和負債情況帶來了很大問題。
三、民辦高校會計制度改革的必要性
1.適應當前教育體制改革的需要
在改革開放以前，高等學校屬于國家政府機關的附屬機構，在經濟和財政的收支管理上主要采取集中式的管理方式。高等學校的會計部門屬于政府財政管理的重要組成部分，高等學校會計部門主要負責定期向上級會計管理部門呈遞會計報表。在高校的教育和基建資金來源上主要依靠國家財政的同一撥款，高等學校的一系列管理活動都屬于國家政府的管理范疇之內。在當前教育體制改革的大環境下，傳統的高校財政管理方式很難解決高等學校資源的有限性和需求的無限性之間的矛盾。
2.適應當前預算會計改革的需要
早在2006年，國家財政部就起草了相關政府收支分類改革的草案，并逐漸在全國范圍內推廣和實施。因此，民辦高等教育學校也必須緊跟改革的潮流，抓住國家財政收支分類改革的良好契機，對其會計制度進行相應的改革和修訂。
3.適應當前財務會計環境的需要
近些年來，市場經濟不斷發展，民辦高校改革不斷深入，民辦高校的會計核算和業務環境都發生了很大的變化。隨著國家財政會計制度體系的不斷完善和改進，我國相繼頒布了一系列新的會計準則，其會計核算方式逐漸趨向于國際化。因此，給民辦高校會計制度的改革產生了深遠的影響，促進著民辦高校會計制度的改革和升級。
四、民辦高校會計制度改革的建議
1.建立資本金核算制度
民辦高校屬于民營性質的企業，其自身發展、建設、運營費用及其他相關支出主要由相應的投資方和民辦機制提供。根據相關民辦教育機構法律規定，投資方可從民辦高校扣除相關辦學成本支出，預留事業發展基金和按照國家相關規定扣除各項其他費用后，提取相應的投資回報。因此，對民辦高校產權的界定是建立合理會計核算的基礎和前提。否則一旦學校規模和辦學實力發展到一定階段，很容易引起學校管理方和投資方之間的產權爭執。建立科學合理的資本金核算制度是保護投資者利益的必然要求，也是民辦高校適應高等教育投資多元化的要求。民辦高校資本金核算制度的建立，可在“限定性凈資產”科目下增設“投入資本”和“捐贈基金”兩個二級科目。其中，“投入資本”屬于民辦高校投資方所有，主要用于核算投資方的最初投入資本及其變動情況。“捐贈基金”屬于民辦高校本身，主要用于對受捐贈的各項資金進行核算。此外，在“非限定性凈資產”科目下增設“一般基金”和“結余分配”兩個二級科目。主要用于對民辦高校的辦學結余資金和投資方的分配資金進行核算和記錄。在民辦高校會計制度改革中，對“資金本”概念的引入，可以明確民辦高校的產權關系，保障民辦高校和投資方之間的利益關系。
2.細分費用支出
當前，很多民辦高校的會計制度中將費用簡單地劃分為辦學活動成本費用、管理費用、財務費用以及其他相關費用內容，這種劃分方式造成了會計信息質量差，不具備很好的可比性。因此，在民辦高校會計制度改革中，應結合高校的自身發展特點，對相應的費用支出加以細化和說明。其具體細化說明如下：（1）辦學活動成本費用：主要是指民辦高校在教學、科研等業務活動中出現的各種費用。可以在“辦學活動成本”科目下設置“教學業務活動成本”和“科研業務活動成本”兩個二級科目。其中，“教學業務活動成本”主要用于核算為實現教學等相關業務目標所進行的一系列活動所產生的費用。“科研業務活動成本”主要用于核算民辦高校為了實現相關科研目標所進行的一系列活動產生的費用。此外，各個不同民辦高校可結合自身的發展狀況。設置用于核算教學和科研工作人員的相關工資費用支出以及學生相應的補助獎學金等支出的三級科目。（2）管理費用：主要是指民辦高校在管理和組織其他辦學業務活動過程中所產生的各項費用。其中主要包括：“工資福利支出”、“物品和服務支出”、“其他相關補助”等。其中，“工資福利支出”主要用于核算民辦高校相關行政管理人員的基本工資、其他津貼補助費用以及部分權力機構日常活動經費等。“物品和服務支出”主要用于對行政管理活動過程中產生的辦公費用和設備維修費用等進行核算。“其他相關補助”包括對個人的退休費以及家庭補助費用的核算。（3）財務費用：主要是指民辦高校為了籌集資金而發生的一系列相關費用。對于民辦高校為了籌集捐贈資金而發生的相關費用應當計入到當期的借款費用之中，以便日后的結算。（4）其他相關費:主要指民辦高校產生的無法計入上述費用的支出。其中主要包括固定資產的折舊和損害費用，無形資產的凈損失處置，以及對外捐贈產生的費用等。
3.完善信息披露的內容
民辦高校會計制度的建立是為了完整、真實、準確地反映民辦高校的實際財務情況，因此，會計信息必須要改進對信息內容的披露，提供更多有效直觀的會計信息。因此，民辦高校的會計信息公開內容中不僅要包括資產負債表、辦學業務活動表、現金流量表，還要結合民辦高校的實際情況，相應地公開教育成本明細表、基建投資明細表、資金規劃表等報表及其附注。此外，在堅持會計信息為主題的條件下，也要完善對非會計信息的披露和公開，如對學校辦學規模、發展規劃、相關部門的管理評價分析、特色專業介紹、畢業生的就業狀況等相關信息的公開。
五、結束語
總之,民辦高校要根據自身發展的特點和市場發展的需求，結合學校發展的理念,強調經濟效益和社會效益的結合,不斷提高對各類資源的高效利用,創造更多的會計制度改革經驗，并認真總結形成制度，才能促進民辦高校的良性發展。
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