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一、稅收籌劃及其意義
（一）稅收籌劃的概念
稅收籌劃一般是指企業在法律的許可范圍內，合理優化以及選擇企業的納稅方式和方案，以便使企業在不違背法律的框架內享受一定的稅收優勢，從而維護企業的合法權益使企業利潤最大化的過程。稅收籌劃在我國出現的時間相對較短，以至于一部分人把稅收籌劃等同于偷稅漏稅。另外還有些人則認為，在不違反國家稅法的前提下進行合理的避稅是不可能的，結果導致許多企業忽視稅收籌劃工作。
（二）稅收籌劃的意義
納稅籌劃通過對稅收方案的多重比較，選擇納稅較輕的方案，最大程度減少納稅人的現金流出或者盡可能減少本期現金的流出，從而增加可支配資金數量，從財務方面有利于納稅人的生產和經營。例如，某公司多年來一直以廢煤渣為原料生產建筑材料。按照我國企業所得稅暫行條例，使用“三廢”作為原材料進行生產的可以免繳所得稅5年，但該企業多年來卻一直在申報繳稅。該企業如果進行納稅籌劃，對稅法進行深入研究，至少可以不繳這種“冤枉稅”。
二、負債籌資稅收籌劃實例分析
負債籌資中產生的利息是債務資金的主要成本，這部分成本按規定可以在稅前進行扣除，因而具有很強的抵稅作用，或者說，負債籌資可以帶來節稅效益，一定程度提高權益資金的收益水平。
例如，某公司總資產為1200萬元，假設息稅前投資收益率定為10%，年息稅前利潤為120萬元，所得稅率為33%。假設有五種籌資方案（見表1）。
從表1可以看出：
（1）方案二和方案三利用了負債籌資。由于負債融資中財務杠桿的作用，導致這兩個方案的權益資本收益率和每股普通股收益額水平都超過未使用負債的方案一，這組數據充分體現了負債的杠桿效應。
（2）隨著負債總量的增加和負債比例的逐漸提高，利息成本總體呈現上升趨勢。
（3）權益資本收益率及普通股收益額并非總是與負債比例的關系呈正向相關，而是存在一個臨界點，超過臨界點之后則表現為反向杠桿效應。
（4）負債具有擋避應稅所得額的功效，其特點是負債比率與成本水平越高，帶來的節稅作用越大。例如，沒有使用負債的方案一與使用負債率50%的方案二，息稅前利潤是相同的，而實際稅負相差為11.88萬元。原因是方案二的負債利息成本36萬元（6000000×6%）一定程度上擋避了相應的應稅所得額，減少應納稅額11.88萬元（360000×33%）。同樣道理，由于方案三負債成本產生的應稅所得額擋避稅額數量更大，因而節稅效果更加明顯。
方案四中，由于使用的負債總額超過了臨界點，節稅利益最終超過風險成本的增加，導致企業的所有者權益下降，已經脫離了稅收籌劃的初衷。
雖然方案五的節稅效應最大，但由于出現企業所有者權益收益率水平的下降也就是說節稅的機會成本超過了節稅的收益，最終導致企業收益的減少。
三、稅收籌劃的注意事項
（一）必須遵守國家的法律法規
一是稅收籌劃必須限定在稅收法律許可的范圍內，不能違反稅收法律規定和國家財務會計法規及其他經濟法規。二是稅收籌劃必須隨時關注國家法律法規的變更。稅收籌劃都是在特定背景下制定的，一旦有關的法律法規發生變更，財務人員必須盡快對稅收籌劃方案進行修正和完善，否則，將給企業帶來不必要的損失。
（二）必須進行成本效益分析
無論多么好的籌劃方案，它在給納稅人帶來稅收利益的同時，也會因籌劃和實施該方案本身付出額外的成本。同時，還存在因為選擇該籌劃方案而不得不放棄其他方案而失去相應的機會收益。只有新發生的費用或損失小于獲得利益的籌劃方案才是合理可行的。此外，稅收籌劃還必須要考慮企業的整體利益，只有給企業整體帶來最多利益的籌劃方案才是可取的最優的方案。
結合筆者的工作總結，現階段主要面臨以下三個方面的挑戰：1.因業務外包所面臨的挑戰。供電企業承擔著電力基礎設施建設任務，在開展該項任務時一般采取外包的方式，交由承建方執行，供電企業與承建方之間以合約的形式明確各自的權益與職責。承建方在開展基建建設時存在著原料采購需要，這其中時常出現承建方向不具有增值稅開具資格的供應商采購原材料。顯而易見，這就無法使供電企業通過進項稅抵扣來降低增值稅納稅額。在多次干預下部分承建方仍存在著上述采購行為，所以這就因業務外包而面臨挑戰。2.因部門壁壘所面臨的挑戰。供電基礎設施建設的規模往往較大，如針對新建商品房小區的供電基礎設施建設項目，還比如因擴容需要而開展供電基礎設施建設項目。在項目實施中，財務部門在稅收籌劃時處于被動的境地，即財務部門與企業施工部門之間存在著職能壁壘。因此，財務部門往往在采購活動已經發生，以及會計憑證已經開具之后才獲知情況。這就意味著，供電企業將增加在本月度的增值稅繳納額度。由此，這也是筆者提出需在組織建設視角下來開展主題討論。3.因內控缺位所面臨的挑戰。供電企業可以抵扣的進項稅名目較多，其不僅含有上文所提到的原材料采購費用，還含有用工費用和電力產品增值額。面對營改增稅制改革的全面推行，供電企業（特別是基層供電單位）的財務部門，或者因財務人員的稅收籌劃經驗所限，或者因財務內控模式存在著短板，可能會由于內控缺位而使稅收籌劃面臨挑戰。
二、稅收籌劃能力建設的著力點
這里拋開稅收籌劃技巧存而不論，針對以上所提出的三大挑戰，從組織建設視角出發應著力于以下三點：1.著力于推行全員參與下的稅收籌劃。在傳統視域下，稅收籌劃工作似乎為財務部門的專屬職能范圍。然而，從上文所列舉的挑戰中可以發現，為了防止在稅收籌劃中出現系統性風險，則需要推行全員參與下的稅收籌劃模式。這里的全員歸屬于不同的職能部門，他們在開展諸如采購和外包活動時，應具有稅收籌劃意識，并在供應商選擇、會計憑證規范化上盡責。這里就引申出一個需要解決的問題，即如何在全員范圍內精準實施稅收籌劃知識培訓。2.著力于重塑供電企業組織運行架構。基層供電企業的組織架構屬于直線職能型，總公司的組織架構則為事業部型。但無論以何種組織架構形態出現，其都或多或少的存在著職能壁壘問題。我們無法在供電企業內部開展組織變革的情形下，則需要著力于重塑供電企業組織運行架構，即以財務部門為核心、以會計管理為手段，全過程對各部門的經濟活動進行跟蹤與督導。筆者需要指出的是，稅收籌劃能力建設的中堅力量仍是供電企業的財務人員。3.著力于形成共享下的知識外溢效應。從上文“第三個挑戰”中可以知曉，供電企業財務部門的人員并不一定具備稅收籌劃的“經驗”。筆者之所以強調“經驗”二字在于，稅收籌劃工作需要在合規的基礎上降低企業的納稅額，而供電企業每個月度、每個季度的經濟活動內容多樣，所以稅收籌劃經驗所涵蓋的“知識”和“自覺”，能夠保證相關工作被高效的完成。為此，這里需著力于在財務部門人員間，形成經驗共享下的知識外溢效應。
三、稅收籌劃能力建設的路徑
根據以上所述，稅收籌劃能力建設的路徑可從以下四個方面來構建：1.將規范化的經濟活動意識引入企業日常工作中。供電企業稅收籌劃的前提為規范化的會計活動，而會計活動又是對企業經濟活動的記錄，所以在提升稅收籌劃能力時，應落腳于在全員范圍內樹立規范化的經濟活動意識。班組作為供電企業的基本工作單元，班組負責人應承擔起傳遞、踐行規范化經濟活動意識和行為的職責。供電企業應在黨建工作的助推下，對各級干部營造出執行規范化經濟行為的思想文化環境，同時建立起規制行為失范的懲戒措施來。2.結合部門工作范疇定向開展稅收籌劃知識培訓。正如上文所指出的，稅收籌劃能力建設需要發揮供電企業全體員工的聚合力，這樣才能對企業會計活動實施全過程質量管理，最后為稅收籌劃工作提供良好的前提。筆者建議，財務部門、人力資源部門應協同完成知識培訓任務。其中，人力資源部門應解構出各職能部門的工作內容范疇，財務部門則抽調相關人員整合與部門工作內容相聯系的稅收籌劃知識，以注意事項的講解方式對部門員工開展定向培訓。3.提升財務部門職能地位并依托信息化管理平臺。在無法實現組織變革的情形下，供電企業管理層應以正式制度安排的形式提升財務部門的職能地位，職能地位的提升可以從對部門績效考核權限和權重中來體現。這里所依托的信息化管理平臺，主要由財務管理信息系統與其他企業管理信息系統融合而成。在運行信息化管理平臺時，財務部門需在線對供應商或其他交易方的納稅資質進行審核，并且財務制度設計中要求企業經濟活動中所產生的會計憑證，應由交易方直接以電子憑證的形式傳遞給財務部門。4.在財務部門培育學習型文化建立經驗交流制度。供電企業在長期的發展過程中形成了任務驅動型的工作模式，這就在一定程度上弱化了財務內控能力的建設。不難知曉，這直接關系到稅收籌劃能力的建設問題。對此，應以物質激勵、行為示范、制度建設等途徑，在財務部門培育學習型文化。在每周的業務學習中，可以圍繞預設的稅收籌劃議題開展研討，要求每位財務人員都需以書面形式宣讀自己的稅收籌劃思路。在以總會計師為主導的經驗交流中，通過群策群力來實現知識外溢效應。
居民收入水平的提高，收入組成的多元化，使得大眾需要繳納的個人所得稅日益增多，而繳納稅金的多少直接影響人民生活質量，在西方國家，納稅人對納稅籌劃早已是耳熟能詳，而在我國，納稅人對納稅籌劃還處于不能正確理解和運用的階段，再加上稅務機關的依法治稅水平距離發達國家尚有距離，尤其是個人所得稅征管水平低造成的各種問題，導致征納雙方對各自的權利和義務都不夠了解。尋求公平稅負，尋求稅負最小化，是納稅人的普遍需求，也是納稅人的一項權利。我國正處于稅制變動頻繁復雜的階段，如何在保證個人消費水平的穩定和提高的同時又不增加納稅負擔，成為個人所得稅納稅籌劃的職責所在。
2納稅籌劃的發展歷程及意義
2.1納稅籌劃發展歷程
（1）納稅籌劃在國外的發展。納稅籌劃思想的提出最早是由英國上議院議員湯姆林爵士于20世紀30年代在“稅務局長訴溫斯特大公”一案中提出的，他說“任何人都有權安排自己的事業，依據法律這樣做可以少繳稅。為了保證從這些安排中得到利益……不能強迫他多繳稅”。這是法律第一次對稅收籌劃做出認可；納稅籌劃于20世紀50年代呈現出專業化發展態勢，1959年成立的歐洲稅務聯合會明確提出納稅籌劃的概念；與此同時，納稅籌劃的研究也開始向縱深化發展；目前在歐美等發達國家，納稅籌劃在理論上有比較完整的研究成果，在實踐中也得到了廣泛的應用，納稅籌劃已經進入到比較成熟的階段。
（2）納稅籌劃在國內的發展。我國納稅籌劃的起步比較晚，從20世紀80年代開始，納稅籌劃與偷稅漏稅進入分離階段；90年代納稅籌劃開始與避稅節稅相分離，在此階段我國出現了第一部納稅籌劃專著《稅收籌劃》，由我國著名經濟學家唐翔編著，此書首次將避稅與納稅籌劃區分開來；2000年后納稅籌劃進入公開化階段，政府確立了納稅籌劃的法律地位，國家稅務總局在機關報《中國稅務報》開辟了納稅籌劃專欄，明確了納稅籌劃的積極意義。以此為契機，全國各高校、研究機構紛紛舉辦納稅籌劃培訓班，普及稅務知識。由于個人所得稅稅負的輕重直接關系到納稅人及家庭的凈收入，因此個人所得稅納稅籌劃成為納稅籌劃的重點。
2.2個人所得稅納稅籌劃的意義
（1）有助于納稅人實現利益最大化，維護自身利益。納稅義務人在不違反國家稅法的前提下，提出多個納稅方案，通過比對選擇稅負最少，對自己最有利的方案，一方面可以減少個人所得稅繳納的稅金，另一方面可以延遲現金流出的時間，從而獲得貨幣的時間價值，提高資金的使用效率，實現經濟利益的最大化，這正是個人所得稅納稅籌劃要達到的最終目的。
（2）有助于納稅人增強納稅意識。納稅人意識包括三個層面：第一層面是納稅意識淡薄，納稅人通常采用偷稅、漏稅、抗稅等非法手段來減少誰進的繳納；第二階段是依法納稅，接受監督，此時運用的手段為合理避稅、節稅；第三個層面是運用稅法知識，采用合理的方法對個人所得進行籌劃，減少稅金的繳納，維護自身利益。因此，合理運用個人所得稅納稅籌劃是納稅人稅收意識增強的表現。
（3）有助于國家不斷完善稅收政策。個人所得稅納稅籌劃是針對稅法中尚未明確規定的行為及稅法中優惠政策而進行的，是納稅人對國家稅法以及有關稅收政策的反饋。充分利用納稅人納稅籌劃行為反饋來的信息，可以完善現行法律法規和改進有關稅收政策，進而可以不斷完善和健全我國的稅法和稅收制度。
3個人所得稅納稅籌劃的實施及注意事項
3.1將個人獲得的收益轉化為對企業的再投資
為了鼓勵企業與個人進行投資和再投資，國家規定對于企業的留存收益不再征收所得稅。因此，個人可以將購買股票、企業債券獲得的利息、分紅等收益留存在企業作為對企業的再投資。企業將這些投資以債券或股權的形式記到個人名下，這樣就可以有效的對個人所得進行納稅籌劃，既可以保護個人的利益，也對企業的發展產生推動作用。
3.2均衡納稅人的收入
個人所得稅通常采用超額累進稅率，納稅人的應稅所得越多，使用的稅率就越高，因此納稅人的平均稅率和實際有效稅率都可能提高。所以在納稅人收入總額既定的情況下，將收入均衡分攤到各個納稅期間，以避免收入大起大落增加納稅人的稅收負擔。
3.3延遲納稅時間
為了方便納稅人繳納稅金，個人所得稅規定了納稅期限，允許納稅人在規定時間內任意選擇時間繳納稅金。延遲納稅時間，可以在不減少納稅總量的前提下獲得貨幣的時間價值，有助于提高納稅人的資金使用率。
3.4利用公積金、保險優惠政策
根據國家相關規定，企業和個人按照國家或地方政府規定的比例計提并向指定機構實際繳納支付的住房公積金、醫療保險，養老金等，不計入個人當期的工資、薪金收入，免征個人所得稅。個人領取以上保險、公積金時也是免征個人所得稅。單位可以充分利用上述政策，以當地政府規定的住房公積金、各類保險最高繳存比例為職工繳納公積金和保險，為職工建立長期儲備。
3.5個人所得稅納稅籌劃應以合法為前提
個人所得稅納稅籌劃是在對稅法體系進行認真比較分析后做出的納稅最優化選擇，它從形式到內容都是合法的，是受到稅法和稅收政策保護的。
3.6個人所得稅納稅籌劃具有風險性
由于我國經濟高速發展，稅法與稅收體制改革迅速，使得納稅籌劃帶有大量不確定性因素，有可能達不到預期效果。另外，稅法中比較模糊的概念有可能使稅務當局與納稅人的理解產生分歧。因此，在進行個人所得稅納稅籌劃時，不僅要掌握納稅籌劃的基本方法，還要了解征稅主體對納稅籌劃的認定和判斷。
4結語
[關鍵詞] 中小企業；稅收籌劃；稅收政策；問題；對策
[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] B
[文章編號] 1009-6043（2016）12-0117-03
前言
稅收籌劃的主要含義是企業進行財務管理時，在堅持國家稅收政策和法律法規的基礎上，為了實現企業生產效益和經濟利益的最大化，需要對企業的投資、經營和生產活動，從而達到企業稅款節約的目的，實現企業稅后效益的增多。稅收籌劃本身與偷稅和漏稅存在著根本上的區別，是憑借法律獲得的企業正當權利，對企業所以的財務活動進行的規劃，是企業合法的事業性籌劃，可以使企業在生產和經營過程中降低納稅成本，提高稅后利潤收益，有效憑借稅收政策中的經濟條款的使用，為企業爭取額外的稅收收益；同時企業還可以通過稅收籌劃對國家各項法規進行分析，有利于企業了解國家的法律，同時制定出具體的針對對策。
一、中小企業稅收籌劃概述
（一）稅收籌劃的含義
國內外的稅收籌劃研究學者對稅收籌劃的含義進行了不同角度和不同側重點的解釋，我國的眾多學者也從不同的角度和側重點對稅收籌劃進行了定義，但是總體上來看，大部分的學者認為稅收籌劃需要符合國家的法律法規和規章制度，或者而言是不違反現有的稅收法律規定。企業稅收籌劃的目前十分明確，繳納最少的稅收，盡量降低企業的稅收負擔，實現企業最大的稅后利潤。總之稅收籌劃的含義是企業遵循國家稅收法律的規定和政府的要求，為了實現節稅，對企業的生產經營、投資和財務活動進行提前規劃和安排。企業的整個籌劃從形式以至內容都是合法的。
（二）稅收籌劃的原則
1.依法性原則。中小企業在進行稅收籌劃時需要遵守國家法律和相關的政策，只有在這個前提下，可以保證稅收籌劃的方案被國家稅務部門所認可和接受，否則會受到相關部門的處罰。中小企業與國家稅務部分是征納關系，稅收法律是衡量雙方行為的共同法則，中小企業作為納稅的義務人，進行稅收籌劃時必須承擔相應的法律責任。
2.服從于財務管理目標原則。在企業進行財務管理時，稅收籌劃作為其管理的一個子系統，籌劃時需要根據財務管理的總目標實施。企業稅收籌劃的主要目的是降低企業的稅收負擔，但是稅收負擔并不一定會降低企業的經營成本和提高企業的經濟效益。所以企業進行稅收籌劃時，需要考慮企業財務管理的總目標，才能達到通過稅收籌劃降低企業稅負的目的。
3.綜合性原則。中小企業進行稅收籌劃時，需要立足于企業所以稅負的減輕，而不是只是關注某個稅種稅負的減輕，因為企業各個稅種之前都是互相關聯的；此外企業進行稅收籌劃時，不是對企業的稅負進行簡單的比較，而且還需要對資金的時間價值進行考慮。
4.事先籌劃原則。中小企業需要認識到稅收籌劃是一種經濟規則，需要有長期的計劃和周密實施。在企業的經濟活動中，納稅人的納稅義務存在一定的滯后性，這種特點在客觀角度提供給納稅人對稅負進行提前規劃的可能性。企業在事前對稅收進行籌劃，應該從企業經營、投資、理財等進行提前計劃和實施。因此企業需要盡量減少應稅行為的出現，以此降低企業的稅收負擔。如果企業在經營、投資、理財等活動完成后，進行稅收籌劃，那么唯一的方法就是偷稅、漏稅以及欠稅等違法行為，不可能進行事后的稅收籌劃。
二、我國中小企業進行稅收籌劃的重要意義
（一）完善財務管理制度
稅務管理作為企業財務管理的重要組成部分，兩者之間相輔相成，共同促進，中小企業良好的財務管理可以提高稅務管理水平，良好的稅務管理有助于企業實現財務管理的目標。我國中小企業呈現著所有權與經營權高度統一的特點，企業的集權現象嚴重，財務控制與管理方面相對薄弱，而且中小企業不需要對外公開自身的財務狀況和財務信息，所以很難建議現代企業財務管理制度，無法建立專業的財務管理制度和稅收管理制度。因此需要在客觀上對中小企業的會計進行核算，對企業各個關節的財務工作進行管理，不斷提高企業財務工作人員在會計、稅收等方面的專業水平，以此完成中小企業財務管理制度。
（二）有利于防范和降低涉稅風險
中小企業實現正確有效的稅收籌劃，需要全面了解與熟悉國家稅收法律法規和相關政策，企業進行稅收籌劃的過程和結果都需要在法律允許的基礎上進行。中小企業在實施稅收籌劃和尋找最佳的納稅方法時，企業也是學習國家稅法、研究國家稅法、理解國家稅法并且正確靈活運用的過程。中小企業通過對稅法的詳細了解和學者，可以提高自身納稅自查的能力，在稅收繳納之前實施全面的檢查，清除企業在納稅方面存在的隱患。企業在掌握和了解納稅技巧，可以完善自身納稅方案的設計，從而通過合法的稅收籌劃為企業獲得更多的經濟效益，也降低了企業違反法律的風險。
（三）有利于中小企業獲得直接經濟利益
因為國家的稅收具有強制性、由于稅收具有強制性、無償性和固定性的特點，所以稅收企業無法避免的一項經營成本，必定會使企業自身利潤降低，稅收與利潤之前呈現此增比長的關系。中小企業通過稅收籌劃，可以在堅持國家法律的基礎上減少納稅金額或者不納稅，增加企業的直接經濟利益。對于我國中小企業來說，因為企業的融資能力有限，流動資金不足，使我國很多中小企業經常出現現金短缺、資金鏈斷裂、融資難的問題，所以企業通過稅收籌劃獲得的經濟利益就更加重要。
三、我國中小企業稅收籌劃的一般方法
（一）中小企業組織形式選擇的稅收籌劃
1.中小企業中的有限責任公司和合伙企業的稅收籌劃。合伙企業與有限責任公司的稅收待遇是不同的，合伙企業不需要繳納企業所得稅，需要投資者個人繳納個人所得稅，有限責任公司不僅需要繳納企業所得稅，而且股東還需要繳納個稅。因此企業進行稅收籌劃時，需要根據自身的情況，選擇最適合的企業注冊類型。雖然合伙企業不需要繳納企業所得稅，具有這一優勢，但是還是需要根據合伙人與股東、有限責任公司所承擔的稅負進行比較，從出資人數、財務預算、預計利潤等角度選擇最有利于企業自身的組織形式。
2.有限責任公司和合伙企業的稅收籌劃。企業投資最后注重的是經濟收益，因為目前國家稅法對這兩種企業的納稅征收標準不同，所以企業的稅后利潤也是不同。其中流轉稅的征繳是相同的，但是二者在所得稅的繳納上存在較大區別。
3.個人獨資企業與一人有限責任公司。如果個人投資經營企業，可以把個人獨資企業分為合伙企業，這樣可以減少稅負。根據國家規定，個人獨資企業與合伙企業的經濟所得都是繳納個人所得稅，個人獨資企業以全部的經營收入為納稅所得，合伙企業根據全部經營所得和合伙分配的比例繳納應稅所得額。
（二）中小企業融資中的稅收籌劃
1.中小企業融資結構稅收籌劃。我國中小企業可以使用股權性融資、債券性融資、企業保留盈余三種方式，還包括融資租賃以及政府基金等。在企業的資本中，負債和資本金的融資方式是存在區別的，權益資本需要定期支付股息，可以在所得稅前進行扣除，事實上可以為企業增加額外的收益；反之負債會導致企業資本家風險的增加，而且還會降低企業的經濟收益。如果企業的投資者和債權人很可能提高資金報酬率，獲得補償，導致企業的資金成本提高，抵消納稅減少帶來的收入。
2.中小企業融資利息稅收籌劃。中小企業融資利息進行稅收籌劃，首先根據財務制度來看，企業用于籌資的利息支出，在籌建期間產生的，從企業投產經營算起，按照不少于五年的期限進度費用的分攤，計入到財務費用中；其次中小企業進行銀行貸款時，盡力辦理貸款的展期業務；最后借貸雙方最好一次性簽好借款合同，以減少不必要的印花稅。
3.中小企業融資租賃稅收籌劃。融資租賃的出現為我國中小企業實現設備更新和生產的擴大提高了條件，簡單快速而且減少了融資機構承擔的風險。融資租賃方式可以減輕因為設備更新帶來的資金壓力，企業不需要一次性支付很多現金，可以在設備的使用期限內進行分期償還，避免企業出現資金周轉困難的問題。融資租賃作為一種特殊的融資方式，如果中小企業做好稅收籌劃，有利于降低其經濟負擔。
（三）中小企業會計核算中的稅收籌劃
中小企業會計核算中的稅收籌劃主要從以下幾個方面進行：一、存貨計價方法。我國企業所得稅繳納實現比例稅率，在這種模式下，物價下跌可以使用先進先出法，提高本期發出存貨成本，適當減少當期的收益，以減輕所得稅稅負；物價上漲時，可以使用加權平均法進行計價，可以避免因為銷貨成本的變化對企業各期利潤產生影響，同時也可以減少資金安排的難度。二、固定資產折舊方法和折舊年限的選擇。目前企業可以選擇直線法和加速折舊法對固定資產進行折舊計算，兩種方法總折舊額一致，但是不同時期提取的折舊額存在差別，進而對企業各期成本費用和企業所得稅稅額產生影響，所以企業可以根據固定資產和自身的情況，選擇最合適的折舊計算方法，以實現稅收籌劃。
（四）中小企業投資中的稅收籌劃
1.投資行業的稅收籌劃。由于國家地區和行業發展的不平衡，國家在行業和產業的投入也是不均衡的，因此中小企業需要對國家的方針政策進行及時的解讀，進行投資時權衡利弊，投資那些國家大力提倡和鼓勵發展的產業，同時在國家鼓勵的行業建立新興企業，享受稅法給予的節稅權利。
2.投資方式的稅收籌劃。中小企業選擇投資方式時，主要有無形資產投資和有形資產投資，有形資產可以把折舊費和攤銷費進行稅前扣減，以實現削減稅基的目的；而且資產還會出現高估價值的可能性，這樣可以節省成本，同時累計折舊和攤銷費用的增加，還減少所得稅稅基。
（五）中小企業日常經營管理中的稅收籌劃
中小企業日常經營管理中的稅收籌劃主要從以下三個方面入手：一、采購管理。我國的中小企業大部分都屬于小規模納稅人，進行商品采購時，可以向稅務機關申請代開專用發票，而且小規模納稅人經營方式靈活，在一定程度上不會影響、甚至減輕購貨方的增值稅負擔。此外進行結算時，最好使用賒購或者分期付款的方式，盡量減少現金的直接支付。二、銷售管理。在中小企業的營銷活動中，總體來看折扣銷售方式要由于銷售折扣方式，盡量避免出現代銷的經濟行為。三、薪酬管理。薪酬作為企業必須給員工發放的費用，需要盡量避免出現不經濟與不合理的支付，實現經濟支出與收益的最優組合。企業在薪酬發放時，可以把季度獎、年度獎等分發到員工每個月的獎金當中，這樣可以增加員工的實際收入，而且達到激勵員工的目的。
四、我國中小企業稅收籌劃存在的問題
（一）缺乏對稅收籌劃的正確認識
首先，企業缺乏對稅收籌劃的正確認識，由于我國稅收籌劃起步較晚，很多企業對稅收籌劃的意義并沒有足夠的認識，將其視作偷稅、漏稅。其次，很多企業對稅收籌劃的目的也不夠明確，稅收籌劃并非是少繳稅，而是使稅收負擔得到降低，然而在選擇稅收籌劃方案時，最低的繳稅并不代表是企業最優的方案。在稅收籌劃中，必須以企業價值最大化的財務管理為目標，如此才有利于實現企業發展戰略。最后，目前關于稅收籌劃的理論研究也存在不足，進而影響到我國稅收籌劃的廣泛開展。
（二）稅收籌劃人才匱乏
目前，我國中小企業的稅收籌劃從業人員的綜合素質普遍不高，大部分屬于財務人員，知識面并不夠廣泛。而稅收籌劃工作對從業人員的知識水平有著較高的要求，不僅需要在財務知識方面具有一定水平，同時對相關稅法、法律與管理等方面的知識有所理解，然而我國這一方面顯然存在人才匱乏問題。基于這一背景，企業稅收籌劃水平并不高，在范圍上相對較窄，能以考慮全局，對于企業長遠發展有著不利影響。
（三）企業稅收籌劃水平有待提升
從深度上來講，企業稅收籌劃具體可以分為初級籌劃、中級籌劃以及高級籌劃。其中初級籌劃是以對額外稅負的規避為立足點；中級籌劃則需要對相關方案的稅負差異進行全方位的考慮與分析，以此來選擇最優的經營決策；高級籌劃則是指對相關措施加以利用，例如呼吁、申訴、反映等，對涉及到自身利益的稅收政策進行爭取。就現階段我國中小企業稅收籌劃水平來看，大部分企業的水平依然有待提升。
五、我國中小企業稅收籌劃完善對策
（一）做好稅收籌劃的基礎工作
中小企業做好稅收籌劃的基礎工作，首先需要優化財務管理工作，規避涉稅風險。建議健全企業的會計賬簿，按照法律規定做好各項折舊和費用，按照稅法可以享受優惠的項目，一定要在期限內提出，避免超出期限無法享受優惠；其次還需要做好納稅管理工作，規避稅收懲罰。稅收懲罰作為企業的額外支出，應該盡量避免。中小企業需要嚴格遵守國家的法律與法規，嚴格按照稅法的要求執行，定期進行稅務登記和企業信息，尤其是避免出現偷漏稅行為的發生，一旦出現上述違法行為，不僅會使企業受到經濟利益的損失，而且還會對企業的信譽造成影響；最后建立良好稅企關系。首先中小企業需要認識到在稅收征納中的關系，企業作為被管理的對象，應該服從納稅機關的管理，積極配合納稅工作；其次加強與稅務部門的溝通，增進交流，熟悉納稅的工作流程和注意事項；最后還需要堅持依法納稅，對于征稅部門不正常的行為要學會拒絕，既要維護企業自身的合法利益，同時也不能損害國家和集體的權益。
（二）樹立稅收籌劃理念，從整體上進行籌劃
我國的中小企業需要樹立稅收籌劃理念，從整體上進行稅收籌劃，不能盲目追求應納稅額的降低，而忽視稅收籌劃為導致的經濟后果。在進行稅收的實際籌劃時，部分籌劃計劃的效果真正實施起來存在一定的問題。所以中小企業需要綜合考慮各方面的影響，樹立正確的稅收籌劃理念。
（三）加快建設稅收籌劃體系
中小企業稅收籌劃的快速發展與完善，離不開國家、政府和中小企業自身的努力，同時還需要社會的相關中介結構的幫助，缺少社會化的服務體系，中小企業的稅收籌劃很難健康的發展起來。加快建設稅收籌劃體系，首先需要學習國外先進的稅收籌劃方式，使其促進稅收籌劃體系的建設；其次還需要把稅收引入法制化的管理渠道，使其在法律的管理下健康發展；再次做好稅收籌劃機構自身綜合能力的增強，提高我國社會稅收籌劃機構自身的強化，提高其綜合素質；最后樹立社會稅收籌劃風險意識。
（四）強化中小企業風險防范意識
因為我國中小企業在市場競爭中，面臨著激烈的市場競爭，使其稅收籌劃的風險性加大。所以中小企業在進行稅收籌劃時，需要及時掌握國家在稅收政策和法律上的變化與調整，對不同的繳稅計劃進行評估與測算，發現其中存在的風險，選擇最有利于中小企業發展的稅收籌劃方案。
五、結語
中小企業作為我國社會主義市場經濟的重要組成部分，對國家的稅收做出了巨大的貢獻。中小企業面臨著嚴峻的市場環境，需要做好稅收籌劃，在法律允許的范圍內把納稅金額降到最低，提高自身的稅后經濟效益。中小企業的稅收籌劃不僅可以促進企業自身的發展，同時也有利于我國社會主義市場經濟的發展。
[參 考 文 獻]
[1]谷文輝.論基于新企業所得稅的中小企業稅收籌劃[J].中國商貿，2013（26）：76-77
關鍵詞：稅務籌劃；會計處理；財務管理；利益博弈；利潤分配
1從企業的利益博弈看稅務籌劃與會計處理、財務管理的關系
稅務籌劃與會計處理、財務管理是企業管理活動的一部分，有著共同的企業主體。我們可以按照企業與利益相關者利益博弈的激烈程度，將其利益關系劃分為利益對抗、利益關聯、利益影響三個等級。在不同的利益博弈等級中，企業的稅務籌劃、會計處理和財務管理將面臨著不同的利益博弈對象，如下表1所示：
2稅務籌劃在會計處理中的應用
2.1收入結算方式的選擇
企業銷售貨物結算方式不同，其收入確認的時間也不同，納稅月份也有差異。稅法規定：直接收款銷售以收到貨款或取得索款憑證，并將提貨單交給買方的當天為收入確認時間；采有托收承付或以委托銀行方式銷售貨物，發出貨物并辦好托收手續當天為收入確認時間；采用賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為收入確認時間；而訂貨名銷售和分期預收方式以交付貨物時為收入確認時間。這樣，通過銷售方式的選擇，控制收入確認時間來加以籌劃，可以合理歸屬所得年度，達到獲得延緩納稅的稅收利益。
2.2費用列支的選擇
對費用列支，稅務籌劃的指導思想是在稅法允許的范圍內，盡可能地列支當期費用，預計可能發生的損失，減少應交所得稅和合法遞延納稅時間來獲得稅收利益。通常做法是：（1）已發生的費用及時核銷入賬，如已發生的壞賬、存貨盤虧及毀損的合理部分都應及早列作費用；（2）能夠合理預計發生額的費用、損失，采取預提方式及時入賬，如業務招待費、公益救濟性損贈等應準確掌握允許列支的限額，將限額以內的部分充分列支；（3）盡可能地縮短成本費用的攤銷期，以增大前幾年的費用，遞延納稅時間，達到節稅的目的。
2.3長期投資核算方法的選擇
長期投資的核算方法有成本法和權益法兩種。投資比重低于25%時采用成本法；高于25%而低于50%，但能對被投企業的經營決策產生重大影響時，或者雖然低于25%，但能對被投企業施加重大影響時及超過50%時宜采用權益法。可見，這一規定有一定的選擇空間。
一般來說，如果被投資企業先盈利后虧損則選用成本法，反之則選用權益法。
2.4折舊和攤銷方法的選擇
固定資產折舊、無形資產和遞延資產攤銷是繳納所得稅前準予扣除的項目，在收入既定的情況下，折舊及攤銷額越大，應納稅所得額就越少。會計上可用的折舊方法很多，加速折舊就是一種比較有效的節稅方法。另處，企業財務制度雖然對固定折舊年限、無形資產和遞延資產的攤銷期限作出了分類規定，但有一定的彈性，對沒有明確規定折舊或攤銷年限的資產盡可能選擇較短的年限，將該固定資產折舊計提完畢。由于資金存在時間價值，這樣因增加前期折舊額，把稅款推遲到后期繳納，相當于依法從國家取得了一筆無息存款。
2.5存貨計價的選擇
依現行會計準則的規定，存貨發出的計價方法主要有五種：先進行出法、加權平均法、移動平均法、個別計價法和毛利率法。采用何種方法對本企業有利，企業必須認真的籌劃。
一般來說，物價下降的情況下，采用先進先出法比別的計算方法計算出來的期末存貨低，從而加大當期成本，減少當期應稅所得額。在當前企業普遍感到流動資金緊張的情況下，延緩納稅無疑從國家取得一筆無息貸款，使企業在本期有更多的資金可供利用，產生效益。
2.6資產計價會計處理方法的選擇
資產的計價直接影響到財產稅的計稅基數。房產原值一次減除10%~30%的余值按1.2%的稅率計算繳納，房產原值是指房屋、與房屋不可分割的各種附屬設備或一般不單獨計算價值的配套設施。稅法同時規定：“附屬設備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網、照明線從進線盒連接管算起”。這就為房產核算作出了明確地規定。因此企業在建設房屋工程時，必須明確區分屬于房產的附屬設備、配套設施和不屬于房產的附屬設備、配套設施的價值，并在會計賬薄中分別記錄。此外，企業使用的中央空調，如何入賬也很關鍵。有時房產原值中包括中央空凋設備，但如果中央空調設備作單項固定資產入賬，單獨核算并提取折舊，則房產原值不應包括中央空調設備。關于舊房安裝空調設備，一般都作單項固定資產入賬，不應計入房產原值。因此，企業應獨立核算中央空調設備，以減少企業的房產稅支出。
3稅務籌劃在財務管理中的運用
3.1籌資決策中的財務籌劃
對于一個企業來講，不同的籌資方式組合將會給企業帶來不同的預期收益，同時也會使企業承擔不同的稅負水平。這就要求投資者必須在籌資決策中作好稅務籌劃分析工作。按照稅法規定，納稅人在生產經營期間所形成的負債利息支出可以在稅前扣除，享受所得稅利益。相比之下，股息是不能作為費用列支的，只能在企業的稅后利潤中進行分配，因此，企業就可以通過資本結構的合理搭配來實現財務籌劃的目的。一般來說，為獲取較低的融資成本和發揮利息費用抵稅效果，企業內部集資和企業之間拆借資金方式籌資最好；金融機構貸款次之；自我積累方法效果最差。企業在分析籌資中的稅收籌劃時，應著重考察資金結構和籌資方式問題，特別是負債比率合理與否，不僅制約著企業的風險和成本的大小，而且在很大程度上影響企業的稅負及稅后收益。由于負債的利息記入財務費用能抵扣應稅所得額，從而減少了企業應交所得稅。在稅前投資收益率大于負債成本率的前提下，負債比率越高越好。隨著負債比率的提高，企業的財務風險各融資成本會加大。當負債的成本率超過了息稅前的投資收益率時，負債反而達不到節稅目的。
3.2投資決策中的稅務籌劃
（1）組建形式的選擇。
投資者在設立企業時，有幾種形式可供選擇。企業組建形式不一樣，稅收政策也各異。以有限責任公司與合伙經營相比較，有限責任公司要又重納稅，即先交公司所得稅，再交個人所得稅；而合伙經營的業主，只須交個人所得稅。在組建時采用何種形式，當事人應根據自身特點和需要慎重籌劃。
（2）設置分支機構的選擇。
對于企業來說，隨著業務的擴張，勢必面臨在其下設置分公司和子公司的選擇，那么是設置分公司好還子公司好？哪個對企業更有利？這是一個值得深思的問題，因為兩者在稅收上截然不同。分公司相當于一個辦事處，其優點在于它不是獨立法人，所發生的虧損或損失可沖抵總公司賬面利潤；此外，還可不交納資本注冊費、印花稅等費用。缺點在于它不是獨立的法人，不能享受相關的稅收優惠，如減免稅、退稅等。子公司雖然有稅收優惠，但由于是獨立法人，需獨立承擔民事責任，獨立承擔虧損。總公司應權衡利弊后決定。從納稅角度講，在剛開始設置分支機構時以分公司為優，因為在設立初期虧損性大些。一旦分公司成熟后，可適時轉化為子公司，以便獲得稅收優惠的好處。
（3）投資地區行業的選擇。
無論是國內投資還是國外投資，企業都必須認真考慮和充分利用不同地區的稅制差別及區域性稅收優惠政策。我國規定：老區、少數民族地區、邊遠山區、貧困地區新辦的企業，經主管稅務機關批準后，右減征或免征所得稅3年；而在特區、沿海開放城市及國務院批準的高新技術產業開發區的高新技術企業所得稅一般為15%，而其它地區為33%。因此，企業應選擇這些有稅收優惠的地區進行投資。這樣，不僅可少交稅，而且完全符合政策導向和稅法立法意圖，于己于國都有利。國家規定：“國務院批準的高新技術產業開發區的高新技術企業按15%征收所得稅。”為了支持和鼓勵第三產業，規定：“投資于第三產業，可按產業政策在一定期內減征或免征所得稅”等。近幾年，國家為配合住房制度改革和全面啟動房地產，出臺了一些稅收優惠政策。對國家限制發展的行業，國家則對其課以重稅，以上種種國家關于投資行業的稅收優惠差異，給投資者提供了更多的投資選擇。這要求投資者在投資決策前，必須充分了解和掌握國家關于投資方面的稅收政策，認真進行稅收策劃，合理減輕企業的稅負。
3.3利潤分配中的稅務籌劃
企業的股利分配形式一般有現金股利和股票股利兩種。根據稅法規定，股東取得現金股利須交個人所得稅，而取得股票股利卻不交稅。因此，企業要從發展前景來籌劃發放多少現金的股利，從而對企業和股東都有利。
4稅務籌劃應注意事項
4.1堅持經濟原則
企業在稅務籌劃實施過程中，會發生種種籌劃成本，因而企業在進行稅務籌劃時，必須先對其預期收入與成本進行對比。只有稅收籌劃所帶來的收益大于其成本時，稅收籌劃才可行，否則要放棄。
4.2全局觀
要以整體觀念來看待不同的稅收籌劃方案，制訂最佳經濟決策。由于稅收籌劃是以實現企業整體利益最大化為目標，這就要求企業在進行稅收籌劃時，既要考慮國家宏觀經濟政策，又要結合企業本身特定環境、經營目的來選擇，不能只注重某一納稅環節的個別稅負高低。也就是說，稅收籌劃的正確態度是以企業的整體利益為出發點，細致分析一切影響和制約稅收籌劃的條件和因素，選擇可能使企業稅負并非最輕，但卻使企業整體利益最大化的方案。
4.3守法
稅收籌劃是利用稅收政策優惠的規定、納稅方案的選擇及收支的適當控制等途徑來獲得節稅利益。它是一種合法的行為，因此企業在進行稅收籌劃時，必須以稅法條款為依據，不亂攤成本費用，不亂調利潤，當有多種可供選擇的納稅方案時，不僅要選擇稅負最低的財務決策，而且要使稅收籌劃行為合法、合理。
5結語
綜上所述，稅務籌劃是在完全符合稅法的前提下進行的，是在納稅義務沒有確定，存在多種納稅方法可以選擇時，企業通過稅務籌劃實現無償使用資金以獲取資金的時間價值，保證賬目清楚，納稅申報正確，及時足額繳稅，不出現任何關于稅收方面的處罰等，從而達到減輕稅負的目的。由此可見，正確進行稅務籌劃對企業的健康快速發展具有重要意義。
參考文獻
［1］王小榮.企業的納稅處理［M］.北京:中國財政經濟出版社,2004.
摘要：業務招待費是指納稅人為經營業務的需要而支付的應酬費用。企業在生產、經營過程中發生招待費用在所難免,而《企業所得稅法》對招待費稅前扣除是限額控制的,企業應加強對業務招待費扣除標準的合理籌劃。
關鍵詞：業務招待費;稅前列支;納稅調整;籌劃
一、業務招待費稅法相關規定
(一)業務招待費的列支范圍
在業務招待費的范圍上,不論是財務會計制度還是新舊稅法都未給予準確的界定。在稅務執法實踐中,招待費具體范圍如下:1.因企業生產經營需要而宴請或工作餐的開支;2.因企業生產經營需要贈送紀念品的開支;3.因企業生產經營需要而發生的旅游景點參觀費和交通費及其他費用的開支;4.因企業生產經營需要而發生的業務關系人員的差旅費開支。
稅法規定,企業應將業務招待費與會議費嚴格區分,不得將業務招待費計入會議費。納稅人申報扣除的業務招待費,主管稅務機關要求提供證明資料的,應提供能證明真實性的、足夠的有效憑證或資料。會議費證明材料包括會議時間、地點、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。如果稅務機關發現業務招待費支出有虛假現象,或者在納稅檢查中發現有不真實的業務招待支出,有權要求納稅人在一定期間提供證明真實性的、足夠有效的憑證或資料,逾期不能提供資料的,稅務機關可以不進一步檢查,直接否定納稅人已申報業務招待費的扣除權。
(二)業務招待費稅務處理的扣除基數
《國家稅務總局關于修訂企業所得稅納稅申報表的通知》(國稅發〔2006〕56號)進一步明確,自2006年7月1日起,《企業所得稅納稅申報表(試行)》規定廣告費、業務招待費、業務宣傳費等扣除的計算基數均為申報表主表銷售(營業)收入。銷售(營業)收入按照會計制度核算的主營業務收入、其他業務收入,以及根據稅收規定應確認為當期收入的視同銷售收入三部分組成。
主營業務收入是扣除其他折扣以及銷售退回后的凈額,納稅人經營業務中發生的現金折扣計入財務費用,其他折扣及銷售退回,一律以凈額反映在主營業務收入中。
其他收入包括按照會計制度核算的營業外收入,以及在資本公積金中反映的債務重組收益、接受捐贈資產、資產評估增值及根據稅收規定應在當期確認的其他收入。對經稅務機關查增的收入,根據規定,銷售(營業)收入是納稅人的申報數,而不是稅務機關檢查后的確定數,稅務機關查增的收入應在納稅調整增加額中填列,不能作為計算招待費的基數。
視同銷售是指會計上不作為銷售核算,而在稅收上作為銷售、確認收入計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。主要包含:1.自產、委托加工產品用于在建工程、管理部門、非生產機構、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面的材料和自產、委托加工產品的價值金額。2.處置非貨幣性資產收入,指將非貨幣性資產用于投資、分配、捐贈、抵償債務等方面,按照稅收規定應視同銷售確認收入的金額。
(三)業務招待費稅務處理的扣除比例
新《企業所得稅法實施條例》對業務招待費扣除比例改變了以前分內、外資企業的不同標準。上述條例第四十三條規定,企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。
二、業務招待費的合理籌劃
(一)最大限度地合理運用扣除比例
稅法規定,企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰,即企業發生的業務招待費得以稅前扣除,既先要滿足60%發生額的標準,又最高不得超過當年銷售收入5‰的規定,在這里采用的是“兩頭卡”的方式。為什么要這樣設計呢?筆者認為,對于業務招待費的發生額只允許列支60%,是為了區分業務招待費中的商業招待和個人消費,所以人為地設計一個統一的比例,將業務招待費中的個人消費部分去除;限制為最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰,是用來防止有些企業為了不調增40%的業務招待費,就采用多找餐費發票,甚至找假發票充當業務招待費,造成業務招待費虛高的情況。
那么,企業如何達到既能充分使用業務招待費的限額,又可以最大可能地減少納稅調整事項呢?現舉例說明如下:
假設企業2008年銷售(營業)收入為X,2008年業務招待費為Y,則2008年允許稅前扣除的業務招待費=Y×60%≤X
×5‰,只有在Y×60%=X×5‰的情況下,即Y=X×8.3‰,業務招待費在銷售(營業)收入的8.3‰這個臨界點時,企業才可能充分利用好上述政策。有了這個數據,企業在預算業務招待費時可以先估算當期的銷售(營業)收入,然后按8.3‰這個比例就可以大致測算出合適的業務招待費預算值了。
一般情況下,企業的銷售(營業)收入是可以測算的。假定2008年企業銷售(營業)收入X=10000萬元,則允許稅前扣除的業務招待費最高不超過10000×5‰=50萬元,那么財務預算全年業務招待費Y=50萬元/60%=83萬元,其他銷售(營業)收入可以依此類推。
如果企業實際發生業務招待費100萬元>計劃83萬元,即大于銷售(營業)收入的8.3‰,則業務招待費的60%可以扣除,納稅調整增加100-60=40萬元。但是,另一方面銷售(營業)收入的5‰只有50萬元,還要進一步納稅調整增加10萬元,按照兩方面限制孰低的原則進行比較,取其低值直接納稅調整,共調整增加應納稅所得額50萬元,計算繳納企業所得稅12.50萬元,即實際消費100萬元則要付出112.50萬元的代價。
如果企業實際發生業務招待費40萬元<計劃83萬元,即小于銷售(營業)收入的8.3‰,則業務招待費的60%可以全部扣除,納稅調整增加40-24=16萬元。另一方面銷售(營業)收入的5‰為50萬元,不需要再納稅調整,只需要計算繳納企業所得稅4萬元,即實際消費40萬元則要付出44萬元的代價。
因此,得出如下結論:當企業的實際業務招待費大于銷售(營業)收入的8.3‰時,超過60%的部分需要全部計稅處理,超過部分每支付1000元,就會導致250元稅金流出,等于消費了1000元要掏1250元的腰包;當企業的實際業務招待費小于銷售(營業)收入的8.3‰時,60%的限額可以充分利用,只需要就40%部分計稅處理,等于消費了1000元只掏1100元的腰包。
(二)綜合運用相近的扣除項目余額
在實際工作中,業務招待費與業務宣傳費存在著可以相互替代的項目內容。雖然稅法未對業務招待費的范圍作更多的解釋,但在執行中,稅務機關通常將業務招待費的支付范圍界定為招待客戶的餐飲、住宿費以及香煙、茶葉、禮品、正常的娛樂活動、安排客戶旅游等發生的費用支出。上述支出并非一概而論,一般來講,外購禮品用于贈送的,應作為業務招待費,如果禮品是納稅人自行生產或經過委托加工,對企業的形象、產品有標記及宣傳作用的,也可作為業務宣傳費。相反,企業因產品交易會、展覽會等發生的餐飲、住宿費等也可以列為業務招待費支出。這就為納稅人對業務招待費的籌劃提供了“活動”空間。
鑒于上述政策和籌劃空間,納稅人可以根據支出項目性質合理運用自己的權利實施稅收籌劃。如在“管理費用”科目下設置“業務招待費”和“業務宣傳費”明細科目,用于核算平時發生的業務招待費和業務宣傳費,以防年終申報或在稅務機關檢查時對近似項目產生不必要的爭議。應及時將公司“業務招待費”和“業務宣傳費”明細科目核算的費用數額與已實現的銷售(營業)收入凈額(總額)比較,發現其中某一項費用“超支”時,及時用兩者“近似”項目進行調整。如一個年銷售收入凈額預計達到1000萬元的企業,“業務招待費”的稅前扣除限額是5萬元,“業務宣傳費”和廣告費稅前扣除限額是150萬元,到10月末已發生業務招待費10萬元(發生額的60%為6萬元),發生業務宣傳費30萬元,業務招待費已經超過扣除限額,業務宣傳費則還有較大的限額空間。這樣,納稅人就可以將在剩余月份發生的自行生產或經過委托加工的貨物當作禮品贈送給客戶以及將業務洽談會、展覽會的餐飲、住宿等發生的費用列入“業務宣傳費”科目核算。
三、幾點注意事項
(一)一切以合法為前提
企業在日常生產經營中,稅務籌劃的概念已被廣泛接受,合法性是其區別于逃稅、偷稅的根本性標志。稅務籌劃的前提條件是必須符合國家法律及稅收法規,沒有法律依據的稅務籌劃必將以失敗告終。筆者在執業過程中曾遇到這樣的例子:某公司經理總是為每年業務招待費稅前扣除指標不夠用而發愁,于是他想出了一個“好主意”,即通過異地關聯企業互相交換各自在當地的招待費票據,然后再各自記入賬目中的差旅費,以此辦法“避稅”。應該說這個方案不叫稅務籌劃,而是稅收欺詐。稅收欺詐屬于法律上明確禁止的行為,一旦被稅務機關查明事實,納稅人要為此承擔相應的法律責任,受到相應的法律制裁。這位經理采取的弄虛作假行為是萬不可取的,最終只會落個雞飛蛋打的下場。
(二)把握真實性與合理性
業務招待費是一項比較敏感的支出,被稱為“各國公司稅法中濫用扣除最嚴重的領域”。作為企業,想讓自己的業務招待費被稅務機關認可并順利地在稅前扣除,首先必須保證業務招待費支出的真實性,即以充分、有效的資料和證據來證明這部分支出是真實的支出。而所謂的合理,就是說企業列支的業務招待費,必須是與經營活動直接相關并且是正常的和必要的。另外,企業當期列支的業務招待費應與當期的業務成交量相吻合。
(三)建立與稅務機關之間的良好溝通關系
根據新稅法規定,企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。那么在列支業務招待費時,是不是滿足“實際發生、與取得收入有關、合理”這三個標準,都需要主管稅務部門的認可。另外,在實際發生業務招待費的過程中,經常會遇到無法取得正規發票的情況。諸如此類的問題還有很多,在企業自己難以把握的時候與稅務機關多溝通,在兩者之間建立良好的溝通關系,這對使稅收籌劃得到稅務機關的認可有積極的作用。
【主要參考文獻】
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1.直線法
直線法是按照固定資產使用年限（或工作時數和工作量）平均計算折舊的方法。采用這種方法計算的每期折舊額均是等額的。采用平均年限法計算固定資產折舊雖然簡單，但也存在一些局限性。例如，固定資產在不同使用年限提供的經濟效益不同，平均年限法沒有考慮這一事實。因此，只有當固定資產各期的負荷程度相同，各期應分攤相同的折舊費時，采用平均年限法計算折舊才是合理的。
2.加速折舊法
加速折舊法也稱為快速折舊法或遞減折舊法，其特點是在固定資產有效使用年限的前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對加快折舊的速度，以使固定資產成本在有效使用年限中加快得到補償。
常用的加速折舊法有兩種：
（1）雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每一期期初固定資產賬面凈值和雙倍直線法折舊額計算固定資產折舊的一種方法。在采用雙倍余額遞減法時，只要固定資產在使用，則其起初賬面凈值就會一直存在，不可能完全沖銷，為此，應在固定資產折舊到期以前兩年內將固定資產凈值扣除預計凈殘值后的差額平均攤銷，使最后一年的賬面凈值與預計殘值相等。
（2）年數總和法
年數總和法也稱為合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后的凈額和以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數的分子代表固定資產尚可使用的年數，分母代表使用年數的逐年數字總和。
二、不同影響因素下固定資產折舊的納稅籌劃
（一）基于不同稅制的納稅籌劃
一般來說，在比例稅制下，如果各年的所得稅稅率不變，則宜選擇加速折舊法對企業較為有利。這主要是因為采用加速折舊法，使得在最初的年份提取的折舊較多，而在后面的年份則提取的折舊較少，這樣就可以使企業獲得延期納稅的好處，相當于企業在開始年份內取得了一筆國家無息貸款。
但是，折舊的納稅籌劃不一定全部使用加速折舊方法。一般情況是認為在比例稅率下，采用加速折舊方法較為有利，這可以使納稅人在早期計入更多的折舊額，可以取得資金的時間價值。由于我國的企業所得稅使用比例稅率，那么我國企業進行折舊的稅收籌劃就是盡可能地使用加速折舊；而在累進稅制下，過高的利潤額，會引起過高部分所對應的稅率偏高，從而會使企業稅負也偏高。在這種情況下，則適宜采用平均年限法，可以使企業的利潤避免忽高忽低，保持在一個相對穩定的狀態，減少企業的納稅。
（二）基于資金時間價值的納稅籌劃
從賬面上看，在固定資產價值一定的情況下，企業采用不同折舊方法和不同折舊年限，提取的折舊總額是一致的。但是，資金受時間價值的影響，折舊方法不同，企業獲得的資金時間價值和稅負水平也不相同。隨著時間的推移，在不同時間點上的同一單位資金的價值含量是不等的。企業在選擇不同的折舊方法時，需要采用動態的分析方法，先將企業在折舊年限內提取的折舊按當時資本市場的利率折現后，計算出現值總和及稅收抵稅額現值總和，再將二者進行比較，在不違背稅法的前提下，選擇能給企業帶來最大折舊抵稅現值的折舊方法。
從應納稅額的現值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數總和法次之，而運用直線法計算折舊時，稅額最多。所以采用加速折舊法比直線法能獲得更大的時間價值。
（三）基于折舊年限的納稅籌劃
新的會計制度及稅法，對固定資產的預計使用年限和預計凈殘值沒有做出具體的規定，只要求企業根據固定資產的性質和消耗方式，合理確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值，只要是“合理的”即可。這樣企業便可根據自己的具體情況，選擇對企業有利的固定資產折舊年限，以此來達到節稅及其他理財目的。一般情況下，在企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時，企業可以通過延長固定資產折舊年限，將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本，從而獲得節稅的好處。而對一般性企業，即：處于正常生產經營期且未享有稅收優惠待遇的企業來說，縮短固定資產折舊年限，往往可以加速固定資產成本的回收，使企業后期成本費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。
（四）考慮通貨膨脹因素進行的納稅籌劃
我國現行會計制度對企業擁有的資產實行歷史成本計價原則。在通貨膨脹的情況下，如果企業采用加速折舊方法，一方面可以加快投資收回速度，將收回的價值補償用于再投資，減少物價水平上升的投資風險；另一方面可以利用“稅收擋板”效應減緩稅收支付現金流出量，從而使企業在物價上漲前期擁有較多的現金流量進行投資。可見，通貨膨脹的存在對企業并非總是不利的，企業可以通過采用加速折舊方法的選擇有效地利用通貨膨脹，使企業獲得“節稅”效應。相反，如果預計物價將持續下降，則應采用直線法折舊，這時候可以保證緊縮時期企業稅收負擔的平均，相對于加速折舊，折舊年限在緊縮后期的稅收負擔較低，稅后利益較大，可以利用其貨幣價值較高的購買力進行投資更新。
（五）巧用固定資產修理支出與改良支出進行納稅籌劃
目前稅法規定，固定資產修理支出可在發生當期直接扣除。而固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值。因此，從納稅待遇上來看，修理支出更能節稅，不僅能節約所得稅，而且能節約增值稅。因為我國目前實行的是生產型增值稅，用于固定資產的支出不能抵扣其進項稅，因而用于固定資產改良的外購商品的進項稅額不得抵扣，而用于固定資產修理的則可以抵扣。企業在這種稅制下應盡量考慮修理支出，而不是改良支出。
（六）考慮企業各年收益分布情況進行納稅籌劃
在比例稅制環境下，如果未來稅率不變且企業各年的收益較均衡，則采用加速折舊方法對企業節稅較有利：如果是在累進稅制環境下，企業的收益早期高、晚期低并有降低趨勢的話，則采用加速折舊方法給企業帶來的籌劃收益額會更大，這是因為加速折舊方法早期提取的折舊額大，晚期提取的折舊額小，剛好與企業早期利潤高、晚期利潤低成比例配合；使企業各年的收益均衡分布，可以避免因企業某一期收益過高給企業帶來的高稅賦。
三、對固定資產折舊進行納稅籌劃的注意事項
（一）我國稅法限定政策對納稅籌劃的影響
我國稅法對企業實行加速折舊有嚴格的限定：企業固定資產的折舊方法一般為直線法，對促進科技進步、環境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸堿等強烈腐蝕狀態的機器設備，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，須由納稅人提出申請，經當地主管稅務機關審核后，逐級報國家稅務總局批準后方可實行。所以，企業應在合乎稅法規定的前提下，選擇能給自身帶來最大抵稅現值的折舊方法來計提固定資產折舊。
（二）我國稅收優惠政策對納稅籌劃的影響
國家根據經濟和社會發展的需要，會對一些特定地區、特定行業和企業給予很多稅收優惠政策。所以享有稅收優惠政策的企業在利用折舊進行納稅籌劃時，還要充分結合這些優惠政策。
1.稅收減免期不宜加速折舊
某公司2001年—2005年每年不提折舊前的應納稅所得額為2000萬元，沒有其他納稅調整事項，2001年、2002年為免稅期。如果采用平均年限法，每年的折舊額為400萬元；采用雙倍余額遞減法，各年折舊額分別為800萬元、480萬元、288萬元、216萬元、216萬元。
采用平均年限法，5年的實際稅負總額＝（6000－400×3）×33%＝1584（萬元），平均每年負擔1584/5=316.8萬元；
采取加速折舊法，5年的實際稅負總額＝（6000－288－216－216）×33%＝1742.4（萬元），平均每年負擔1742.4/5=348.48萬元。
可以看出，加速折舊比平均年限法折舊平均每年增加稅負31.68萬元，增加稅負總額158.4萬元。所以，在企業所得稅實行比例稅率的情況下，固定資產在使用前期多提折舊，后期少提折舊，在正常生產經營條件下，這種加速折舊的方法可以遞延繳納稅款。但若企業處于稅收減免優惠期間，加速折舊對企業所得稅的影響是負的，不僅不能少繳稅，反而會多繳稅。
2.加速折舊需考慮5年補虧期
假設某公司采用加速折舊，當年虧損總額1000萬元，此后連續5年的稅前收益總額為700萬元，則此700萬元可全額彌補虧損，無需納稅，余下的300萬元虧損須用稅后利潤彌補；而該公司若采用平均年限法計提折舊，當年虧損總額700萬元，此后連續5年的稅前收益總額為700萬元，則700萬元虧損可全額用稅前收益彌補，實際稅負為零。同樣的收益，因為折舊方法不同，采用加速折舊法比平均年限法增加稅負300×33%＝99（萬元）。
由于稅法對補虧期作了嚴格限定，企業必須根據自身的具體情況，對以后年度的獲利水平做出合理估計，使同樣的生產經營收益獲得更大的實際收益。特別對一些風險大、收益率高且不穩定的高科技企業更要合理籌劃，避免加速折舊給企業帶來不利影響。
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由于工資薪金與勞務報酬適用不同的計稅方法和稅率，所以合理安排工資薪金所得和勞務報酬可以實現節稅。
《國家稅務總局關于印發的通知》（國稅發[1994]89號）第十九條區分了工資、薪金所得與勞務報酬所得：工資、薪金所得是屬于非獨立個人勞務活動，即在機關、團體、學校、部隊、企事業單位及其它組織中任職、受雇而得到的報酬；勞務報酬所得則是個人獨立從事各種技藝、提供各項勞務取得的報酬。兩者的主要區別在于：前者存在雇傭與被雇傭關系，后者則不存在這種關系。
《國家稅務總局關于影視演職人員個人所得稅問題的批復》（國稅函[1997]385號）：根據個人所得稅法的規定，凡與單位存在工資、人事方面關系的人員，其位本單位工作所取得的報酬，屬于“工資、薪金所得”應稅項目征收范圍；而其因某一特定事項臨時為外單位工作所取得報酬，不屬于稅法中所說的“受雇”，應是“勞務報酬所得”應稅項目征稅范圍。
那么，如何界定“雇傭關系”與“非雇傭關系”呢?從形式上來說，確立雇傭關系必須通過單位與個人簽訂勞動合同。如果企業與受雇臨時人員簽訂了勞動合同，則被定為法律意義上的“臨時人員”，否則將視為非企業臨時人員。判別是否具有“雇傭關系”與“非雇傭關系”，既要采用形式判別法，當然，還要注意事實勞動關系。按照《關于確立勞動關系有關事項的通知》（勞社部發[2005]12號）的規定，用人單位招用勞動者未訂立書面勞動合同，但同時具備下列情形的，勞動關系成立：用人單位和勞動者符合法律、法規規定的主體資格；用人單位依法制定的各項勞動規章制度適用于勞動者，勞動者受用人單位的勞動管理，從事用人單位安排的有報酬的勞動；勞動者提供的勞動是用人單位業務的組成部分。
有些地方稅務機關在區分時出來考慮勞動關系之外，還附加了用人單位是否為勞動者繳納社保等條件，例如：江蘇地稅對實際操作中的掌握標準作了規定，（1）簽訂了合法、有效的勞動合同，即存在了勞動關系；（2）企業按規定為職工繳納養老保險等，使職工享受規定的社會保障待遇。凡滿足上述二項條件的，則存在雇傭與被雇傭關系，否則就不存在雇傭與被雇傭關系（蘇地稅政二函[1999]1號）。
《廣州關于勞務報酬所得個人所得稅征稅問題》明確：勞務報酬所得屬于獨立個人勞務所得，工作、薪金所得屬于非獨立個人勞務所得。個人從事的勞務作為獨立個人勞務，一般符合好以下條件：（1）其醫療保險、社會保險、假期工資等方面不享受單位員工待遇；（2）其從事勞務服務所取得的勞務報酬是按相對的小時、周、月或一次性計算支付；（3）其勞務服務的范圍是固定的或有限的并對其完成的工作負有質量責任；（4）其未提供合同規定的勞務所相應發生的各項費用由其個人負擔。
《關于2008年度企業所得稅匯算清繳有關業務問題的通知》（遼地稅函[2009]27號）站在企業的角度區分了工資薪金和勞務報酬。工資薪金是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬。勞動合同或基本養老保險繳費單是證明企業與員工之間存在任職或雇傭關系的憑據，企業支付給員工的報酬只有在企業與員工簽訂勞動合同或為員工繳納基本養老保險的情況下，才能作為工資薪金支出；否則應作為勞務費支出，憑勞務費發票稅前扣除。
工資、薪金所得與勞務報酬所得都屬于勞動所得。對于勞務報酬所得，稅法規定，每次收入不超過4000元的減除800元費用、每次收入4000元以上的減除20%的費用作為應納稅所得額，適用20%的比例稅率，一次收入畸高的，實行加成征收，勞務報酬實際上相當于適用20%、30%、40%的超額累進稅率。可見工資、薪金所得與勞務報酬所得的稅負是不相同的，實現二者的轉化在一定程度上可起到降低稅負的作用。
（1）勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得
由于在某些情況下，比如當應納稅所得額比較少的時候，工資薪金所得適用的稅率比勞務報酬所得適用的比例稅率20%低，因此在某些情況下將勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得，能節約稅收。
（2）工資、薪金所得轉化為勞務報酬所得
在納稅人工資、薪金較高，適用邊際稅率高的情況下，將工資、薪金所得轉化為勞務報酬所得更有利于節省稅收。
【案例分析】
某房地產公司欲聘用一知名專家設計師，雙方商定每月的報酬為30000元。在簽訂合同時，面臨兩種選擇：是簽訂存在雇傭關系的勞動合同，還是不存在雇傭關系的勞務合同？
方案一：簽訂存在雇傭關系的勞動合同
如果簽訂存在雇傭關系的勞動合同，則該設計師每月30000元收入，按工資、薪金所得項目征稅。
應納稅額＝（30000－3500）×25%－1005＝5620（元）
方案二：簽訂不存在雇傭關系的合同
如果該設計師與房地產公司不存在雇傭關系，只是一名兼職的工作人員，則其30000元收入應該按照勞務報酬所得納稅。
應納稅額＝30000×（1－20%）×30%－2000＝5200（元）
方案二比方案一少納稅420元（5620元－5200元）。
在運用上述方法節稅時，一定要征得員工的同意，同時要考慮到企業的實際情況，只有在勞動關系介于兩者之間，且雙方都同意，并且不會有其他勞動糾紛的情況下才可以采用，否則會產生逃避納稅的嫌疑風險，或導致其他的勞動糾紛。
二、運用好保險與公積金
財政部和國家稅務總局《關于基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、住房公積金有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2006]10號）、《財政部國家稅務總局關于生育津貼和生育醫療費有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2008]8號）規定，企事業單位按照國家或省（自治區、直轄市）人民政府規定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費和失業保險費，免征個人所得稅；個人按照國家或省（自治區、直轄市）人民政府規定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費和失業保險費，允許在個人應納稅所得額中扣除。單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應納稅所得額中扣除。生育婦女按照縣級以上人民政府根據國家有關規定制定的生育保險辦法，取得的生育津貼、生育醫療費或其他屬于生育保險性質的津貼、補貼，免征個人所得稅。但是在實際中許多單位或者沒有為職工上齊保險與公積金，或者仍按7%的較低比例繳付住房公積金。因此，在不增加企業負擔的情況下，可以利用住房公積金進行個人所得稅進行稅收籌劃：提高住房公積金計提比例，減少個人所得稅應納稅額，從而提高職工的實際收入水平。
居民在購買保險時可享受三大稅收優惠：一是企業和個人按照國家或地方政府規定的比例提取并向指定的金融機構繳付的醫療保險金，不計個人當期的工資、薪金收入，免繳納個人所得稅。二是由于保險賠款是賠償個人遭受意外不幸的損失，不屬于個人收入，免繳個人所得稅。三是按照國家或省級地方政府規定的比例繳付的醫療保險金、基本養老保險金和失業保險基金存入銀行個人賬戶所取得的利息收入，也免征個人所得稅。
在一些保險公司的險種推銷中，避稅也是其一大賣點，需要避稅的朋友可以考慮此類險種。同時需要指出的是，在投資分紅類保險中，保險收益也無須繳納20%的個人所得稅。
需要注意的是，需要避免以下情況，否則仍需繳納個人所得稅：
（一）超過免稅保險及住房公積金的標準繳付部分。單位和個人超過規定的比例和標準繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費和住房公積金，及超過生育保險辦法規定標準的生育保險性質的津貼、補貼，應將超過部分并入個人當期的工資、薪金收入，計征個人所得稅。
（二）個人獲得現金形式住房補貼、醫療補助費。企業以現金形式發給個人的住房補貼、醫療補助費，應全額計入領取人的當期工資、薪金收入計征個人所得稅。
（三）由企業為個人繳付的免稅保險費種類之外的保險。對企業為員工支付各項免稅之外的保險金，如很多企業為員工上的商業性補充醫療保險和補充養老保險等，應在企業向保險公司繳付時并入員工當期的工資收入，按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅，稅款由企業負責代扣代繳。
【籌劃案例】
某單位職工王某，每月應從單位取得工資5400元，減除個人負擔的社會保險費300后，王某每月實際取得工資5100元，該單位未為王某繳納住房公積金，王某個人也未繳納住房公積金。王某上一年度月平均工資也是5400元，其工作地所在設區城市上一年度職工月平均工資為2000元（假設本例中個人負擔的社會保險費300元在稅法規定的標準和范圍內）。
籌劃前：王某每月應納個人所得稅為（5100－3500）×10%－105＝55（元），全年應納個人所得稅55×12＝660（元）。
【籌劃方案】
其他條件不變，企業將原來發給王某工資中按王某上一年度月平均工資12%的部分以住房公積金形式繳入王某住房公積金賬戶，王某個人也按同樣的金額繳入住房公積金賬戶。
籌劃后：企業為王某繳納的住房公積金為5400×12%＝648（元），個人繳納的住房公積金也是648元，王某實際當月工資、薪金所得5400－300－648＝4452（元），王某每月應納個人所得稅（4452－3500）×3%＝28.56（元），全年應納個人所得稅28.56×12＝342.72（元）。
【籌劃結果】
王某在籌劃后比籌劃前全年少納個稅660－342.72＝317.28（元）。
注意事項：職工只有在符合《住房公積金管理條例》規定情形時，才可以提取職工住房公積金賬戶內的存儲余額。因此，企業可兼顧職工個人需求，視情況采取類似的稅收籌劃。此外，企業為職工繳納住房公積金應該控制在稅法規定的標準內，這樣的籌劃才更有意義。
三、設計好低價售房激勵方案
關鍵詞：業務招待費;稅前列支;納稅調整;籌劃
一、業務招待費稅法相關規定
(一)業務招待費的列支范圍
在業務招待費的范圍上,不論是財務會計制度還是新舊稅法都未給予準確的界定。在稅務執法實踐中,招待費具體范圍如下:1.因企業生產經營需要而宴請或工作餐的開支;2.因企業生產經營需要贈送紀念品的開支;3.因企業生產經營需要而發生的旅游景點參觀費和交通費及其他費用的開支;4.因企業生產經營需要而發生的業務關系人員的差旅費開支。
稅法規定,企業應將業務招待費與會議費嚴格區分,不得將業務招待費計入會議費。納稅人申報扣除的業務招待費,主管稅務機關要求提供證明資料的,應提供能證明真實性的、足夠的有效憑證或資料。會議費證明材料包括會議時間、地點、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。如果稅務機關發現業務招待費支出有虛假現象,或者在納稅檢查中發現有不真實的業務招待支出,有權要求納稅人在一定期間提供證明真實性的、足夠有效的憑證或資料,逾期不能提供資料的,稅務機關可以不進一步檢查,直接否定納稅人已申報業務招待費的扣除權。
(二)業務招待費稅務處理的扣除基數
《國家稅務總局關于修訂企業所得稅納稅申報表的通知》(國稅發〔2006〕56號)進一步明確,自2006年7月1日起,《企業所得稅納稅申報表(試行)》規定廣告費、業務招待費、業務宣傳費等扣除的計算基數均為申報表主表銷售(營業)收入。銷售(營業)收入按照會計制度核算的主營業務收入、其他業務收入,以及根據稅收規定應確認為當期收入的視同銷售收入三部分組成。
主營業務收入是扣除其他折扣以及銷售退回后的凈額,納稅人經營業務中發生的現金折扣計入財務費用,其他折扣及銷售退回,一律以凈額反映在主營業務收入中。
其他收入包括按照會計制度核算的營業外收入,以及在資本公積金中反映的債務重組收益、接受捐贈資產、資產評估增值及根據稅收規定應在當期確認的其他收入。對經稅務機關查增的收入,根據規定,銷售(營業)收入是納稅人的申報數,而不是稅務機關檢查后的確定數,稅務機關查增的收入應在納稅調整增加額中填列,不能作為計算招待費的基數。
視同銷售是指會計上不作為銷售核算,而在稅收上作為銷售、確認收入計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。主要包含:1.自產、委托加工產品用于在建工程、管理部門、非生產機構、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面的材料和自產、委托加工產品的價值金額。2.處置非貨幣性資產收入,指將非貨幣性資產用于投資、分配、捐贈、抵償債務等方面,按照稅收規定應視同銷售確認收入的金額。
(三)業務招待費稅務處理的扣除比例
新《企業所得稅法實施條例》對業務招待費扣除比例改變了以前分內、外資企業的不同標準。上述條例第四十三條規定,企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。
二、業務招待費的合理籌劃
(一)最大限度地合理運用扣除比例
稅法規定,企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰,即企業發生的業務招待費得以稅前扣除,既先要滿足60%發生額的標準,又最高不得超過當年銷售收入5‰的規定,在這里采用的是“兩頭卡”的方式。為什么要這樣設計呢?筆者認為,對于業務招待費的發生額只允許列支60%,是為了區分業務招待費中的商業招待和個人消費,所以人為地設計一個統一的比例,將業務招待費中的個人消費部分去除;限制為最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰,是用來防止有些企業為了不調增40%的業務招待費,就采用多找餐費發票,甚至找假發票充當業務招待費,造成業務招待費虛高的情況。
那么,企業如何達到既能充分使用業務招待費的限額,又可以最大可能地減少納稅調整事項呢?現舉例說明如下:
假設企業2008年銷售(營業)收入為X,2008年業務招待費為Y,則2008年允許稅前扣除的業務招待費=Y×60%≤X×5‰,只有在Y×60%=X×5‰的情況下,即Y=X×8.3‰,業務招待費在銷售(營業)收入的8.3‰這個臨界點時,企業才可能充分利用好上述政策。有了這個數據,企業在預算業務招待費時可以先估算當期的銷售(營業)收入,然后按8.3‰這個比例就可以大致測算出合適的業務招待費預算值了。
一般情況下,企業的銷售(營業)收入是可以測算的。假定2008年企業銷售(營業)收入X=10000萬元,則允許稅前扣除的業務招待費最高不超過10000×5‰=50萬元,那么財務預算全年業務招待費Y=50萬元/60%=83萬元,其他銷售(營業)收入可以依此類推。
如果企業實際發生業務招待費100萬元>計劃83萬元,即大于銷售(營業)收入的8.3‰,則業務招待費的60%可以扣除,納稅調整增加100-60=40萬元。但是,另一方面銷售(營業)收入的5‰只有50萬元,還要進一步納稅調整增加10萬元,按照兩方面限制孰低的原則進行比較,取其低值直接納稅調整,共調整增加應納稅所得額50萬元,計算繳納企業所得稅12.50萬元,即實際消費100萬元則要付出112.50萬元的代價。
如果企業實際發生業務招待費40萬元<計劃83萬元,即小于銷售(營業)收入的8.3‰,則業務招待費的60%可以全部扣除,納稅調整增加40-24=16萬元。另一方面銷售(營業)收入的5‰為50萬元,不需要再納稅調整,只需要計算繳納企業所得稅4萬元,即實際消費40萬元則要付出44萬元的代價。
因此,得出如下結論:當企業的實際業務招待費大于銷售(營業)收入的8.3‰時,超過60%的部分需要全部計稅處理,超過部分每支付1000元,就會導致250元稅金流出,等于消費了1000元要掏1250元的腰包;當企業的實際業務招待費小于銷售(營業)收入的8.3‰時,60%的限額可以充分利用,只需要就40%部分計稅處理,等于消費了1000元只掏1100元的腰包。
(二)綜合運用相近的扣除項目余額
在實際工作中,業務招待費與業務宣傳費存在著可以相互替代的項目內容。雖然稅法未對業務招待費的范圍作更多的解釋,但在執行中,稅務機關通常將業務招待費的支付范圍界定為招待客戶的餐飲、住宿費以及香煙、茶葉、禮品、正常的娛樂活動、安排客戶旅游等發生的費用支出。上述支出并非一概而論,一般來講,外購禮品用于贈送的,應作為業務招待費,如果禮品是納稅人自行生產或經過委托加工,對企業的形象、產品有標記及宣傳作用的,也可作為業務宣傳費。相反,企業因產品交易會、展覽會等發生的餐飲、住宿費等也可以列為業務招待費支出。這就為納稅人對業務招待費的籌劃提供了“活動”空間。
鑒于上述政策和籌劃空間,納稅人可以根據支出項目性質合理運用自己的權利實施稅收籌劃。如在“管理費用”科目下設置“業務招待費”和“業務宣傳費”明細科目,用于核算平時發生的業務招待費和業務宣傳費,以防年終申報或在稅務機關檢查時對近似項目產生不必要的爭議。應及時將公司“業務招待費”和“業務宣傳費”明細科目核算的費用數額與已實現的銷售(營業)收入凈額(總額)比較,發現其中某一項費用“超支”時,及時用兩者“近似”項目進行調整。如一個年銷售收入凈額預計達到1000萬元的企業,“業務招待費”的稅前扣除限額是5萬元,“業務宣傳費”和廣告費稅前扣除限額是150萬元,到10月末已發生業務招待費10萬元(發生額的60%為6萬元),發生業務宣傳費30萬元,業務招待費已經超過扣除限額,業務宣傳費則還有較大的限額空間。這樣,納稅人就可以將在剩余月份發生的自行生產或經過委托加工的貨物當作禮品贈送給客戶以及將業務洽談會、展覽會的餐飲、住宿等發生的費用列入“業務宣傳費”科目核算。
三、幾點注意事項
(一)一切以合法為前提
企業在日常生產經營中,稅務籌劃的概念已被廣泛接受,合法性是其區別于逃稅、偷稅的根本性標志。稅務籌劃的前提條件是必須符合國家法律及稅收法規,沒有法律依據的稅務籌劃必將以失敗告終。筆者在執業過程中曾遇到這樣的例子:某公司經理總是為每年業務招待費稅前扣除指標不夠用而發愁,于是他想出了一個“好主意”,即通過異地關聯企業互相交換各自在當地的招待費票據,然后再各自記入賬目中的差旅費,以此辦法“避稅”。應該說這個方案不叫稅務籌劃,而是稅收欺詐。稅收欺詐屬于法律上明確禁止的行為,一旦被稅務機關查明事實,納稅人要為此承擔相應的法律責任,受到相應的法律制裁。這位經理采取的弄虛作假行為是萬不可取的,最終只會落個雞飛蛋打的下場。
(二)把握真實性與合理性
業務招待費是一項比較敏感的支出,被稱為“各國公司稅法中濫用扣除最嚴重的領域”。作為企業,想讓自己的業務招待費被稅務機關認可并順利地在稅前扣除,首先必須保證業務招待費支出的真實性,即以充分、有效的資料和證據來證明這部分支出是真實的支出。而所謂的合理,就是說企業列支的業務招待費,必須是與經營活動直接相關并且是正常的和必要的。另外,企業當期列支的業務招待費應與當期的業務成交量相吻合。