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一、全面推進非稅收入收繳管理改革
（一）地方各級財政部門要全面推進非稅收入收繳管理改革，力爭2010年底前，地方各級執(zhí)收單位全部實施改革；經(jīng)清理整頓后繼續(xù)保留的收費、基金，罰沒收入，國有資本經(jīng)營收益，國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入，彩票公益金等非稅收入要全部納入改革范圍。暫時不具備條件的地方，也要在2012年底前將改革推進到所有執(zhí)收單位和所有非稅收入項目。
（二）省級財政部門要在做好省本級非稅收入收繳管理改革工作的同時，加強對地（市）、縣（區(qū)）改革的指導，推動省級以下財政部門按照中央和本省改革規(guī)范化要求有序推進改革。
二、規(guī)范和完善非稅收入收繳方式
（三）地方各級財政部門要建立統(tǒng)一的非稅收入收繳管理體系，實施非稅收入收繳管理改革后，所有非稅收入收繳都要在統(tǒng)一的收繳管理體系中運行，其中的收繳方式包括三種：通過非稅收入收繳管理信息系統(tǒng)收繳非稅收入；通過就地繳庫方式收繳非稅收入；通過財政與其他部門的橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)收繳非稅收入。三種收繳方式分別適用于不同類型和不同管理要求的非稅收入收繳，應按照統(tǒng)一規(guī)范、運行高效、監(jiān)督有力的目標要求逐步完善。
（四）地方各級財政部門要完善通過非稅收入收繳管理信息系統(tǒng)收繳非稅收入的方式，并將其作為非稅收入收繳的主要方式，不斷優(yōu)化收繳流程，更好地滿足繳款人和執(zhí)收單位的需求。
（五）地方各級財政部門對涉及多級政府間分成且通過非稅收入收繳管理信息系統(tǒng)實施難度較大的非稅收入可通過就地繳庫方式收繳。對偶爾發(fā)生、沒有明確規(guī)定執(zhí)收單位、執(zhí)收單位對信息反饋要求不高的非稅收入，也可通過就地繳庫方式收繳。
（六）由稅務機關(guān)征收或代征的非稅收入，可通過財稅庫銀橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)收繳。研究將適合橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)收繳的非稅收入通過橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)辦理，實現(xiàn)收入收繳信息在財政部門與執(zhí)收單位之間共享。
（七）各級財政部門要按照非稅收入收繳管理改革要求，建立統(tǒng)一的收繳信息反饋機制，確保財政部門、主管部門及執(zhí)收單位及時掌握收繳信息。
三、健全非稅收入收繳管理制度
（八）省級財政部門要按照非稅收入收繳管理的總體要求，結(jié)合本省實際，完善非稅收入收繳管理制度，健全全省統(tǒng)一的非稅收入收繳管理制度。
（九）省級財政部門要完善政府間分成的非稅收入收繳制度。對應上繳中央財政的分成收入，通過財政之間上繳的，要按規(guī)范的要求進一步優(yōu)化流程；通過執(zhí)收單位之間上繳的，要加強規(guī)范化管理，條件成熟時應轉(zhuǎn)為通過財政之間上繳；采用就地繳庫方式上繳的，應研究改進信息反饋方式和反饋內(nèi)容。省級財政部門要重視并研究規(guī)范省級與市、縣級分成收入的上繳、下?lián)芊绞剑ＷC按照規(guī)范、統(tǒng)一的渠道解繳。
四、規(guī)范非稅收入收繳賬戶管理
（十）地方各級財政部門選擇非稅收入收繳銀行原則上實行招投標制度，應參照《中央財政國庫集中收付銀行招投標管理暫行辦法》，按照公平、公正、科學、擇優(yōu)的原則，做好銀行選擇工作。
（十一）地方各級財政部門要按照《財政部關(guān)于加強與規(guī)范財政資金專戶管理的通知》有關(guān)規(guī)定，將各類財政資金專戶統(tǒng)一歸口到同級財政國庫部門管理。各級財政部門管理的預算外資金財政專戶或非稅收入財政專戶應盡量歸并，原則上在同一家商業(yè)銀行只開設一個財政專戶。
（十二）地方各級財政部門設立的非稅收入歸集性賬戶尚未歸口財政國庫部門統(tǒng)一管理的，要創(chuàng)造條件逐步統(tǒng)一歸口管理。確有必要新設立非稅收入歸集性賬戶的，原則上歸口財政國庫部門管理。
五、完善非稅收入收繳管理系統(tǒng)建設
（十三）省級財政部門要按照深化非稅收入收繳管理改革的要求，進一步完善非稅收入收繳管理信息系統(tǒng)，提升系統(tǒng)管理功能和收繳效率，并加強系統(tǒng)安全管理，切實保證非稅收入及時、準確、安全收繳。
（十四）省級財政部門要根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)財政業(yè)務基礎(chǔ)數(shù)據(jù)規(guī)范及維護管理辦法的通知》的有關(guān)規(guī)定，做好非稅收入收繳業(yè)務數(shù)據(jù)口徑及編碼規(guī)范工作，要按照中央財政統(tǒng)一要求和《財政業(yè)務基礎(chǔ)數(shù)據(jù)規(guī)范》內(nèi)容對現(xiàn)行系統(tǒng)進行改造，實現(xiàn)省級財政與中央財政以及省以下各級財政部門間的信息共享和及時傳輸。
（十五）省級財政部門要結(jié)合本地非稅收入收繳管理改革和系統(tǒng)建設實際情況，充分利用現(xiàn)代信息網(wǎng)絡技術(shù)和銀行先進支付結(jié)算工具，研究建立以電子信息為基礎(chǔ)的非稅收入收繳管理信息系統(tǒng)，支持POS機刷卡繳款、網(wǎng)上銀行繳款等新型繳款方式。
六、加強非稅收入收繳執(zhí)行情況分析
（十六）省級財政部門要研究建立全省非稅收入收繳執(zhí)行分析制度，全面、準確、及時地反映本省非稅收入規(guī)模、結(jié)構(gòu)和收繳情況，科學分析影響收入實現(xiàn)的因素。
（十七）省級財政部門要按照財政部規(guī)定的非稅收入收繳執(zhí)行分析報表格式、口徑和時間要求，及時報送本省非稅收入收繳執(zhí)行分析情況。
七、強化非稅收入收繳監(jiān)管
（十八）地方各級財政部門要加強《非稅收入一般繳款書》管理，建立和完善《非稅收入一般繳款書》審驗、核銷機制，實現(xiàn)系統(tǒng)自動核銷電子票據(jù)和人工核銷紙質(zhì)票據(jù)的有機結(jié)合，切實發(fā)揮《非稅收入一般繳款書》“以票控收”的作用。
（十九）地方各級財政部門要建立非稅收入收繳銀行綜合考評制度，并切實抓好落實，促進銀行更好地履行委托協(xié)議，不斷提高業(yè)務水平和服務質(zhì)量。
關(guān)鍵詞：環(huán)首都經(jīng)濟圈；減稅政策；有利影響；弊端
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）06-0-01
一、“環(huán)首都經(jīng)濟圈”實施減稅政策
為吸引首都產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)移和聚集，河北省將單列新增建設用地指標用于環(huán)首都經(jīng)濟圈建設，實施減稅政策以及地價差別政策。根據(jù)《關(guān)于加快河北省環(huán)首都經(jīng)濟圈產(chǎn)業(yè)發(fā)展的實施意見》，河北省計劃以“13縣1圈4區(qū)6基地”的發(fā)展規(guī)劃打造環(huán)首都經(jīng)濟圈，計劃到2015年生產(chǎn)總值達到4784億元，年均增長31%以上，城鎮(zhèn)化率上升到60%，年均增長5.4個百分點。依照河北省的這一規(guī)劃，將主要與北京的產(chǎn)業(yè)及居住需求對接。
“環(huán)首都經(jīng)濟圈”具有很大意義，可以促進京津冀區(qū)域經(jīng)濟社會又好又快發(fā)展。首都經(jīng)濟圈作為生產(chǎn)要素富集的載體，成為當今世界最活躍的區(qū)域經(jīng)濟中心。幾乎任何一個國家都有著首都經(jīng)濟圈，目前，很多國家的首都經(jīng)濟圈創(chuàng)造的生產(chǎn)總值占國家生產(chǎn)總值三分之一以上。因此，加快京津冀區(qū)域發(fā)展，就必須充分發(fā)揮首都優(yōu)勢，增強首都輻射效應。
二、減稅政策分析及其有利影響
減稅政策是一種擴張性政策，通過降低稅率，取消或停征某種稅種來減少稅收收入，降低稅收收入在國民生產(chǎn)總值或國民收入的比重。減稅會增加企業(yè)以及個人的可支配收入，從而達到擴張需求的目的。
(一)減稅政策的背景及現(xiàn)狀分析
國家實行減稅政策是多方面的，其中主要涉及流轉(zhuǎn)稅、所得稅和財產(chǎn)稅。包括以下幾方面：(1)合并中外資企業(yè)所得稅，稅率統(tǒng)一為25%；內(nèi)資企業(yè)稅率由33%降到25%，減輕了內(nèi)資企業(yè)的稅收負擔。(2)流轉(zhuǎn)稅制改革，重點是增值稅，實現(xiàn)了由生產(chǎn)型增值稅向消費者增值稅的轉(zhuǎn)型，增加了購進固定資產(chǎn)的進項抵扣，降低了企業(yè)稅負。(3)提高出口退稅率，目的是刺激出口。(4)降低車輛購置稅，由以前的10%下調(diào)至5%，刺激汽車行業(yè)的需求。
(二)減稅政策的效果分析
從理論上講，減稅政策可以拉動經(jīng)濟增長，不論是從財政政策的傳導機制上進行論述，還是從企業(yè)的投資決策上進行論證，均可得出國家減稅政策對經(jīng)濟投資的正向刺激作用，減稅政策在理論上是可行的。 然而，根據(jù)我國的投資完成額和出口統(tǒng)計數(shù)據(jù)，可以看出我國投資額變動較小，只是在短期內(nèi)存在上升現(xiàn)象，并且當時間跨度變大時，投資額的增長趨勢愈發(fā)不明顯，企業(yè)的投資并沒有因為減稅政策的實施而有明顯的增長。由此得知，出口退稅政策對出口的刺激作用不如理論分析一樣樂觀。
(三)減稅政策的方向分析
第一，從宏觀經(jīng)濟理論的角度來看，減稅政策拉動經(jīng)濟增長模型之一是凱恩斯主義財政政策傳導機制，其具體含義是指降低稅收會增加消費者的可支配收入，進而刺激消費需求，拉動經(jīng)濟增長。
第二，從中國的現(xiàn)實角度來分析，目前，由于我國經(jīng)濟迅速發(fā)展，社會財富極大增加，資本存量水平較高，但是投資邊際效率逐漸下降，導致生產(chǎn)過剩現(xiàn)象的發(fā)生。以目前社會發(fā)展現(xiàn)狀來看，減稅政策若繼續(xù)只針對于投資，而不致力于改善人民生活水平，生產(chǎn)過剩還會繼續(xù)。
第三，從居民自身角度來分析，中國居民儲蓄額居世界之首，但中國居民總體的邊際消費傾向卻很低，形成一種低收入人群無錢消費，中等收入人群不敢消費的現(xiàn)象。因此，刺激低收入人群和中等收入人群消費成為政府制定政策的目標，也是減稅政策的目標和方向。
三、減稅政策的弊端
稅收原則是國家在設計稅收制度的過程中應遵循的基本準則，它是判斷一項稅收制度是否合理的基本理論標準，其主要原則為公平原則、效率原則和財政原則。筆者就這三個原則的角度來分析減稅政策存在的弊端。
(一)稅收公平原則
稅收公平原則是指稅收負擔應在納稅人之間進行公平的分配，稅收公平不僅僅是一個經(jīng)濟問題，同時也是一個政治問題以及社會問題。從稅收制度本身來看，稅收公平對維護稅收制度的正常運轉(zhuǎn)極其重要。稅收公平原則包括普遍原則和平等原則，根據(jù)普遍原則，只要有應稅行為，就產(chǎn)生納稅義務。根據(jù)平等原則，具有相同納稅條件的納稅義務人，應當交納相同數(shù)額的稅款，不能因為特殊條件而使其少繳稅款或免稅。此外，稅收公平除了稅負的公平分配以外，還包括稅收征管公平。這就說明，即使設計出可以公平分配稅負的稅收制度，如果稅務管理上存在漏洞，那么稅負分配也容易有失公平。由此可知，稅收減免管理難度很大。
(二)效率原則
效率原則包含分兩個方面：稅收的行政效率原則和稅收的經(jīng)濟效率原則。稅收的行政效率是指稅收成本占稅收收入的比例，由于稅收減免難度很大，一方面在征收時占用了大量資源，提高了稅收成本；另一方面，免稅減少了稅收收入，降低了稅收的行政效率。稅收的經(jīng)濟效率是從稅收對資源配置的角度來看，減免稅收不利于資源的合理配置，稅收的減免導致行業(yè)的社會成本低于社會平均成本，利潤上升，資本大量進入行業(yè)，使得市場對資源的配置失衡。因此，稅收應當保持中性，不應影響經(jīng)濟活動和資源配置。
(三)財政原則
從稅收的財政原則上講，稅收減免一方面使得財政收入減少，另一方面使稅收收入與國民收入的不匹配，不利于稅收對財政的支撐。因此，不合理的減稅政策不符合稅收的財政原則。
因此，我們應該全面看待減稅政策，適當運用，在運用過程中要輔之以其他措施，以發(fā)揮其積極作用，同時避免單一減稅政策帶來的不利影響。以“環(huán)首都經(jīng)濟圈”的發(fā)展為例，就是在運用減稅政策的同時施以差別地價的政策，這樣將政治和經(jīng)濟手段相結(jié)合，來促進經(jīng)濟圈的良好發(fā)展。
參考文獻：
[1]溫小勇.“環(huán)首都經(jīng)濟圈”規(guī)劃及對相關(guān)縣域經(jīng)濟發(fā)展的影響[J].當代經(jīng)濟管理,2012(01).
一、現(xiàn)行分稅制的財政收入功能及其缺陷
從1978年到1993年，我國財稅改革基本上是遵循放權(quán)讓利的思路進行的， 導致了財稅體制的收入功能逐漸減弱。 以實行財政大包大干的1988～1993年為例，中央財政每年從收入增量部分中取得的收入基本被包死，既不能與國民經(jīng)濟增長同步，也不能與財政總規(guī)模的增長同步，致使中央財政收入不斷萎縮，赤字逐漸增加，中央財政缺乏應有的回旋余地。
從1994年起，把承包制改為合理劃分中央與地方事權(quán)基礎(chǔ)上的分稅制，建立中央稅收和地方稅收體系；按照統(tǒng)一稅法、公平稅負、簡化稅制和合理分權(quán)的原則，改革和完善稅收制度。
分稅制與承包制相比，其財政收入功能明顯增強，一是根據(jù)財政權(quán)與事權(quán)相統(tǒng)一的原則，在中央與地方之間實行分稅，將維護國家權(quán)益、實施宏觀調(diào)控所必需的稅種劃為中央稅，將與經(jīng)濟發(fā)展直接相關(guān)的主要稅種劃為共享稅，將適宜地方征管的稅種劃為地方稅，并充實地方稅種。二是對稅制進行了重大改革，大大增強了稅收收入功能。以增值稅為主體、消費稅和營業(yè)稅為補充的流轉(zhuǎn)稅制，具有隨經(jīng)濟增長而不斷擴大的稅源，并且收入入庫及時，統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)所得稅，規(guī)范稅前扣除范圍和標準，保護了稅基；擴大了資源征收范圍，開征了土地增值稅等新稅種；清理取消了許多不規(guī)范、不合理的減免稅政策。三是為加強稅收征管，確保分稅制體制的順利實施，分設了中央與地方兩套稅務機構(gòu)。特別需要指出的是，通過分稅，中央財政建立了穩(wěn)定增長的運行機制，一改過去依靠行政手段層層下達稅收計劃的辦法，減輕了工作難度。
現(xiàn)行財稅體制經(jīng)過4年的運行，已基本進入穩(wěn)定運行期， 其收入效應正在積極釋放。中央財政相對地方財政增長少一些，但是進行縱向比較可以明顯看出，中央財政增長的規(guī)模和幅度是很大的，對于緩解中央財政困難起到了重要作用。現(xiàn)行體制也大大調(diào)動了發(fā)展地方的財源和加強收入管理的積極性，地方財政的大幅度增收減輕了地方對中央的依賴。
在充分肯定現(xiàn)行財稅體制收入功能增強的同時，我們還必須清醒地認識到，財政收入占gdp下降的勢頭未能得到有效遏制，1994年為11. 2％，1995年為10.5％，到1996年為10.7％。財政收入增長與經(jīng)濟增長不能同步增長的主要原因何在？我們扼要分析如下：
1.在整個國民經(jīng)濟活動中存在一些稅收“真空”，如農(nóng)民自產(chǎn)自用的農(nóng)產(chǎn)品、軍工產(chǎn)品、出口產(chǎn)品、福利企業(yè)和校辦企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品等，這些產(chǎn)品都計入gdp 中，并占有不小份額，而這些產(chǎn)品都享受不征稅，免稅或退稅待遇，沒有稅收貢獻。
2.我們的經(jīng)濟增長方式是屬于粗放型的，投入多，產(chǎn)出少，效益低，只注重產(chǎn)值而不顧產(chǎn)品是否適銷對路。這種粗放型增長方式對商品稅和所得稅的貢獻低是必然的。
3.由于在對地區(qū)、行業(yè)和企業(yè)的考核中過分側(cè)重經(jīng)濟增長規(guī)模和水平，虛報gdp的現(xiàn)象比較普遍，人為夸大的分母帶來了占比的下降。
4.分稅制存在不規(guī)范，不正確之處，如企業(yè)所得稅按隸屬關(guān)系劃分，屬于傳統(tǒng)體制做法，又如把具有增收潛力和攸關(guān)經(jīng)濟穩(wěn)定的個人所得稅劃為地方稅。
5.現(xiàn)行稅收體系還不健全，稅制設計還存在不合理之處。
6.財經(jīng)秩序比較混亂，稅收征管不嚴，偷稅、騙稅現(xiàn)象時有發(fā)生，稅收流失嚴重。
7.預算外對預算內(nèi)的沖擊較大，各種收費、基金侵占稅基。
8.制度外收入比重逐年增加，中央三令五申，始終不能消除，大量侵蝕了稅基。
從上面的簡單分析可以看出，導致財政收入與經(jīng)濟增長不同步的原因是復雜的，需要探求多種政策措施。但必須特別強調(diào)的是現(xiàn)行分稅制財政體制對稅收收入的不利影響。主要體現(xiàn)在：
1.中央與地方事權(quán)和財權(quán)劃分不清楚。正確合理地劃分中央與地方的事權(quán)和財權(quán)是推進分稅制財政體制改革的基礎(chǔ)。從目前的情況來看，這方面的問題仍然很多，遠遠不能適應市場經(jīng)濟發(fā)展的要求。一些本應由地方承擔的事務卻由中央來承擔，一些本應由中央來承擔的事務卻由地方來承擔，還有中央出政策地方出錢等現(xiàn)象的發(fā)生。中央與地方事權(quán)劃分不清楚，必然導致財權(quán)劃分不清楚，事權(quán)和財權(quán)劃分不清楚，就留下了中央與地方以及地方與地方之間討價還價的余地，導致地方把一部分精力盯在上面，而不是把精力完全放在加強稅收征管上，無形中加劇了稅收的流失。
2.地方政府之間稅收收入劃分不規(guī)范。分稅制改革，在中央與省一級分配關(guān)系規(guī)范化方面前進了一大步，但省以下各級財政的分配仍很不規(guī)范。這方面的問題主要表現(xiàn)在：地方財政只是和中央“分了稅”，大多省以下各級財政并沒有“劃分稅種”，有的實行包干體制，有的實行總額分成體制，具體形式多種多樣。也就是說，省以下財政體制并沒有按照分稅制改革的要求去規(guī)范，地方政府之間稅收收入劃分很不規(guī)范，仍在很大程度上帶有舊體制的痕跡。由于地方收的稅有可能不歸本地所有，在一定程度上將影響地方征稅的積極性。
3.轉(zhuǎn)移支付制度不規(guī)范。在事權(quán)和財權(quán)沒有劃分清楚的情況下，轉(zhuǎn)移支付制度也不可能規(guī)范。現(xiàn)行的一般性轉(zhuǎn)移支付制度仍然是按收支總額來確定，稅收返還帶有明顯的過渡性特征。省以下各級政府間的轉(zhuǎn)移支付更是五花八門，專項補助透明度也不高，造成地方注意向上而不是向內(nèi)。
4.財政系統(tǒng)與稅務系統(tǒng)之間，國稅系統(tǒng)與地稅系統(tǒng)之間的運作不協(xié)調(diào)。1994年在國稅系統(tǒng)實行中央垂直領(lǐng)導之后，有一些地方又實行縣級地稅局的省、“垂直領(lǐng)導”。這樣縣級政府對縣地稅局的管理能力基本喪失，不時發(fā)生縣稅務機關(guān)向地方政府和財政部門討價還價的現(xiàn)象。按理說，地稅局作為地方的征稅機構(gòu)應依法征稅，有稅必征，但“垂直領(lǐng)導”以后，出現(xiàn)了地方稅務機構(gòu)以征稅努力程度為要挾，多要補貼，多要經(jīng)費等不正常現(xiàn)象，變成了縣政府、縣財政求縣地稅局征稅，導致稅收收入流失，財政收入沒有保障。
此外，還有國稅部門與地稅部門之間的扯皮與摩擦問題。這主要表現(xiàn)在兩個方面：一是在稅收征管上，比如國稅已核定的流轉(zhuǎn)稅稅基，在地稅征收城建稅與附加稅時認為核定有誤時，雙方各執(zhí)一辭，互不相讓；二是在人員待遇上，同為稅務人員，經(jīng)費情況、工作條件、生活待遇卻有很大不同，造成互相攀比。
二、分稅制財政體制的完善
為了保證稅收收入與國民經(jīng)濟同步增長，有必要從以下幾個方面完善分稅制財政體制：
1.合理劃分中央與地方的事權(quán)。中央與地方事權(quán)的劃分應有助于減少中央與地方討價還價現(xiàn)象的發(fā)生。要確定中央與地方的事權(quán)，首先必須明確在市場經(jīng)濟條件下政府的職能范圍。從國外的經(jīng)驗來看，在市場經(jīng)濟條件下政府主要承擔以下職責：（1）負責提供公共產(chǎn)品， 如國防、外交等；（2）幫助提供混合產(chǎn)品，混合產(chǎn)品既具有公共產(chǎn)品屬性， 又具有私人產(chǎn)品屬性，如教育、醫(yī)療、衛(wèi)生等；（3 ）直接控制或者管制具有“自然壟斷”性質(zhì)的行業(yè)，如電話、電力等；（4 ）對具有外部效應的產(chǎn)品進行調(diào)節(jié)或控制；（5）調(diào)節(jié)個人收入分配， 地區(qū)發(fā)展差距；（6）促進宏觀經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展。具體到中央與地方事權(quán)的劃分， 大體上可依據(jù)以下三個原則來確定：（1）受益原則。也就是說， 凡政府提供的服務，其受益對象為全國民眾，則支出應屬于中央政府的公共支出；凡受益對象為地方居民，則支出應屬于地方政府的公共支出。（2 ）行動原則。也就是說，凡政府公共服務的實施在行動上必須統(tǒng)一規(guī)劃的領(lǐng)域，其支出應屬于中央政府的公共支出；凡政府公共活動在實施過程中必須因地制宜的，其支出應屬于地方政府的公共支出。（3 ）技術(shù)原則。也就是說，凡政府公共活動或公共工程，其規(guī)模龐大，需要高度技術(shù)才能完成的公共項目。則其支出應屬于中央政府的公共支出；否則，應屬于地方政府的財政支出。
2.合理劃分各級政府稅收來源。在中央與地方以及地方與地方之間事權(quán)劃分比較清楚的情況下，分稅制要求中央與地方都應有比較穩(wěn)定、規(guī)范的收入來源，其中很重要的一點就是各自要有穩(wěn)定的稅收來源，也就是說各自財政都應有自己的主體稅種。如果稅收收入劃分清楚，稅務機構(gòu)的征稅積極性必將得到很大的提高。在主體稅種的選擇上，應主要考慮以幾個原則：（1）效率原則， 該原則是以征稅效率高低為劃分標準。一般來說，所得稅由于所得地點流動性強，中央政府就比地方政府征收有效率，而財產(chǎn)稅由于財產(chǎn)地點相對固定，地方政府征收就比中央政府征收有效。（2）經(jīng)濟原則， 該原則是以該稅種是否有利于宏觀經(jīng)濟調(diào)控為劃分標準。如果該稅種有利于經(jīng)濟穩(wěn)定，調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，統(tǒng)一大市場的形成，象所得稅，消費稅就應劃歸中央政府，否則歸地方政府。（3）公平原則， 該原則是以該稅種是否有利于稅收公平負擔為劃分標準。如個人所得稅是為了調(diào)節(jié)個人收入，公平稅收負擔而設立的，這種稅如由地方政府來征收，在勞動力可以自由流動的情況下，地方政府為了提高本級財政收入，就有可能擅自降低征收標準，搞稅收競爭，不利稅收的公平負擔，所以個人所得稅應歸中央政府。
關(guān)鍵詞 非稅收入 征管建議
非稅收入，是指除稅收以外，由各級政府、國家機關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會團體及其他組織依法利用政府權(quán)力、政府信譽、國家資源、國有資產(chǎn)或提供特定公共服務、準公共服務取得并用于滿足社會公共需要或準公共需要的財政資金，是政府財政收入的重要組成部分，是政府參與國民收入分配和再分配的一種形式。
一、強化預算管理，實行彈性預算
按照公共財政體制的要求，為進一步加強非稅收入管理，強化財政預算約束監(jiān)督，提高非稅收入預算管理水平，將預算單位所有收入全部納入預算管理，實行全口徑預算管理，對非稅收入形成的可用財力實行統(tǒng)籌安排。按照政、事分開原則，實行收支脫鉤和收支兩條線管理，執(zhí)收單位收取的政府非稅收入全額上繳財政，列入財政預算收入；執(zhí)收單位履行職能所需支出，通過編制部門預算由政府財政統(tǒng)籌解決，防止政府非稅收入利益部門化。財政部門不但要在部門間對非稅收入實行統(tǒng)籌安排，而且還要在執(zhí)收單位間進行調(diào)劑使用，提高非稅收入資金的使用效率。對非稅收入超收，原則上當年不予追加支出，對其成本補償，實行彈性預算，作一次追加減。
二、加強宣傳力度，提高思想認識
統(tǒng)一認識，確立非稅收入監(jiān)管新理念。要加大非稅收入概念的宣傳力度，加強非稅收入宣傳教育工作，提高社會各界，特別是各單位主要領(lǐng)導對加強非稅收入管理重要性的認知度。要徹底改變長期以來形成的非稅收入“誰收、誰用、誰管”的傳統(tǒng)作法，把非稅收入視同稅收一樣，將其征收管理權(quán)限集中于財政部門，明確代表政府管理一切財政性資金是部門的基本職責，強調(diào)財政部門是非稅收入管理的唯一主體。把規(guī)范政府非稅收入管理與加強稅收征管放在同等重要的位置，提高各級各部門按章辦事、服從監(jiān)管的主動性和自覺性。同時，堅持公開收費和罰沒項目標準，自覺接受社會監(jiān)督，營造良好的非稅收入征管環(huán)境。
三、強化預算管理，規(guī)范支出行為
堅持徹底改變對非稅收入按比例返還、收支掛鉤的管理模式，除有特定用途的非稅收入或個別需要補償征收成本支出外，非稅收入原則上應由政府統(tǒng)一安排使用，進入政府預算體系，不與有關(guān)部門的支出掛鉤，不再結(jié)轉(zhuǎn)下年使用。建立非稅收入使用上的預算項目申請與評估、預算定額確認和授權(quán)審批制度，增強預算編制的規(guī)范性、科學性，使監(jiān)督工作與財政資金運行同步化、程序化，強化民主決策，增強政府預算的剛性。在財政內(nèi)部形成內(nèi)部預算編制與預算執(zhí)行相分離，預算管理與監(jiān)督相結(jié)合的預算運行機制，從制度上保證財政內(nèi)部監(jiān)督的經(jīng)常化、規(guī)范化。全面推行國庫集中支出，進一步加強各用款單位資金使用過程的控制，強化審核和監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題及時糾正，提制政府非稅收入支出中的不規(guī)范、不合理現(xiàn)象，促進廉政建設，提高資金使用效益。
四、實行資金統(tǒng)籌，增加非稅收能力
要按照“初次分配注重效率，再分配注重公平”的原則，充分發(fā)揮財政的資源配置職能作用，增強政府對非稅收入統(tǒng)籌的調(diào)劑能力。要將所有非稅收入全部納入財政綜合預算管理，對非稅收入形成的財力實行統(tǒng)籌安排，適當調(diào)劑。按照政、事分開原則，實行非稅收入使用的分類管理，改進行政部門和事業(yè)單位的預算管理辦法，真正做到非稅收入的征收與使用分離。要積極探索非稅收入按項目安排資金的新型預算管理方式，實行非稅收入分配權(quán)集中于政府財政的管理目標。財政部門要在年度間對非稅收入進行調(diào)控，而且在部門、單位間也要進行調(diào)控，并積極摸索非稅收入在項目間進行調(diào)劑的新路子，努力提高非稅收入的資金使用效率，加快非稅收入管理體系建設步伐，實現(xiàn)依法管理非稅收入，為消除“按需取費”“收費養(yǎng)人”提供法律保障。
五、利用科技手段，實現(xiàn)網(wǎng)絡化征管
稅收原則，就是政府征稅（包括稅制的建立和稅收政策的運用）所應遵循的基本準則。那么，政府征稅究竟需要遵循什么原則呢？從稅收發(fā)展史看，雖然在任何時期，人們對稅收原則的看法都存在著不同的看法，但總的來說，隨著經(jīng)濟的發(fā)展、政府職能的拓展和人們認識的提高，稅收原則也經(jīng)歷著一個不斷發(fā)展、不斷完善的過程，而且，這種過程仍將繼續(xù)下去。
稅收原則的思想萌芽可以追溯到很早以前。如在中國先秦時期，就已提出平均稅負的樸素思想，對土地劃分等級分別征稅；春秋時代的政治家管仲則更明確提出“相地而衰征”的稅收原則，按照土地的肥沃程度來確定稅負的輕重。西方則在16、17世紀的重商主義時期就已提出了比較明確的稅收原則，如重商主義后期的英國經(jīng)濟學家威廉。配第就初步提出了“公平、便利、節(jié)省”等稅收的原則。但一般認為，最先系統(tǒng)、明確提出的稅收原則是亞當。斯密的“稅收四原則”，即“公平、確定、便利、節(jié)省”的原則。此后，稅收原則的內(nèi)容不斷得到補充和發(fā)展，其中影響最大的當屬集大成者阿道夫。瓦格納提出的“稅收四方面九原則”，即財政原則，包括充分原則和彈性原則；國民經(jīng)濟原則，包括稅源的選擇原則和稅種的選擇原則；社會公正原則，包括普遍原則和公平原則；以及稅務行政原則，包括確實原則、便利原則、最少征收原則即節(jié)省原則。而在現(xiàn)代西方財政學中，通常又把稅收原則歸結(jié)為“公平、效率、穩(wěn)定經(jīng)濟”三原則。
實際上還有多種稅收原則的提法，但要數(shù)上述三種影響最大。這三種稅收原則理論，不僅代表和反映了人們在三個不同時期對稅收的認識，而且基本展示了稅收原則理論發(fā)展和完善的脈胳。根據(jù)上述各項稅收原則的內(nèi)容，結(jié)合稅收理論和實踐的發(fā)展，我們從社會、經(jīng)濟、財政、管理四個方面將稅收原則歸納為“公平、效率、適度和法治”四原則。
一、公平原則
稅收公平原則，就是政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應確保公平，遵循公平原則。公平是稅收的基本原則。在我國歷史上，也多有強調(diào)稅收公平的論述。在現(xiàn)代社會，稅收公平原則則更是各國政府完善稅制所追求的目標之一。但稅收怎樣才算公平，在不同時期，往往標準不同，理解也不同。從歷史發(fā)展過程看，稅收公平經(jīng)歷了一個從絕對公平轉(zhuǎn)變到相對公平，從社會公平拓展到經(jīng)濟公平的發(fā)展過程。
稅收公平，首先是作為社會公平問題而受到重視的。“不患寡而患不均”，社會公平問題歷來是影響政權(quán)穩(wěn)固的重要因素之一。稅收本來就是政府向納稅人的無償分配，雖然有種種應該征稅的理由，但從利益的角度看，征稅畢竟是納稅人利益的直接減少，因此，在征稅過程中，客觀上存在利益的對立和抵觸，納稅人對征稅是否公平、合理，自然就分外關(guān)注。如果政府征稅不公，則征稅的阻力就會很大，偷逃稅收也會隨之增加，嚴重的還會引起社會矛盾乃至政權(quán)更迭。
稅收的社會公平，最早指的是稅額的絕對公平，即要求每個納稅人都應繳納相同數(shù)額的稅。在稅收實踐上的反映，就是定額稅和人頭稅的盛行（人頭稅和定額稅即使現(xiàn)在也沒有完全消失）。瓦格納將公平的標準從絕對公平發(fā)展到相對公平，即征稅要考慮納稅人的納稅能力，納稅能力大的，應多納稅，納稅能力小的則少納稅。它要求稅制應實行累進稅率。如今，在理論上，相對公平又分為“橫向公平”和“縱向公平”。所謂橫向公平，簡單地說，就是納稅能力相同的人應負擔相同的稅；而縱向公平，就是納稅能力不同的人，負擔的稅負則不應相同，納稅能力越強，其承擔的稅負應越重。那么，怎么判斷納稅能力的大小呢？通常以納稅人所擁有的財富的多少、收入水平的高低或?qū)嶋H支付的大小等作為判斷依據(jù)。（注：以納稅能力作為公平標準，在理論上稱為“能力說”。如何判斷納稅能力，在理論上又有“客觀說”和“主觀說”之分。按照客觀說，納稅能力應依據(jù)納稅人所擁有的財富、取得的收入或?qū)嶋H支付能力等客觀指標來確定。而主觀說則強調(diào)納稅人因納稅所感到的效用的犧牲或效用的減少應相同，或者納稅后的邊際效用相同。公平標準，除“能力說”外，還有“受益說”，即以享受政府公共服務的多少作為衡量公平的標準。根據(jù)這種標準，從政府公共服務中享受相同利益的納稅人，意味著具有相同的福利水平，因此，應負擔相同的稅，以體現(xiàn)橫向公平；享受到較多利益的納稅人，則具較高的福利水平，因此，應負擔較高的稅，以實現(xiàn)縱向公平。現(xiàn)實中對公路的課稅以及社會保障方面往往有所體現(xiàn)，但在許多情況下受益水平是不好衡量的。）現(xiàn)實稅制中，財產(chǎn)稅按財產(chǎn)、所得稅按所得累進征收，對低收入者免稅，允許家庭贍養(yǎng)扣除等都是這種公平觀的反映。
在西方稅收中，公平通常是指社會公平，即社會公正原則。而在現(xiàn)實中，政府征稅，不僅要遵循社會公平的要求，而且還要做到經(jīng)濟上的公平。也就是說，在現(xiàn)代經(jīng)濟中，稅收原則事實上不僅包括社會公平，還包括經(jīng)濟公平。稅收的經(jīng)濟公平包括兩個層次的內(nèi)容：首先是要求稅收保持中性，即對所有從事經(jīng)營的納稅人，包括經(jīng)營者和投資者，要一視同仁，同等同待，以便為經(jīng)營者創(chuàng)造一個合理的稅收環(huán)境，促進經(jīng)營者進行公平競爭。增值稅的盛行、公司稅稅率以比例稅率為主等都是這種公平要求的反映。其次是對于客觀上存在不公平的因素，如資源稟賦差異等，需要通過差別征稅實施調(diào)節(jié)，以創(chuàng)造大體同等或說大體公平的客觀的競爭環(huán)境。這兩個層次，也相當于社會公平中的橫向公平和縱向公平。
稅收公平，特別是經(jīng)濟公平，對我國向市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌過程中的稅制建設與完善具有重要的指導意義。一方面，我國通過20年來的改革開放，人們的生活、收入水平有了很大的提高，收入分配機制在很大程度上打破了“平均主義”分配（平均分配不等于公平分配），收入檔次已適當拉開，但同時開始出現(xiàn)了一定程度的“貧富懸殊”現(xiàn)象，因此，如何運用稅收手段調(diào)節(jié)收入分配，實現(xiàn)收入分配公平，就成為稅收的重要職能之一。另一方面，由于我國市場發(fā)育還相當不健全，存在不公平競爭的外部因素較多，同時，適應市場經(jīng)濟發(fā)展要求的稅制體系也有待進一步完善，因此，如何使稅制更具公平，為市場經(jīng)濟發(fā)展創(chuàng)造一個公平合理的稅收環(huán)境，是我國進一步稅制改革的重要研究課題。
二、效率原則
稅收效率原則，就是政府征稅，包括稅制的建立、稅收政策的運用和整個稅收管理，都是應講求效率，遵循效率原則。稅收不僅應是公平的，而且應是有效率的。這里的效率，通常有兩層含義：一是行政效率，也就是征稅過程本身的效率，它要求稅收在征收和繳納過程中耗費成本最小；二是經(jīng)濟效率，就是征稅應利于促進經(jīng)濟效率的提高，或者，至少對經(jīng)濟效率的不利影響最小。
稅收行政效率，可以稅收成本率，即稅收的行政成本占稅收收入的比率來反映，有效率就是要求以盡可能少的稅收行政成本征收盡可能多的稅收收入，即稅收成本率越低越好。顯然，稅收行政成本，既包括政府為征稅而花費的征收成本，也包括納稅人為納稅而耗費的繳納成本，即西方所稱的“奉行成本”。亞當。斯密和瓦格納所得出的“便利、節(jié)省”原則，實質(zhì)上就是稅收的行政效率原則。便利原則強調(diào)稅制應使納稅人繳稅方便，包括納稅的時間、方法、手續(xù)的簡便易行。這無疑有利于節(jié)省繳納成本，符合稅收的行政效率要求。而節(jié)省原則，即亞當。斯密和瓦格納所稱的“最少征收費用原則”，它強調(diào)征稅費用應盡可能少。亞當。斯密說得很清楚，“一切賦稅的征收，須使國民付出的，盡可能等于國家所收入的。”這里的所謂費用，實際只限于政府的征收成本。需要指出的是，稅收的征收成本和繳納成本是密切相關(guān)的，有時甚至是可以相互轉(zhuǎn)換的。一項稅收政策的出臺，可以有利于降低征收成本，但它可能是以納稅人的繳納成本的增加為代價的，或者相反。這說明，稅收的行政效率要對征收成本和繳納成本進行綜合考慮，才有真正意義。在現(xiàn)實中，如何提高稅收的行政效率，是稅收征管所要解決的重要目標。
稅收的經(jīng)濟效率是稅收效率原則的更高層次。經(jīng)濟決定稅收，稅收又反作用于經(jīng)濟。稅收分配必然對經(jīng)濟的運作和資源的配置產(chǎn)生影響，這是必然的客觀規(guī)律。但稅收對經(jīng)濟的影響，究竟是積極的還是消極的，影響的程度如何、范圍多大則是有爭議的，在認識上也存在一個不斷的發(fā)展過程。反映到稅收的經(jīng)濟效率方面，則有不同層次的理解。首先，它要求稅收的“額外負擔”最小。所謂稅收的額外負擔，簡單地說就是征稅所引起的資源配置效率的下降，它是稅收行政成本以外的一種經(jīng)濟損失，即“額外負擔”，因此，相對于稅收行政成本，通常又將之稱為稅收的經(jīng)濟成本。因此，政府應選擇合理的征稅方式，以使稅收的額外負擔最小。那么，怎樣的征稅方式對經(jīng)濟的扭曲更小呢？通常認為，要保持稅收中性。
稅收經(jīng)濟效率的第二層次的要求是保持稅本。稅收具有促進經(jīng)濟發(fā)展的積極作用，政府征稅應盡量避免稅收對經(jīng)濟的不利影響，而發(fā)揮稅收對經(jīng)濟的促進作用。瓦格納提出了稅收的國民經(jīng)濟原則，包括稅源選擇原則和稅種選擇原則。為保護和發(fā)展國民經(jīng)濟，使稅收趨利避害，政府征稅應慎重選擇稅源。原則上，稅源應來自國民收入，而不應來自稅本。稅本，就是稅收的本源。通常認為，國民生產(chǎn)是稅本，國民收入是稅源，原則上稅收只能參與國民收入的分配，而不能傷及國民生產(chǎn)。這猶如樹上摘果，果是源，樹是本，我們只能摘果，而不能傷樹。
稅收經(jīng)濟效率的第三層次，也是最高層次，它要求通過稅收分配來提高資源配置的效率。這是基于對稅收調(diào)控作用的積極認識。認為稅收不只是消極地作用于經(jīng)濟。由于現(xiàn)實中存在市場失靈，因此，有必要政府進行干預，而稅收分配就是政府干預的有效手段。
從稅收經(jīng)濟效率的不同層次可以看出，稅收是否有效率，必須結(jié)合經(jīng)濟運行本身的效率來考察。如果經(jīng)濟運行本身是高效率的，則應以稅收不干擾或少干擾經(jīng)濟運行視為有效率，即以稅收的經(jīng)濟成本最小作為判斷稅收效率的依據(jù)；而當經(jīng)濟運行處于低效率甚至無效率狀態(tài)，則稅收效率應反映在對經(jīng)濟運行的有效干預。
總之，遵循行政效率是征稅的最基本、最直接的要求，而追求經(jīng)濟效率，則是稅收的高層次要求，它同時也反映了人們對稅收調(diào)控作用的認識的提高。
三、適度原則
稅收適度原則，就是政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應兼顧需要與可能，做到取之有度。這里，“需要”是指財政的需要，“可能”則是指稅收負擔的可能，即經(jīng)濟的承受能力。遵循適度原則，要求稅收負擔適中，稅收收入既能滿足正常的財政支出需要，又能與經(jīng)濟發(fā)展保持協(xié)調(diào)和同步，并在此基礎(chǔ)上，使宏觀稅收負擔盡量從輕。
如果說公平原則和效率原則是從社會和經(jīng)濟角度考察稅收所應遵循的原則，那么，適度原則則是從財政角度對稅收的量的基本規(guī)定，是稅收財政原則的根本體現(xiàn)。滿足財政需要是稅收的直接目標和首要職能，因此，不少學者都將滿足財政需要作為稅收的首要原則。
其實，適度原則并不排斥收入充裕的要求。拉弗曲線就是反映了這一原理，即稅收收入并不總是與稅負成正比的，稅負（率）越高，不等于收入越充裕，而可能是相反，即當稅負（率）超過某個臨界點后，實際所實現(xiàn)的稅收收入可能反而下降，因為，稅負過高會導致稅源的萎縮。作為理論上的原則要求，從性質(zhì)上說，適度就是兼顧財政的正常需要和經(jīng)濟的現(xiàn)實可能，從量上說，就是力求使宏觀稅負落在或接近拉弗曲線上的“最佳點”。
四、法治原則
一、國內(nèi)的研究成果和國際經(jīng)驗
在我國前期的《稅收基本法》研究和起草過程中，學術(shù)界與實務界討論比較多的稅收基本原則主要有：稅收法定主義原則、財政收入原則、稅收公平原則、稅收效率原則、社會政策原則、稅收中性原則、平等納稅原則、普遍納稅原則、適度負擔原則、宏觀調(diào)控原則、實質(zhì)課稅原則、反避稅原則、簡便征收原則、誠實信用原則、保障納稅人合法權(quán)益原則、方便納稅人的原則、不溯及既往的原則，等等。應該說，這些原則對于促進稅收的規(guī)范化、制度化和法制化建設都是有重要意義的，但是，這些原則構(gòu)不構(gòu)成稅收的基本原則，在《稅收基本法》中如何確立和貫徹稅收的基本原則，還需要進一步研究。
對于如何界定稅收基本原則的含義，目前，實務界和理論界對此均存在著許多不盡相同的認識。有人認為，稅收基本原則是決定于稅收分配規(guī)律和國家意志，調(diào)整稅收關(guān)系的根本原則，它對各項稅收制度和全部稅法規(guī)范起統(tǒng)帥作用，使眾多的稅法規(guī)范成為一個有機的整體。…有人認為，稅收基本原則是指一國調(diào)整稅收關(guān)系的基本規(guī)律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人(包括征納雙方)應普遍遵循的準則。有人認為，稅收的基本原則是在有關(guān)稅收的立法、執(zhí)法、司法等各個環(huán)節(jié)都必須遵循的基本準則。有人認為，稅收基本原則是指規(guī)定或寓于稅收法律之中對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅收法學研究具有指導和使用解釋的根本指導思想和規(guī)則。還有些人認為，稅收的基本原則，是指貫穿于全部稅收活動，在稅收關(guān)系的調(diào)整中具有普遍價值的，任何稅收活動都必須遵循和貫徹的根本準則或標準，是稅法本質(zhì)、內(nèi)容和價值目標的最集中的表現(xiàn)，是稅收立法的基礎(chǔ)、稅法解釋和適用的依據(jù)，是稅法發(fā)揮作用的根本保證，對稅收立法、執(zhí)法、守法和司法活動具有普遍的意義和指導作用。上述定義雖然表述不一，但都概括出了稅收基本原則的一些共同之處，指出稅收基本原則是一種具有普遍指導意義或必須普遍遵循的準則或規(guī)則；反映了稅收基本原則是稅收關(guān)系的基本規(guī)律或全部稅收活動的抽象和概括；揭示了稅收基本原則是以法律形式固定的或是寓于法律之中的準則。這集中體現(xiàn)了稅收基本原則應該是指導稅收活動的根本準繩，因此，《稅收基本法》中所應強調(diào)的稅收基本原則也有必要按此標準加以確立。
從國際經(jīng)驗來看，一些國家在制定類似于《稅收基本法》的法律制度時，一般不過多地將稅收基本原則直接寫入法律，而是將其作為立法時的指導思想，并轉(zhuǎn)化為操作性較強的法律條文來加以體現(xiàn)。如俄羅斯稅收基本法中規(guī)定：不允許征收阻礙俄羅斯統(tǒng)一經(jīng)濟體發(fā)展，特別是直接或間接限制商品和金融資源自由流動的稅收。這實際上就是稅收效率原則的一種表達方式，強調(diào)的是稅收的征收絕對不能對資源自由流動的經(jīng)濟效率產(chǎn)生阻礙。這種立法思路對在我國《稅收基本法》立法中如何體現(xiàn)稅收的基本原則具有一定的借鑒意義。也就是說，在《稅收基本法》中并不一定要對稅收基本原則以直接字面解釋的形式概括出來，而是可以將其作為立法時的指導思想，體現(xiàn)在具體的條文內(nèi)涵之中。即便在《稅收基本法》中要單列條款對稅收基本原則做專門的規(guī)定，也應該著重將稅收基本原則的實質(zhì)內(nèi)涵用操作性較強的法律語言加以規(guī)定，而不應只是僅僅停留在字面的表達上。
二、《稅收基本法》應重點確立的稅收基本原則
基于國內(nèi)已有的研究和國際經(jīng)驗，對于《稅收基本法》應重點確立哪些稅收基本原則的問題，筆者認為，需要把握好以下幾個方面：一是所規(guī)定的稅收基本原則要有利于體現(xiàn)稅收本質(zhì)的要求；二是所規(guī)定的稅收基本原則要有利于體現(xiàn)稅收基本職能的要求；三是所規(guī)定的稅收基本原則要有利于體現(xiàn)政府和市場職能分工的要求；四是所規(guī)定的稅收基本原則要有利于體現(xiàn)各級政府間財權(quán)、事權(quán)合理劃分的要求；五是所規(guī)定的稅收基本原則要有利于體現(xiàn)稅收民主化和保護稅收管理相對人利益的要求。
在此基礎(chǔ)上，還需處理好三個方面的問題：一是如何對稅收基本原則的定義用嚴謹精確的立法語言予以表達的問題。對于某一項稅收基本原則甚至是一般性原則，不同的人可能會有不同的理解，由此可能會引起在實踐中對稅收原則運用上的差異。例如，對“稅收公平原則”，有些人的理解側(cè)重于橫向公平，有些人的理解則側(cè)重于縱向公平，不同的理解會導致人們對稅收公平的不同判定，也會影響到稅收公平原則在稅收實踐活動中的運用。因此，在《稅收基本法》的立法過程中，如何用嚴謹精確的立法語言對稅收基本原則加以全面、規(guī)范的表述，以避免理解上的歧義，是一個需要細致推敲的問題。這也是保證《稅收基本法》能否有效實施到位的重要前提。二是如何協(xié)調(diào)稅收基本原則之間關(guān)系的問題。前面所列舉的一些原則先撇開其是否構(gòu)成稅收的基本原則不談，單獨就其內(nèi)容來看，有些原則之間彼此還存在著一定的矛盾沖突以及重疊交叉等現(xiàn)象。例如，公平原則和效率原則之間就經(jīng)常矛盾；反避稅原則和實質(zhì)課稅原則在具體含義上存在著一定的重復交叉；同時也有學者認為，實質(zhì)課稅原則與稅收法定原則之間也可能存在著一定的沖突，等等。因此，對于上述所列舉的原則在《稅收基本法》的立法中，都必須細致地加以甄別，嚴謹?shù)丶右越缍ǎ袀?cè)重地加以取舍，以最大限度地協(xié)調(diào)好各原則間的相互關(guān)系。三是如何體現(xiàn)稅收基本原則的開放性和前瞻性的問題。《稅收基本法》所確立的稅收基本原則對規(guī)范稅收活動具有長期的指導意義，但是具體的稅收制度和稅收政策則有可能根據(jù)經(jīng)濟社會的發(fā)展變化進行不斷地改革和調(diào)整。這就需要《稅收基本法》所規(guī)定的稅收基本原則在保持其長期穩(wěn)定性的同時，又具有一定的開放性和前瞻性，要避免對將來一段時期稅收制度的改革和稅收政策的調(diào)整帶來不必要的限制。
基于以上考慮，筆者認為，在《稅收基本法》中加以規(guī)定的應該是對稅收活動具有長期指導性、重大的、根本性的原則問題，主要有以下幾個方面：
1．稅收法定主義原則。稅收法定主義肇始于英國“無代表則無稅”的思想。此后，在資本主義國家早期的憲法中均陸續(xù)加以體現(xiàn)。目前，根據(jù)有學者對亞洲、歐洲、美洲和大洋洲111個國家的《憲法》文本進行考察，其中明確稅收法定原則的有85個，占81.0％。德國、俄羅斯在《稅收基本法》中也對稅收法定主義的原則做了規(guī)定。對稅收法定主義的發(fā)展歷史，有學者研究認為，稅收法定主義不僅是對稅收權(quán)力的法律制約，而且還是法治主義的發(fā)端與源泉之一。人類爭取人權(quán)，要求建立現(xiàn)代民主的歷史，一直是與稅收法定主義的確立和發(fā)展密切相關(guān)的。由此可見，將稅收法定主義作為現(xiàn)代稅收的基本原則，其地位是不容置疑的。我國《憲法》中“中華人民共和國公民有依法納稅的義務”的規(guī)定，也體現(xiàn)了稅收法定主義的思想。但是其內(nèi)容還不夠完整，僅強調(diào)了公民依法納稅這一層含義，尚未涵蓋國家也必須依法征稅的內(nèi)容。因此，有必要將《憲法》關(guān)于稅收法定主義的這一思想在《稅收基本法》中加以充實和細化。稅收法定主義的完整內(nèi)涵應該是：一切稅收的征收和繳納都必須以國家制定和頒布的法律為依據(jù)。具體內(nèi)容包括：一是任何稅收的課征都必須由法律規(guī)定，沒有法律依據(jù)，政府不能征稅；二是稅收構(gòu)成要素和征管程序必須由法律加以限定，行政機關(guān)未經(jīng)立法機關(guān)授權(quán)，無權(quán)擅自加以規(guī)定；三是法律對稅收要素和征管程序的規(guī)定應當盡量明確，以避免出現(xiàn)漏洞和歧義；四是征稅機關(guān)必須嚴格依照法律的規(guī)定征收，不得擅自變更法定稅收要素和法定征收程序；五是納稅人必須依法納稅，同時也應享有法律規(guī)定的權(quán)利。
2．財政收入原則。最早提出這一原則的是德國的阿道夫·瓦格納，他于19世紀后期提出的稅收四原則中，首先就是財政政策原則，包括收入要充分的原則和隨著經(jīng)濟增長彈性征收的原則。20世紀資本主義經(jīng)濟大蕭條時期，凱恩斯也提出了稅收應堅持保障財政收入的原則。從稅收的本質(zhì)來看，稅收是國家憑借政治權(quán)力，對一部分社會產(chǎn)品進行強制性分配，無償?shù)厝〉秘斦杖氲囊环N形式。稅收的產(chǎn)生首先是一個財政范疇，是國家籌集財政收入的工具。這是稅收最根本的特征，也是任何一個稅種的開征、任何一部稅收法律的設立所追求的最基本目標。從國際經(jīng)驗來看．一些國家關(guān)于稅收的財政收入原則更是直接通過《憲法》來加以體現(xiàn)的，而不是單純的稅收法律。如美國的《憲法》及其修正案規(guī)定國會具有征收關(guān)稅、消費稅、所得稅等稅收的權(quán)力，并規(guī)定國會開征的稅收應用以支付債務、提供公共防御和服務；德國的《憲法》也規(guī)定聯(lián)邦具有稅收立法的權(quán)力等。這些都是稅收的財政收入原則在《憲法》層面的體現(xiàn)。我國目前的《憲法》并沒有體現(xiàn)出稅收的這一基本原則，因此，有必要在《稅收基本法》中加以確立。具體需要體現(xiàn)兩個方面的內(nèi)容：一是國家具有開征稅收的權(quán)力；二是國家征收的稅收主要用于滿足提供公共產(chǎn)品和公共服務、處理公共事務、支付國家債務等公共用途方面的財政需要。當然，在確立稅收的財政收入原則時，也不應違背上述的稅收法定原則，即國家為滿足財政需要而開征稅收的權(quán)力必須依據(jù)法律行使。3．稅收公平原則。公平原則應該說也是伴隨著稅收的發(fā)展過程自古有之的，許多國家也先后將稅收公平的原則寫入了《憲法》當中。根據(jù)對亞洲、歐洲、美洲和大洋洲111個國家的《憲法》文本的考察，在有涉稅條款的105個國家中，有29個國家就稅收公平進行了規(guī)定，占27.6％。在俄羅斯的《稅收基本法》中，也能發(fā)現(xiàn)其中關(guān)于公平原則的條款。只不過盡管各國對公平作為稅收基本原則的認識已不存在太大的差別，但是對于“公平”的理解角度和衡量標準有著一定的差別。在其內(nèi)涵的理解上，主要有橫向公平和縱向公平：橫向公平是指經(jīng)濟條件或納稅能力相同的納稅人應負擔相同數(shù)額的稅收，即同等情況同等稅負；縱向公平是指經(jīng)濟條件或納稅能力不同的人，應繳納不同的稅，即不同情況不同稅負。也有學者認為，橫向公平與縱向公平是辯證統(tǒng)一的關(guān)系。一系列不同層次的橫向公平組成縱向公平，一系列縱向公平的統(tǒng)一層次則構(gòu)成橫向公平。在公平的衡量標準上，也有兩種標準：一種是受益標準，即納稅人應納多少稅，根據(jù)每個人從政府提供的服務中所享受的利益多少來確定，沒有享受利益的人就不納稅。另一種是能力標準，是指以納稅人的納稅能力為依據(jù)征稅，納稅能力大者應多納稅，納稅能力小者少納稅，無納稅能力者則不納稅。應該說，這些觀點都是從不同角度對稅收公平內(nèi)涵和外延的一種挖掘，為我國在《稅收基本法》立法中如何更好地體現(xiàn)稅收公平原則提供了良好的思路。特別是我國當前地區(qū)之間的不公平、城鄉(xiāng)之間的不公平、所有制之間的不公平、收入分配的不公平等比較突出，這些都成了實現(xiàn)經(jīng)濟社會全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展所必須解決的緊迫問題。因此，在《稅收基本法》立法中，全面、完整地貫徹稅收公平原則，對于更好地發(fā)揮稅收促進社會公平的職能作用具有極為重要的意義。筆者認為，《稅收基本法》中確立和貫徹稅收公平原則，至少應體現(xiàn)以下幾個方面的內(nèi)容：一是普遍征稅。主體稅種的開征必須具有廣泛的稅源基礎(chǔ)，任何單位和個人都必須承擔稅法所規(guī)定的納稅義務。二是平等征稅。納稅人不應因其身份、地位等情況而享受特別的稅收優(yōu)惠待遇，不得因民族、宗教的原因而對納稅人實行歧視待遇。嚴格控制稅收優(yōu)惠的范圍和權(quán)限，稅收優(yōu)惠政策的制定和實施必須遵循法律的規(guī)定，符合法定的程序。三是量能征稅。稅收的開征和稅收政策的制定必須充分考慮納稅人的實際承受能力，根據(jù)不同稅種的內(nèi)在特點，合理確定稅基和稅率，充分發(fā)揮稅制體系促進收入分配公平的功能。4．稅收效率原則。稅收效率原則主要是指稅法的制定和執(zhí)行必須有利于社會經(jīng)濟運行效率和稅收行政效率的提高，稅法的調(diào)整也必須有利于提高社會經(jīng)濟效率和減少納稅人的納稅成本。自稅收原則被提出以來，效率原則也一直被稅收理論界和實務界所重視。從17世紀威廉·配第提出的簡便、節(jié)省原則，到亞當·斯密提出的最少征收費用原則，再到阿道夫·瓦格納提出的國民經(jīng)濟原則和稅務行政原則，以及凱恩斯提出的宏觀調(diào)控原則等，都從不同的角度體現(xiàn)了稅收效率的思想。在一些憲法中包含稅收條款的國家，也有些將稅收效率的思想體現(xiàn)在憲法當中。俄羅斯《稅收基本法》中關(guān)于稅制簡便透明、不阻礙資源自由流動的要求，其實就是稅收效率原則的一種體現(xiàn)。在我國，從更好地提高稅收征收效率、完善稅收制度體系、發(fā)揮稅收職能作用的角度考慮，也有必要將稅收效率的原則體現(xiàn)到《稅收基本法》的立法當中。主要包括兩個方面的內(nèi)容：一是稅收的經(jīng)濟效率原則。首先，稅收要有利于發(fā)揮市場機制配置資源的基礎(chǔ)性作用，不阻礙市場機制的正常運行；其次，對市場調(diào)節(jié)機制失靈或調(diào)節(jié)不到位的領(lǐng)域，國家可以依法運用適當?shù)亩愂帐侄伟l(fā)揮宏觀調(diào)控作用，以促進社會經(jīng)濟效率的提高。二是稅收的行政效率原則。稅收政策、征收制度、征管程序的制定應力求簡便、透明、易于操作，最大程度地降低稅務機關(guān)的征稅成本和納稅人的遵從成本。
三、相關(guān)稅收原則間的關(guān)系問題
1．關(guān)于稅收法定原則與其他三個原則的關(guān)系問題。要進行稅收立法，最核心的目標就是要用法律規(guī)范稅收行為，這是現(xiàn)代法治社會開展稅收活動的最根本要求。因此，稅收法定原則應該始終體現(xiàn)并貫穿于其他三個基本原則之中，無論是財政收入原則、稅收公平原則、稅收效率原則在稅收立法中的貫徹，還是在稅收實踐中的運用，都不能偏離稅收法定主義這一指導原則；也就是說，無論是基于財政收入的需要，還是基于公平與效率的需要而開展的一切稅收活動，都必須具有或賦予其現(xiàn)實的法律依據(jù)。但是，這也并不是如有些學者所說的那樣，稅收法定原則就應該是其他一切稅收原則的統(tǒng)領(lǐng)，甚至可以涵蓋其他稅收原則。因為畢竟法律本身僅僅只是一種形式，而財政收入、公平與效率的需求才是稅收實實在在的內(nèi)容。用形式來統(tǒng)領(lǐng)內(nèi)容顯然會出現(xiàn)邏輯上的混淆，而用形式來規(guī)范內(nèi)容才是認識稅收法定主義原則與其他三原則之間關(guān)系的比較客觀的態(tài)度。就《稅收基本法》的立法而言，就是要在立法過程中，用稅收法定主義的原則來規(guī)范財政收入原則、稅收公平原則和稅收效率原則。
2．關(guān)于公平原則與效率原則的關(guān)系問題。公平和效率歷來就是既矛盾又統(tǒng)一的兩個方面。矛盾的一面是，追求公平可能要失去效率，而追去效率可能要放棄公平；統(tǒng)一的一面是，公平的實現(xiàn)可能會帶來更大的效率，而效率的提高可能也會帶來更多的公平。公平與效率是稅收調(diào)節(jié)收入分配、調(diào)控宏觀經(jīng)濟職能的體現(xiàn)，因此，在《稅收基本法》中確立公平與效率的原則也是實現(xiàn)稅收職能的要求。只不過在具體貫徹和實施中，應更多地發(fā)揮其統(tǒng)一的一面，而緩解其矛盾的一面。前面所提及需要在《稅收基本法》中體現(xiàn)的公平和效率原則的具體內(nèi)容，正是基于兼顧公平與效率統(tǒng)一的要求而提出的，如稅收公平中的普遍征收原則，實際上也是穩(wěn)定、足額地取得財政收入的要求，這也是稅收行政效率的一個方面。稅收公平中的平等征稅原則，實際上也是減少稅收對市場主體的干預，充分發(fā)揮市場配置資源基礎(chǔ)性作用的稅收經(jīng)濟效率的要求。至于稅收公平中的量能課稅原則，從理論上講，當對高收入者征較高的稅收達到一定程度時，可能會產(chǎn)生對高收入者的收入替代效應，影響其工作積極性，從而帶來一定的效率損失。但是這種可能是完全可以通過稅制的設計，合理把握對高收入者征稅的度來避免的。即便是發(fā)生了這種可能，那也僅僅是一少部分高收入者效率的損失，而換來的卻是社會對公平的更廣泛認同。這種社會普遍的公平所帶來的效率的增加，必定遠遠超出少數(shù)高收入者的效率損失。這恰恰也是稅收所追求的公平與效率的統(tǒng)一。
3．關(guān)于實質(zhì)課稅原則的問題。在德國、韓國和西班牙的《稅收基本法》中，引入了實質(zhì)課稅的內(nèi)容。當前，我國也有一種比較普遍的觀點認為，應將實質(zhì)課稅原則作為一項基本原則在《稅收基本法》中加以確立。主要理由有：一是實質(zhì)課稅原則有利于規(guī)制納稅人的避稅行為；二是實質(zhì)課稅原則注重經(jīng)濟實質(zhì)與其相對應的法律關(guān)系米認定納稅義務。是稅收法定主義的延伸；三是實質(zhì)課稅原則在對避稅行為進行規(guī)制的同時，保護了其他納稅人的利益，是對稅收公平的一種回應。
【關(guān)鍵詞】財政稅收；成本
所謂財政稅收成本，指的是在稅收征納過程中所發(fā)生的稅務費用支出。此類支出分為兩類。一、稅務行政費用，指的是相關(guān)政府部門制定稅收計劃以及向納稅人征稅過程中所投入的資金。比如：稅務機關(guān)人員的工資、獎金；政府辦公樓、室內(nèi)設施以及日常辦公用品；向納稅人發(fā)放的征稅憑證；向社會廣泛發(fā)放的宣傳資料；改革收稅體制所需的投入資金等等。二是稅收奉行費用，指的是在納稅過程中，個人或納稅單位所支付的費用。其中包括：辦理稅務登記、填寫申報表的勞動耗費；納稅人繳納實物稅所發(fā)生的運輸費用；聘請稅務顧問、會計師和律師的酬金等。我國目前在財政稅收過程中發(fā)現(xiàn)財政稅收成本普遍存在偏高的問題。
1.財政稅收成本偏大的原因
1.1我國現(xiàn)行稅制與稅收政策的不完善
現(xiàn)行稅率過于復雜。差別稅率是我國目前采取的最廣泛的方式，此外累進稅率也應用廣泛，這導致稅制的復雜性大幅度提高。例如，我國個人所得稅適用稅率有多種：工資、薪金所得適用5%-45%的九級超額累進稅率；個體工商業(yè)戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，適用5%-35%的五級超額累進稅率；稿酬所得，適用于20%的比例稅率，并按應納稅額減征30%，即只征收70%的稅額；勞動報酬所得，特許權(quán)使用費所得，股息、利息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得等，均適用于20%的比例稅率。采納累進稅率雖然使稅負公平在一定上提高了，但是與此同時使計征稅收提高，征稅成本相應提高。此外，高邊際稅率也由此而生，此舉讓逃稅、避稅成為大多數(shù)人油然而生的想法，納稅成本也相應提高。
1.2我國現(xiàn)行的稅收征管體制不合理
稅務機構(gòu)設置不協(xié)調(diào)。我國于1994年進行稅制改革以后，設置了國、地稅兩套稅務機構(gòu)，此舉雖然為國家提供了滿意的稅收收入，但與此同時，使征收成本也相應提高。稅收稽查分局、相關(guān)服務廳及征收分局等的建立，花費了一部分稅收成本，而且納稅人就必須親自去服務廳辦理各項事務，使納稅成本也相應提高。
1.3我國政府機關(guān)沒有樹立良好的成本觀念意識
計劃經(jīng)濟以及粗放型經(jīng)營方式在我國國民心中根深蒂固，由于政府部門擁有上級或中央撥出的一大筆資金，而相關(guān)人員又認為投入的多，所得的成效也大。這就導致了政府機關(guān)認為成本投入大不會產(chǎn)生什么影響。其實不是。相反，如果資金分配的不合理，則易造成貪污、腐敗。政府只關(guān)心最后的成效有多大，而忽視了資金的合理配置，這無疑是一筆巨大的損失。而且繁瑣重疊的規(guī)定也給納稅人增加了困難，進而提高了納稅成本。
2.財政稅收管理時應遵循的原則
2.1稅收公平原則
稅收公平原則歷來是設計和實施稅收制度的重要原則。這是因為，稅收公平才能調(diào)動納稅人依法納稅的自覺性。否則， 稅負不公平，必然會使一些負擔重的納稅人對稅制失去信心，并可能因此而千方百計地逃稅以至抗稅。所以，稅收的公平對維持稅收制度的正常運轉(zhuǎn)是十分必要的。再者，通過公平稅負以矯正收入分配不公和懸殊，對于維持社會的穩(wěn)定也是必要的。其中，稅收公平原則包含兩層意思：一是國家征稅要使各個納稅人承受的稅收負擔與其經(jīng)濟狀況相適應。也就是說，公平是相對于納稅人的納稅條件來說的，而不單純是稅收本身的絕對負擔問題；二是指各個納稅人之間的負擔水平要保持均衡，也就是在各個納稅人之間合理分配稅收負擔問題。把這兩個方面統(tǒng)一起來，稅收公平就是要做到：橫向公平和縱向公平。橫向公平是指經(jīng)濟能力和納稅條件相同的人應繳納數(shù)額相同的稅；縱向公平是指經(jīng)濟能力和納稅條件不同的人影繳納數(shù)額不同的稅。
2.2稅收經(jīng)濟效率原則
稅收經(jīng)濟效率原則包括兩個方面：一是國家征稅要有利于資源的有效配置和經(jīng)濟機制的有效運行，即有利于社會生產(chǎn)力的發(fā)展，增加社會總收益，這叫做稅收的經(jīng)濟效率原則；二是稅制須簡單，征納雙方的費用要節(jié)省，提高稅務的行政管理效率，這稱之為稅務行政效率原則。在不影響稅收負擔的前提下，實現(xiàn)稅收收入的最大化是經(jīng)濟效率原則的基本要求。“帕累托效率”是解釋經(jīng)濟效率的一種常見手段。“帕累托效率”指的是，在資源配置達到某種狀態(tài)的情況下：如果不管怎樣調(diào)整，其他人境況愈下，使任一人境況轉(zhuǎn)號，次效率達到資源配置的最大值。如果達不到這種狀態(tài)，就說明資源配置的效率不是最佳的，還可以再調(diào)整。可以看出，由于通過政府征稅把社會資源從納稅人手轉(zhuǎn)移到政府人手，這本身就給私人部門帶來了稅款負擔，會對經(jīng)濟生活產(chǎn)生影響。如果這種影響限于征稅數(shù)額本身，則為稅收的正常影響或正常負擔，如果這種影響還干擾了社會經(jīng)濟的最佳決策和資源的最佳配置，經(jīng)濟活動因此受到了干擾和阻礙，社會利益也受到了削弱，那么這種損失要大于交納的稅款負擔，便產(chǎn)生了稅收的超額負擔。因此，國家征稅應當遵循這樣一原則：即必須使社會承受的額外負擔最小，并以最小的額外負擔換取最大的經(jīng)濟效率。
3.應對財政稅收高成本的措施
降低稅收成本是一項系統(tǒng)工程，需要在稅制建設、機構(gòu)布局、稅源涵養(yǎng)、稅收征管等多個環(huán)節(jié)加以考慮。具體建議從以下幾方面控制稅收成本：
（1）優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，完善稅收政策，建立簡繁適度的稅制體系。首先要調(diào)整稅率。對累進稅率應在堅持成本效益原則的基礎(chǔ)上，適當簡化稅率的檔次。可逐步縮小個人所得稅工薪所得的稅率級次，拓寬應稅收入級次；區(qū)別勤勞所得與非勤勞所得適用稅率，以體現(xiàn)社會公平。
（2）精簡稅務機構(gòu)并調(diào)整其布局，實現(xiàn)減員增效的目標。首先可以根據(jù)經(jīng)濟區(qū)域劃分來合理設置稅務機構(gòu)。應當堅持“精簡、高效”的原則，對一些地理上相鄰的、經(jīng)濟發(fā)展水平相近的落后地區(qū)，可逐步將其征管機構(gòu)予以合并以減少征收成本；而對于征管力量相對不足的經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)，應進一步充實其征管力量并加強征管，避免稅款的流失。然后要實現(xiàn)國、地稅機構(gòu)工作的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。同一地區(qū)的國地稅可聯(lián)合成立一個辦稅服務廳，使納稅人可在一個地方按次序完成國、地稅的納稅申報；建立國地稅的聯(lián)合稽查制度，以避免對納稅人的重復稽查。這不但有助于減少納稅人的納稅成本，也可大大降低稅務機關(guān)的檢查成本。
（3）培養(yǎng)稅收成本觀念，凈化稅收征納環(huán)境。通過形式多樣的稅收宣傳，提高納稅人自覺納稅的意識；加強對各級黨政領(lǐng)導的稅法宣傳解釋工作，力爭減少各級政府的行政干預行為；切實遏制部門爭利、稅費不分和以費擠稅等現(xiàn)象的產(chǎn)生；提高稅務人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)，規(guī)范稅收執(zhí)法程序，確保稅法的統(tǒng)一性和嚴肅性；加強與工商、銀行、海關(guān)和公安等相關(guān)部門的配合，建立較為完善的協(xié)護稅網(wǎng)絡。稅務機關(guān)必須牢固樹立全面的稅收成本觀念，通盤考慮征稅成本、納稅成本和稅收負效應。首先，稅務機關(guān)進行稅務管理時必須考慮到稅收成本問題，完善相關(guān)制度，并作好充分的分析、預算；然后，有必要把稅收成本作為衡量業(yè)績好壞的一個重要指標，對稅務工作人員加強管理，合理分配各項資源，完善獎懲制度，這樣才能從根本上提高稅務效率。
【參考文獻】
論文摘要:對組織稅收收入與依法治稅之間的現(xiàn)實矛質(zhì)進行了分析，提出了解決兩者矛質(zhì)的方法，指出依法治悅是組織收入的基礎(chǔ)和保障，只有堅持依法治枕才能閱滿地完成收入任務，促進經(jīng)濟發(fā)展。
隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的確立，依法治稅成為我國當前稅收工作的基本原則和要求。但是，長期以來形成的指令性稅收計劃對稅收行政執(zhí)法產(chǎn)生了一定的影響，稅收計劃與依法治稅的矛盾也隨著市場經(jīng)濟體制的日益完善而日益顯現(xiàn)。如何嚴格堅持和推進依法治稅、如何處理好組織稅收收人與依法治稅兩者的關(guān)系成為一個值得深人研究、努力實踐的重大課題。
組織收入與依法治稅之間的現(xiàn)實矛盾
(1)“收人中心說”帶來的治稅觀念的誤區(qū)。在計劃經(jīng)濟體制影響下，我國對稅收收人實行計劃管理，強調(diào)以組織收人為中心，以稅收計劃任務的完成情況來考核工作績效，在稅務部門形成了“唯收人論英雄、唯收人論成就”的觀念。稅務部門任務觀念很強，將主要精力放在平衡、調(diào)劑稅收收人，確保收人計劃完成上，相對而言，法制意識較為淡薄，不太注重自身征管質(zhì)量的提高和執(zhí)法水平的規(guī)范。
(2)稅收計劃制定的不科學性成為依法治稅的重要障礙。從理論上講，經(jīng)濟決定稅收，稅收對經(jīng)濟有調(diào)控作用，所以兩者的內(nèi)在發(fā)展趨勢應是一致的。由于經(jīng)濟的發(fā)展呈波浪型的規(guī)律，稅收收人計劃應根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展的規(guī)律來編制，但長期以來計劃經(jīng)濟體制下編制稅收計劃的主要方法是“以支定收”“基數(shù)增長法”，其公式為:稅收計劃二基數(shù)x系數(shù)+特殊因紊，即每年國家下達稅收計劃任務是以國家和地方政府所需支出為基礎(chǔ)，以上年實際完成數(shù)為基數(shù)，確定一定的增長比例作為當年的稅收計劃任務分配數(shù)。這種方法具有明白直觀、簡便易行、連續(xù)性強、較為穩(wěn)定等特點，在一定程度上考慮了各地的客觀經(jīng)濟狀況，對保證國家財政收人的穩(wěn)定增長起到了重要作用。但是，隨著市場經(jīng)濟體制的建立和完善.這種計劃分配方法的缺陷越來越明顯，主要表現(xiàn)為:第一，基數(shù)對計劃的影響程度較大，基數(shù)越大，稅收收人任務越重。即上年度完成收人越多，意味著下一年度的收人任務越重，實際上是一種“鞭打快牛”的做法。一些地方的稅務部門為減輕以后年度的任務壓力.出現(xiàn)了有稅不收等現(xiàn)象。第二，基數(shù)與依照稅法有可能取得的稅收收人不完全吻合，不利于公平稅負和宏觀調(diào)控。在稅撅充裕的地方容易造成“藏富于民”，在稅撅不足的地方容易助長收“過頭稅”，導致“寅吃卯糧”。第三，系數(shù)的人為操作性大，不是建立在對稅源全面、科學調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，而是通過財政預算反推出來的，可依據(jù)性較差，只考慮財政支出的增長需求，而沒有充分考慮經(jīng)濟總量與結(jié)構(gòu)的變化，從而容易導致稅收什劃的增長偏離實際稅撅、稅收任務崎輕畸重等悄況，會給執(zhí)行稅收政策帶來一定的負面影晌。
（3)過度強調(diào)組織收人導致了對征管質(zhì)量的忽視。組織收人固然是稅務部門應盡的基本職能之一，但過度強調(diào)收人任務導致了稅務部門對征管質(zhì)量的忽視，有悖依法治稅的原則和規(guī)范征管的要求。在個別經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)，稅撅充足，稅務部門完成當年度稅收收人任務后，放松了對漏征漏管戶的清理，企業(yè)欠稅大幅度地增加，壓欠措施不到位，查處案件過程中隨意性較大，甚至個別地方政府常以發(fā)展地方經(jīng)濟為借口，超越權(quán)限要求稅務部門特別是地稅部門違法實施稅收減免和制定片面的稅收優(yōu)惠政策。這種做法一方面助長了企業(yè)的欠稅、偷稅的風氣.助長了地方保護主義的蔓延，加劇了地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，另一方面也不利于稅務部門征管水平和征管質(zhì)量的提高。而在經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)，地方政府脫離稅源實際，片面迫求政績和地方收人規(guī)模的最大化，稅務部門在地方政府和收人計劃的雙重壓力下出現(xiàn)了征“過頭稅”“空轉(zhuǎn)稅”“以票引稅”等稅收違法現(xiàn)象，有的地方為完成“屠宰稅”“農(nóng)業(yè)稅”等收入任務強行拉牛拉羊、甚至按人頭來計征屠宰稅，造成極其惡劣的影響，更不用提征管質(zhì)量的提高和執(zhí)法水平的規(guī)范了。
（1）正確處理好組織收入與依法治稅的關(guān)系
依法治稅是組織收人的基礎(chǔ)和保障，組織收人是衡量依法治稅水平和力度的重要結(jié)果，依法治稅貫穿于組織收入始終。只有堅持依法治稅才能圓滿地完成收人任務，促進地方經(jīng)濟發(fā)展。要正確處理好組織收人與依法治稅兩者的關(guān)系，緩解、解決兩者矛盾應從以下幾方面著手:
強化稅收法定原則，克服單純追求收人的觀點。在“依法治國”已成為憲法基本原則的今天，應重新對“依法治稅”與“稅收收人計劃”進行定位。從理論上講，稅收計劃是由財政機關(guān)和稅務部門制定的，是稅務部門內(nèi)部的工作計劃，不具有強制的約束力，而稅法是由國家的立法機關(guān)及最高行政機關(guān)制定的，具有普遍的法律約束力，違反稅法就應承擔相應的法律后果。孰輕孰重顯而易見。再者，從當前形勢上講，雖說組織收人是稅收的基本職能，卻不是唯一職能，特別是我國加人WTO后，稅收更注重的是體現(xiàn)一種“公平”和“中性”的原則，與國際接軌，“依法治稅”顯得尤為重要。這里的“法”就是“稅法”，“稅法”才是全部稅收工作的依據(jù)，而不是“稅收收人計劃”。組織收人應在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)進行，做到依法征收、應收盡收、應退盡退。而所謂依法治稅，其內(nèi)涵就是“應收盡收”，就是按照稅收法律、法規(guī)和稅收規(guī)范性文件的要求，通過規(guī)范的稅收行政執(zhí)法行為對經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的稅款解繳人庫，實現(xiàn)稅款從納稅人到國家的財產(chǎn)利益轉(zhuǎn)移，既不能有稅不收，也不能因盲目追求完成稅收收人任務收“過頭稅”。由此可見，“依法治稅”與“稅收收人計劃”兩者的定位是:在遵循依法治稅這一基本原則的前提下來完成稅收收人計劃。
(2)改變現(xiàn)行不盡科學合理的稅收計劃制定方法。稅收與經(jīng)濟是木與本、水與源的關(guān)系，不能脫離經(jīng)濟去追求稅收增長，更不能超越經(jīng)濟發(fā)展水平侈談什么稅收增長。所以，稅收計劃的制定應逐步改變現(xiàn)行的“基數(shù)增長法”，要以市場資源的優(yōu)化配置為原則，以經(jīng)濟發(fā)展狀況為依據(jù)，特別是根據(jù)稅收收入的增長與CDP增長存在著密切的正相關(guān)關(guān)系，可以考慮運用GDP來編制稅收收人，主要有彈性系數(shù)法(稅收彈性系數(shù)是指稅收收人增長率與經(jīng)濟增長率之比)和稅收負擔率法(稅收負擔率是指稅收收人占GDP的比重)兩種方法。
(3)改變稅收工作考核辦法。在當前市場經(jīng)濟體制和新的征管格局形勢下，各級地方政府、上級主管部門對稅務部門工作業(yè)績的考核標準應多樣化，稅收收人計劃任務完成情況不應當成為考察和評價稅收工作的唯一標準。能否完成稅收計劃任務主要取決于經(jīng)濟的發(fā)展情況，所以在稅收計劃執(zhí)行階段，應當將稅收計劃作為預側(cè)性、規(guī)劃性、指導性計劃，而不是強制性、必須完成的指令性計劃，對稅收工作的評價應該既有量的要求.也要有質(zhì)的要求。沒有質(zhì)的量是沒有意義的，應當適當弱化稅收計劃任務的考核，強化依法治稅工作的考核，由稅收計劃的數(shù)量考核逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槎愂照鞴苜|(zhì)量的考核，將重點放在考核稅收管理的有效性上，具體包括稅務登記率、納稅申報率、申報真實率、催報催繳率、稅款人庫率、滯納金加收率、違法行為處罰率、涉稅復議變更撤銷率等指標。衡量稅收工作的優(yōu)劣，不應單純看收人總童的多少，關(guān)鍵是看是否堅持依法治稅，依率計征，縮小應征與實征的差額。
(4)切實改革政府的財政預算管理體制。稅收計劃是財政預算的一項重要組成部分，要改革現(xiàn)行的稅收計劃，在財政預算上必須堅持“量人為出”的原則，徹底改變當前財政支出制約稅收收人的做法。如果財政預算與稅收計劃差別較大，由此產(chǎn)生的財政支出缺口，應通過緊縮支出、發(fā)行國債或者其他途徑解決，而不是將組織收人任務強加于稅務部門，這樣可以避免因支出需要而迫加稅收計劃產(chǎn)生的負面效應，保證稅務部門依法治稅的獨立性，做到依法行政、依率計征。
電子商務的飛速發(fā)展和交易額的急劇上升,理應增加政府的財政收入。但實際上通過電子商務進行交易,其結(jié)果一方面帶來傳統(tǒng)貿(mào)易方式的交易數(shù)量減少,使現(xiàn)行稅收受到了損失;另一方面,由于電子商務是個迅猛突來的新生事物,稅務部門還來不及全面研究制定相應對策,造成“網(wǎng)絡空間”上的“征稅盲區(qū)”,本來應該征收的關(guān)稅、消費稅、增值稅、所得稅、印花稅等稅收大量流失。例如:美國函購公司一個公司搬遷到Internet上之后,政府就損失了約30億美元的稅收。美國國內(nèi)稅務署署長瑪格麗特·米爾納,在1996年12月舉行的國際稅收第九屆年會上,對無約束的電子商務可能導致的全球性政府收入的流失表示出了擔心。
隨著網(wǎng)絡貿(mào)易規(guī)模的快速擴大,網(wǎng)上稅收問題逐漸暴露出來,人們對網(wǎng)上納稅問題也逐漸有了更深入的認識,并形成截然不同的兩種觀點,提出了完全相反的方案。一是網(wǎng)上貿(mào)易就要交比特稅,二是網(wǎng)絡暫不征稅。
前一種觀點認為,網(wǎng)上的消費行為、服務貿(mào)易、電子商務使許多企業(yè)和個人逃避了應盡的納稅義務。一個高稅率國家的消費者只要付出很少的上網(wǎng)費便可從另一個低稅率國家購買到比本國便宜得多的商品。Internet的電子貿(mào)易的特殊之處僅僅在于它是一種數(shù)字化貨物和服務的貿(mào)易,它沒有也不可能改變交易的本質(zhì)。對政府來說,本質(zhì)上的交易行為都是應該納稅的。另外,Internet上聚集了大量蘊涵知識產(chǎn)權(quán)的知識產(chǎn)品,它們需要各國政府和國際法規(guī)的保護,而網(wǎng)上貿(mào)易對來自世界各地的信息資源的享用幾乎是無償?shù)?因此,政府對其征稅無可非議。加拿大稅收專家Arthur Cordell和荷蘭馬斯特里克特大學教授Lue·Soete于1994年就此提出了改革稅制的建議——征收比特稅(Bit tax),即對全球信息傳輸?shù)拿恳粋€數(shù)字信息單位課征比特稅。
后一種觀點認為,面對網(wǎng)絡貿(mào)易的發(fā)展,當務之急是如何加強網(wǎng)絡基礎(chǔ)設施建設,為網(wǎng)絡貿(mào)易和電子商務拓展更為廣闊的發(fā)展空間,所以現(xiàn)在對網(wǎng)絡貿(mào)易征稅顯然為時尚早。此外,目前不能對網(wǎng)絡貿(mào)易征稅也有技術(shù)上的原因。網(wǎng)絡貿(mào)易由于缺乏明確、清晰的地理路線(而這種地理路線正是傳統(tǒng)有形貿(mào)易的重要特征),網(wǎng)上交易很難確定買方、賣方和交易地點,盡管可以對通過Internet訂貨而最終由水路、陸路或空運完成交易的貨物征稅,但卻很難對通過網(wǎng)絡實現(xiàn)交易全過程的數(shù)字化產(chǎn)品和服務收稅。
筆者認為,如果政府對電子商務的稅收放任自流,就會因電子商務交易額的急劇增大、傳統(tǒng)貿(mào)易方式交易額的相對變小而使國家的稅收利益大大受損,政府會因此而減少對網(wǎng)絡基礎(chǔ)設施的投資力度和對發(fā)展電子商務的政策支持,這些因素勢必構(gòu)成電子商務進一步發(fā)展的阻力。
如果政府開始對電子商務征稅,其征稅依據(jù)、征稅規(guī)則、征稅的技術(shù)手段還有待改進和完善,如果對實施電子商務的企業(yè)征稅過重,也會影響企業(yè)發(fā)展電子商務的能力和積極性。
由此看來,政府如何制訂合理的電子商務稅收政策,存在一個進退兩難的困境。這一問題解決好了,當然可以促進電子商務的長足發(fā)展;解決不好,就有可能成為電子商務發(fā)展的瓶頸制約。怪不得新制度經(jīng)濟學的代表人物諾思曾講:“國家既是人為促進經(jīng)濟增長的原因,也是人為導致經(jīng)濟衰退的原因。”
筆者認為,由于全球網(wǎng)上貿(mào)易的發(fā)展仍處于初級階段,網(wǎng)絡征稅應在按照鼓勵、扶持的政策思想指導下,制定相應的征稅原則,包括:
1.稅收中性原則
稅收是一種分配方式,從而也是一種資源配置方式。國家征稅是將社會資源從納稅人轉(zhuǎn)向政府部門,在這個轉(zhuǎn)移過程中,除了會給納稅人造成相當于納稅稅款的負擔以外,還可能對納稅人或社會帶來超額負擔。所謂超額負擔主要表現(xiàn)為兩個方面:一是國家征稅一方面減少納稅人支出,同時增加政府部門支出,若因征稅而導致納稅人的經(jīng)濟利益損失大于因征稅而增加的社會經(jīng)濟效益,則發(fā)生在資源配置方面的超額負擔;二是由于征稅改變了商品的相對價格,對納稅人的消費行為和生產(chǎn)行為產(chǎn)生不良影響,則發(fā)生在經(jīng)濟運行方面的超額負擔。稅收的中性就是針對稅收的超額負擔提出的。稅收理論認為,稅收的超額負擔會降低稅收的效率,而減少稅收的超額負擔從而提高稅收效率的重要途徑,在于盡可能保持稅收的中性原則。由此,我們可以判斷,稅收中性包含兩個最基本的含義:一是國家征稅使社會所付出的代價以稅款為限,盡可能不給納稅人或社會帶來其他的額外損失或負擔;二是國家征稅應避免對市場經(jīng)濟正常運行的干擾,特別是不能使稅收成為超越市場機制而成為資源配置的決定因素。
從這個角度來講,稅收中性原則的實際意義是稅收的實施不應對網(wǎng)絡經(jīng)濟(電子商務)的發(fā)展有延緩或阻礙作用。從促進技術(shù)進步和降低交易費用等方面來看,電子商務和傳統(tǒng)交易方式相比具有較大優(yōu)勢,代表著未來商貿(mào)方式,應該給予支持,至少不要對它課征什么新稅。另外,從我國電子商務發(fā)展的現(xiàn)實情況來看,我國的電腦擁有率和上網(wǎng)率按人口平均在全球是較低的,信息產(chǎn)業(yè)仍處于起步階段,網(wǎng)址資源甚少,基本上屬于幼稚產(chǎn)業(yè),極需要政府的大力扶持。因此,在稅收政策上,在電子商務發(fā)展的初期階段應給予政策優(yōu)惠,待條件成熟后再考慮征稅,并隨電子商務的發(fā)展及產(chǎn)業(yè)利潤率的高低調(diào)節(jié)稅率,進而調(diào)節(jié)稅收收入。
就世界范圍而言,遵循稅收中性原則,已成為對電子商務征稅的基本共識。1996年11月,美國財政部發(fā)表《全球電子商務選擇性的稅收政策》報告,認為稅收中性指導電子商務征稅的基本原則,不通過開設新的稅種或附加來征稅,而是修改現(xiàn)有稅種,使它適用于電子商務,確保電子商務的發(fā)展不會扭曲稅收的公平。1997年4月,歐洲委員會也公布了《面對電子商務:歐洲的首選稅收方案》的報告,接受了美國人的觀點,認為應該努力使現(xiàn)行的稅種、特別是使增值稅適應電子商務的發(fā)展,而不是開征新的稅種。
2.財政收入原則
電子商務稅收制度的建立和發(fā)展也必須遵循財政收入原則,要與國家的整體稅收制度相協(xié)調(diào)和配合,保證國家開支的需要。就電子商務而言,財政收入原則有兩重要求:第一個要求是通過對電子商務的征稅與其他產(chǎn)業(yè)的征稅共同構(gòu)成的稅收收入能充分滿足一定時期的公共支出的需要;第二個要求是對電子商務征稅要有彈性,要使稅收彈性大于或等于1,從而保證財政收入能與日益增加的國民收入同步增長。
3.盡量利用既有稅收規(guī)定原則
美國在其財政部文件中認為,電子商務和傳統(tǒng)交易方式在本質(zhì)上并沒有什么不同,為了避免對經(jīng)濟活動的扭曲,稅收中性應是最重要的對電子商務的征稅原則。歐盟部長理事會也基本持相同的看法。關(guān)于中性原則,美國財政部文件進一步指出,運用既有的稅收原則來形成對電子商務征稅的規(guī)則是目前所能找到的形成國際共識的最好方法。在1997年11月OECD在芬蘭召開的名為“撤除全球電子商務障礙”的圓桌會議上,與會者一致認為稅收中性原則和運用既有稅收原則這兩項原則。2000年6月,美國前財政部部長助理、普林斯頓大學羅森教授在北京的一次小型座談會上交流時也強調(diào)指出,網(wǎng)絡經(jīng)濟的發(fā)展并不一定要對現(xiàn)有的財政稅收政策做根本性改革,而是盡可能讓網(wǎng)絡經(jīng)濟適應已有的財政稅收政策。國外的經(jīng)濟學家的這些看法及國際機構(gòu)的這些主張或許從某種程度上反映了電子商務稅收政策的發(fā)展趨勢,對我國制定電子商務的稅收政策有著現(xiàn)實的指導意義,這就是電子商務課稅要盡可能運用既有的稅收規(guī)定。比如,中國香港稅務局就沒有出臺專門的電子商務稅法,只是要求納稅人在年度報稅表內(nèi)特別加入電子貿(mào)易一欄,要求公司申報電子貿(mào)易資料。
4.堅持國家稅收主權(quán)的原則
我國目前還處于發(fā)展中國家行列,經(jīng)濟、技術(shù)相對落后的狀況還將持續(xù)一段時間。在電子商務領(lǐng)域,這就意味著我國將長期處于凈進口國的地位。所以,我國電子商務的發(fā)展不可能照搬發(fā)達國家的模式,跟在他們后面,步步亦趨,而是應該在借鑒其他國家電子商務發(fā)展成功經(jīng)驗的同時,結(jié)合我國的實際,探索適合我國國情的電子商務發(fā)展模式。在制定網(wǎng)絡商務的稅收方案時,既要有利于與國際接軌,又要考慮到維護國家主權(quán)和保護國家利益。比如,對于在中國從事網(wǎng)上銷售的外國公司,均應要求其在中國注冊,中國消費者購買其產(chǎn)品或服務的付款將匯入其在中國財務的賬戶,并以此為依據(jù)征收其銷售增值稅,再如,為了加強對征稅的監(jiān)督,可以考慮對每一個進行網(wǎng)上銷售的國內(nèi)外公司的服務器進行強制性的稅務鏈接、海關(guān)鏈接和銀行鏈接,以保證對網(wǎng)上銷售的實時、有效監(jiān)控,確保國家稅收的征稽。
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