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一、企業所得稅以及納稅籌劃的定義
企業所得稅是對我國境內的企業和其他取得收入的組織和生產經營所得和其他所得征收的一種稅種。我國稅法對企業所得稅的征稅對象進行分類，分為居民企業和非居民企業。對于居民企業和非居民企業，我們區分的主要標準是成立時依據的標準和實際管理機構，若依據法律法規在中國成立或者雖是依照外國的法規法規成立但實際管理機構字中國境內的企業，在稅法是就是居民企業，其他的則劃分為非居民企業。本文所介紹的納稅籌劃主要是針對居民企業而言的。
納稅籌劃是指納稅人依據現行稅法和國際稅收慣例，在稅法規定允許的范圍內，并不影響企業的正常經營的情況下，對企業籌資、投資、運營等活動進行籌劃，目的在于減輕企業稅收負擔，實現利潤最大化的行為。其外在表現是使納稅人納稅最少，納稅最晚（主要考慮時間價值），即實現“經濟納稅”，在實踐中，我們把這一行為成為“節稅”。納稅籌劃與“避稅”相比較，有著本質不同。荷蘭國際財政文獻局（IBFD）《國際稅收辭匯》將“避稅”定義為“是用合法手段減少稅收負擔。通常表示納稅人通過個人或企業活動的巧妙安排，鉆稅法上的漏洞、反常和缺陷，謀取稅收利益。”在我國稅收法律制度推進完善的過程中，我們可以看出我國政府是支持“節稅”行為的，但是對于“避稅”采取的卻是明確的反對態度。
二、進行企業所得稅納稅籌劃的必要性
(一)納稅籌劃的特點
從納稅籌劃的定義中我們可以看出，納稅籌劃具有以下特點：
1、合法性
是進行納稅籌劃的前提條件。納稅人進行納稅籌劃，本質上是充分利用了稅收法規規定的漏洞，為自己謀取利益。雖然不違法，但是納稅籌劃卻是打法律的“球”。因此，在納稅籌劃的過程中，一定不能做違法違規的事情，最終致使納稅籌劃變成違法行為。納稅籌劃和偷稅、逃稅是有很大的區別的。偷稅是指納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、會計憑證的手段，在賬簿上不列收入或者少列收入，多列支出，或運用不公開的手段，或者是虛假的納稅申報手段，隱瞞真實情況，達到不繳或者少繳納稅款的目的；逃稅是指納稅人故意或者無意中采取非法手段減輕企業的稅負的行為。
2、預見性
是進行納稅籌劃的時候，不是都在事后進行的，納稅籌劃可以對納稅人的經營、投資等活動進行事前的安排和規劃，做到成本和效益的最有。從上面的分析中，我們可以看出偷逃稅是納稅人在應稅行為發生后，對于已經確立的納稅義務進行隱瞞，造假，具有明顯的事后性和欺詐性。
3、選擇性
稅收籌劃與會計政策有著密切的關系，受會計政策選擇的影響非常明顯，可以說企業進行稅收籌劃的過程也是一個會計政策選擇的過程。
4、收益性
稅收籌劃作為納稅人的一種理財手段，不僅可獲得直接經濟利益，而且可通過遞延稅款的辦法進行籌資以獲得間接利益，從而增強抵御財務風險和經營風險的能力。
(二)企業進行所得稅納稅籌劃的意義
由于納稅籌劃具有合法性、收益性等特點，決定我們進行企業所得稅的納稅籌劃是合法的，而且具有一定的收益性。企業所得稅對企業來說，雖然并不像流轉稅那樣在各個環節都要繳納，但是企業所得稅是在企業利潤的基礎上繳納的，對企業最終的凈利潤還是有比較大的影響的。目前，隨著經濟的發展，企業之間的競爭越來越激烈，為了交出令人滿意的業績，企業不僅僅要從收入和成本方面進行籌劃，也需要對企業的所得稅進行籌劃。
三、企業所得稅籌劃的方法
對于企業所得稅的納稅籌劃，我們可以所得稅的公式入手：
企業所得稅應納稅額=應納稅所得額*適用稅率―減免稅額―抵免稅額
(一)對于這個公式我們首先從簡單的減免稅額和抵免稅額入手進行分析
1、企業所得稅的減免稅額的納稅籌劃企業所得稅減免
指為鼓勵和扶持企業或某些特殊行業的發展，國家運用稅收經濟杠桿，采取的一項靈活調節措施。當前稅法規定企業稅收減免優惠政策有，一是在民族自治區域、四川省、貴州省等統稱為“西部地區”的地方，經省級人民政府批準，對需要照顧和鼓勵的企業進行減免稅政策，對于超過100萬元的減免稅額，需要報國家稅務總局批準。例如：國家為了鼓勵西部地區的交通、電力、水利等關系民生的企業的發展，對于企業發展這些項目占企業全部收入總額的70%以上的內資企業，自開始生產經營之日起，第1到第2年免征企業所得稅，第3到第5年減半征收企業所得稅。西部地區有關企業可以充分利用70%的標準，盡量使企業達到免稅減稅標準。
2、企業所得稅的抵免稅額
對于稅收抵免，主要是針對有來源于國外收入的企業來說的，允許其以國外繳納的所得稅或者財產稅抵免全部所得應納稅額的一部分。對于抵免部分的稅款，稅法規定不得超過限額。對于限額的規定，是對于國外收入按照國內外稅法規定計算的所得稅或者財產稅中較小者。
(二)對于應納稅所得額的納稅籌劃
應納稅所得額=收入總額―不征稅收入―免稅收入―各項扣除金額―彌補虧損有應納稅所得額的公式入手，我們可以采取的措施有：
1、企業所得稅應納稅額計算
收入的確認和會計上比較相近，（會計上對收入確認條件比稅法上多規定了一條相關利益很可能流入企業）采用的都是權責發生制原則，對于收入的確認不是按照款項的收付日期進行確認，而是按照責任歸屬進行確認，對于屬于當期的費用，不論款項是否到賬，都應該進行確認；反之。對于收入總額的籌劃，對于滿足稅法上規定了收入確認的條件，要予以確認，若不進行確認的話，企業可能觸犯法律，給企業的名譽造成不利影響，企業甚至可能被取消營業執照，不能繼續經營下去，這是稅收的確定剛性較強決定的。但是新稅法對于以非貨幣形式形成的收入，規定以公允價值進行確認，取消了以前以賬面價值進行價值確認的原則，而這為企業進行納稅籌劃提供了空間。
2、對于不征稅收入
稅法規定的不征稅收入主要是各種人民政府對預算管理的事業單位、社會團體等組織撥付的款項，以及按照法律法規收取的行政事業單位收費、政府性基金其他不征稅收入對于這一部分，為企業提供的納稅籌劃空間不是很大，企業可以結合自身的企業性質，在符合成本收益原則的前提下，進行納稅籌劃。
3、對于免稅收入
稅法規定的免稅收入主要是國債利息收入、符合條件（居民企業直接投資于其他居民企業）的居民企業之間的股息、紅利等權益性收益等。對于這一部分的籌劃，企業可以把充裕資金投資于國債，獲得國債利息免稅的好處，而且投資于國債的風險也比較小。對于投資于企業居民企業的股息、紅利等收入，雖然也可以免稅，但是由于其風險比國債利息收入的風險高，企業要在考慮自身可以接受的風險條件下，決定是否可以進行投資。
4、對于各項扣除金額的納稅籌劃
對于企業的各項扣除項目，稅法規定了許多，例如可以按照營業收入的15%扣除企業的廣告費和業務宣傳費，超出部分可以以后年度繼續扣除；按照工資薪金的14%扣除職工的福利費支出，按照工資薪酬的2.5%扣除職工教育經費，按照工資薪酬的2%扣除企業的工會經費；按照企業業務費的60%和企業營業收入的千分之5扣除業務招待費等。對于廣泛的扣除項目，本文主要介紹對業務招待費的納稅籌劃，新《企業所得稅實施條例》對于業務招待費的規定如下：企業發生的業務招待費的扣除限額是當年銷售收入的5‰與生產經營活動有關業務招待費支出發生額60%中小者，對于企業來說，希望得到結果卻是這兩者中的較大者，我們進行納稅籌劃的時候，做出的選擇是業務招待費的60%和營業收入的5‰相等。這樣我們通過計算可以得出，當業務招待費是營業收入的8.3%的臨界點的時候，對企業來說是最優的。
四、結束語
我國目前的稅收法規并不是很完善，即使西方國家法律法規制度都比較完善，仍然存在著企業可以利用的納稅籌劃的空間。我們國家的法律法規制度，為企業所得稅的籌劃提供了更大的空間。企業在進行企業所得稅的納稅籌劃的過程中，要樹立“成本效益”原則，在總體利益最大化的情況下，不同的企業可以結合自身的實際情況，全面考慮有關因素，制定一套適合本企業的納稅籌劃方案，在合法和合規的前提下，使企業的稅負最小化，實現企業的利潤最大化。
參考文獻：
[1]注冊會計師委員會.稅法[M].經濟科學出版社.2010.4
[2]郭鳳喜.如何進行企業所得稅的納稅籌劃[J].財會與審計.2002.9
關鍵詞:企業所得稅;納稅籌劃;中國農村;工業園區
一、中國農村工業園區企業發展所面臨的問題
(一)中國農村工業園區企業所面臨的資金短缺問題
近年來,中國省內很多城市以工業園區建設帶動新農村建設,在很大程度上,拉動了地方經濟的發展,然而,農村工業園區企業所面臨的資金短缺問題也日益凸現。一方面,由于新興的中國農村工業園區企業大都處于成長期階段,企業要進行大規模的土地投資、固定資產投資、相關的技術性投資等。另一方面,由于新興的中國農村工業園區企業的銷售市場占有率較低,所以,企業的銷售資金回籠非常有限。因此,中國農村工業園區企業的財務報表通常表現為一種異常現象,“即損益表中有利潤,而資產負債表中的貨幣資金卻很少”,為此,企業不得不繳納企業所得稅。商業銀行貸款有著苛刻的抵押、擔保限制,因此,資金短缺是中國農村工業園區企業所面臨的棘手問題。
(二)中國農村工業園區企業會計人員的文化素質問題
按照“依靠工業化致富農民,依靠城市化帶動農村”的思路,城市合理配置勞動力、土地、資本和技術等城鄉生產要素,增強城鄉間的互補性和一體化發展后勁。然而,由于地理位置較為偏僻落后,所以中國農村工業園區企業很難引進城市中的高層次管理人才。知識創新者、企業家和員工是企業價值的創造者,而其中的主導要素卻是知識創新者和企業管理者,盡管他們的人數占比不到企業的20%,但他們卻創造了企業80%以上的價值。隨著企業節奏的加快,企業人才隊伍的培育和建設也變的越來越重要,如果一個企業的某個重要職位空缺幾個月,對該企業來說就是一筆巨大的損失。
(三)中國農村工業園區企業對納稅籌劃認識不足的問題
在全國范圍內,由于人才流動趨于城市化,這必然也就造成了農村工業園區企業人才奇缺的現象。因為農村周邊平民百姓自身文化的局限,所以他們看待問題的思維也是極其簡單化的,認為會計工作也就是一種機械的“報銷、記賬”程序。在財務管理中,會計人員不能發揮其主觀能動性,僅僅是被動、消極地適應工作,這也就導致了中國農村工業園區企業對企業所得稅納稅籌劃管理認識不足的問題。短期內,企業進行納稅籌劃的目的是通過對經營活動的安排,減少交稅,節約成本支出,以提高企業的經濟效益;從長期來看,企業自覺地把稅法的各種要求貫徹到其各項經營活動之中,使得企業的納稅觀念、守法意識都得到了強化。因此,無論從長期還是從短期來看,企業所得稅納稅籌劃管理都是非常有意義的。
二、中國農村工業園區企業的企業所得稅納稅籌劃分析
(一)現行企業所得稅法下企業可享受的政策性優惠
國家對重點扶持和鼓勵發展的產業和項目,給予企業所得稅優惠,高新技術企業減按15%的稅率征收企業所得稅。創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資,可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額。企業綜合利用資源,生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入,可以在計算應納稅所得額時,抵減相應的收入額。企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額,可以按一定比例實行稅額抵免。開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,按照研究開發費用的50%加計抵扣企業應納稅所得額。安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資,在計算企業應納稅所得額時,可以按工資額的一定比例抵扣。企業的固定資產由于技術進步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。
(二)基于企業所得稅稅率的納稅籌劃管理分析
參照國際通行做法,新稅法體現了“四個統一”:內資、外資企業適用統一的企業所得稅法;統一并適當降低企業所得稅稅率;統一和規范稅前扣除辦法和標準;統一稅收優惠政策,實行“產業優惠為主、區域優惠為輔”的新稅收優惠體系。新的稅率確定為25%(新稅法第四條第一款),主要考慮對內資企業要減輕稅負,對外資企業也盡可能少增加稅負,同時要將財政減收控制在可以承受的范圍內,還要考慮國際上尤其是周邊國家(地區)的稅率水平。全球159個實行企業所得稅的國家(地區)平均稅率為28.6%,我國周邊18個國家(地區)的平均稅率為26.7%。因此,新稅法規定的25%的稅率,在國際上是適中偏低的水平,有利于提高企業競爭力和吸引外商投資。
為統一內資、外資企業所得稅稅負,結合各國稅制改革的新形勢,新稅法采取以下五種方式對現行稅收優惠政策進行了整合:一是對符合條件的小型微利企業實行20%的優惠稅率,對國家需要重點扶持的高新技術企業實行15%的優惠稅率(新稅法第二十八條)。由于工業園區用地普遍以技術開發為導向,所以中國農村工業園區企業應該結合國家產業政策與本企業的特點,考慮申報國家重點扶持的高新技術企業。高新技術企業享受15%的企業所得稅稅率優惠,因此,在很大程度上,申報高新技術企業可以為中國農村工業園區企業節約納稅成本。
(三)基于企業所得稅稅基的納稅籌劃管理分析
第一,中國農村工業園區內的企業應積極申報科技研發項目,獲取國家立項核準通知書。一方面,創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資,可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額。另一方面,新《企業所得稅法》第三十條第一項規定:企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,可以在計算應納所得稅時加計(150%)扣除。在日常核算時,注意開發新技術、新產品、新工藝所發生研發費用的認定條件,并且單獨歸集核算,并保存相關佐證材料,以便能充分享受加計扣除的稅收優惠。
第二,中國農村工業園區內的企業應考慮國家對于資源利用、環境保護方面的企業所得稅稅收優惠政策。企業綜合利用資源,生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入,可以在計算應納稅所得額時,抵減相應的收入額。企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額,可以按一定比例實行稅額抵免。科學發展觀的核心是“以人為本”,即經濟的發展不能以犧牲人類賴以生存的環境資源為代價。一方面,資源的有效利用符合中國的國情,另一方面,資源的有效利用可以有效地降低企業的生產經營成本比。因此,中國農村工業園區內的企業應積極開展節能減排的項目投資,不僅利國利民,而且還可以享受企業所得稅的優惠。
第三,中國農村工業園區內的企業應積極落實國家就業政策。安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資,在計算企業應納稅所得額時,可以按工資額的一定比例抵扣。為了吸納高層次人才來中國農村工業園區企業工作,很多地方政府相繼出臺了一系列優惠政策。在當前全球金融危機籠罩的背景下,中國農村外出務工人員大量失業,因此,對于吸納返鄉農民工就業的企業,地方政府也出臺了很多優惠政策。中國農村工業園區內的企業應積極關注國家就業政策的動態,做好本企業的企業所得稅納稅籌劃管理工作。
三、結束語
隨著全球金融危機“輻射”的減弱,我國實體經濟正在加快復蘇,但是農村工業園區企業發展仍然面臨著嚴峻的挑戰。中國農村工業園區內大多都是處于成長期階段的企業,因此,企業要進行大規模的項目投資。根據會計核算的“收益與成本匹配”原則,巨額的項目投資不能一次性列入當期費用,所以企業的財務報表通常表現為一種異常現象,“即損益表中有利潤,而資產負債表中的貨幣資金卻很少”,為此,企業不得不繳納企業所得稅。因此,資金短缺是困擾中國農村工業園區企業發展的主要矛盾。
在不違反稅法的前提下,企業所得稅的納稅籌劃管理將會有效地降低企業的納稅成本。本文分別對企業所得稅的稅率、稅基進行了納稅籌劃分析,從而驗證了企業納稅籌劃管理的重要性。然而,由于農村工業園區地理位置的不利因素,形成了會計人員文化素質偏低的問題,所以企業對納稅籌劃管理的意識還沒有上升為工作日程。為了促進中國農村工業園區企業的持續發展,企業應加強會計人員的知識培訓,使得會計人員充分地認識到納稅籌劃管理的必要性。
參考文獻:
1、查方能,竇慶菊,黃桃紅.納稅籌劃[M].東北財經大學出版社,2002.
2、肖太壽.企業所得稅匯算清繳政策解析與實務技巧[M].民主與建設出版社,2009.
3、王亞卓.新稅法下納稅申報與納稅籌劃操作實務[M].電子工業出版社,2008.
【關鍵詞】 企業所得稅；扣除項目；納稅籌劃
一、引言
納稅籌劃，是指在不違反國家稅收法規和政策的前提下，通過對經營、理財、投資等活動進行事前籌劃，最大限度地獲得稅收收益，以使稅后利潤最大或企業價值最大。企業所得稅是我國的主體稅種，它的征稅對象是企業收入扣除成本、費用、稅金和損失后的生產經營所得。因此，對企業所得稅中扣除項目進行納稅籌劃，能使企業的扣除項目盡可能提前和最大化，從而降低企業所得，減輕企業稅收負擔，實現企業稅后利潤最大化的目標。
二、企業所得稅扣除項目納稅籌劃原則
企業所得稅法規定的準予從收入中扣除的項目包括兩類，即限額扣除項目和無限額扣除項目。無論哪一類扣除項目，能在企業所得稅稅前扣除必須具備的條件是：內容上與取得應稅收入有關，并且合理和必要，形式上要有稅法規定的合法憑據。
對于限額扣除項目籌劃的總原則是充分利用限額，超限額部分要通過其他合法途徑盡可能稅前列支。具體來說包括：一是準確掌握限額扣除的條件，正確計算限額，降低納稅風險；合理預計限額，加強對限額扣除項目的控制；二是根據業務特點，綜合利用扣除限額；三是轉化費用支出形式，將限額扣除項目轉化為無限額扣除項目；四是擴大限額費用的計算基礎，如業務費的計算依據是納稅人的收入額，如果納稅人增加一道銷售環節，就可以增加收入額，業務招待費的限額自然會增加。
對于無限額扣除項目的籌劃原則是要保證扣除項目與取得應稅收入有關，是必要的、合理的支出，并且具備合法的憑據。一般來說，無限額扣除項目的籌劃空間比限額扣除項目的籌劃空間要大得多。
三、扣除項目納稅籌劃的具體方法
（一）工資、薪金的籌劃
《企業所得稅法》規定，企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。企業發生的職工福利費、職工教育經費、撥繳的工會經費，分別在不超過工資薪金總額14％、2.5％、2％以內的部分，準予扣除；對職工教育經費超過限額的部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
1.工資、薪金的合法性
如何判斷工資薪金“真實、合法性”，主要從雇員實際提供的服務與報酬總額在數量上是否配比合理進行，凡是符合企業生產經營活動常規而發生的工資薪金支出都可以在稅前據實扣除。因此，企業在作稅前抵扣工資支出時，一定要注意參考同行業的正常工資水平。
2.取得合法的扣除憑證
對于建立工會組織的納稅人，按每月職工工資總額的2％向工會撥繳經費，憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》在稅前扣除。凡不能出具《工會經費撥繳款專用收據》的，其提取的職工工會經費不得在企業所得稅前扣除。
（二）捐贈的籌劃
依據《企業所得稅法》的規定，企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。但企業對捐贈采取的捐贈方式不同，抵稅的金額也會有差異。比如，為了優化企業形象、提高社會知名度，某企業董事會決定在2009年向社會捐贈80萬元。當年不考慮捐贈的實際利潤總額為600萬元，無其他納稅調整項目，適用的企業所得稅稅率為25％。該企業有以下兩種捐贈方案可以選擇：
方案一：通過企業的主管行政部門向該省的貧困地區捐贈80萬元。
方案二：通過境內非營利的社會團體、國家機關，向教育、民政等公益事業進行公益、救濟性的捐贈。
兩種捐贈方案比較分析如下：
方案一：由于捐贈是通過該企業的主管行政部門向貧困地區的捐贈，依據有關規定，捐贈不得在所得額中扣除。企業實際應該交納的企業所得稅稅額為：600x25%=150（萬元）。
方案二：其捐贈支出在扣除限額內的部分可以據實扣除，故其應納所得稅稅額為（600－600×12％）×25％＝132（萬元）
由以上計算可知，企業同樣發生80萬元的捐贈支出，由于選擇不同的捐贈途徑導致企業的實際所得稅稅額有很大的區別。在選擇第二種方案時，比選擇第一種方案少繳企業所得稅18萬元。
（三）利息費用的籌劃
納稅人在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。但納稅人購置、建造固定資產和無形資產等，在購置建造期間的借款費用應作為資本性支出計入有關資產的成本，而不能作為費用在所得稅前列支；對于超出列支標準的利息費用，也不能得到所得稅前扣除。比如，某商貿公司為籌集資金，某年向職工內部集資1 200萬元，按12%年利率付息，而同期銀行頒布的貸款利率為7%，多列支利率5%，當年稅前多開支利息費用60萬元［1 200×（12％－7％）］。稅務部門檢查出問題后要求該公司將稅前多開支利息費用60萬元轉入稅后列支，補繳企業所得稅60×25%＝15萬元。
因此，企業需要籌集資金時應盡量向金融機構借款或者通過金融機構發行債券，避免高息借款，以便使支付的借款利息費用可以足額據實地在稅前扣除。在資金周轉緊張，急需資金而發生高息借款后，應考慮將高息部分分散至其他名目開支。如轉化為對員工的工資及福利、企業之間的業務往來開支，在產品銷售費用、經營費用等列支，從而擴大在稅前扣除的支出范圍。
（四）業務招待費的籌劃
《企業所得稅法》規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。如何對業務招待費進行納稅籌劃，具體可進行如下操作。
1.業務招待費節稅臨界點
按照《企業所得稅法》對業務招待費的扣除規定，無論企業開支多少業務招待費，至少有40%的費用不能夠在企業所得稅前扣除；如果發生額的60%超過了當年銷售收入的5‰，不得在所得稅前扣除的費用比例會更高。那么企業如何既能充分使用業務招待費的限額又可以減少納稅調整事項呢？
假設企業年銷售收入為X，當年業務招待費為Y，則當年允許稅前扣除的業務招待費為Y×60%，須滿足：Y×60%≤X×5‰，即Y≤X×8.3‰。
當企業的實際業務招待費大于銷售收入的8.3‰時，能夠得到稅前扣除的業務招待費將不足實際發生額的60%；當企業的實際業務招待費小于銷售收入的8.3‰時，60%的限額可以充分利用。
2.業務招待費的轉換
實際工作中，業務招待費與會議經費、業務宣傳費存在著可以相互替代、相互交叉的項目內容。這就為業務招待費與其他費用項目的相互轉化提供了“籌劃”空間。比如，A企業計劃2010年度的業務招待費支出為200萬元，業務宣傳費支出為150萬元，廣告費支出為600萬元。該企業2010年度的預計銷售額9 000萬元。分析：根據稅法的規定，該企業2010年度業務招待費的扣除限額為45（9 000x5‰）萬元。該企業2010年度業務招待費發生額的60%為120萬元，故該企業無法稅前扣除的業務招待費為155萬元（200萬元-45萬元）。該企業2010年度廣告費和業務宣傳費的扣除限額為1 350萬元（9 000萬元 X15%），該企業廣告費和業務宣傳費的實際發生額為750萬元（150萬元+600萬元），可以全額扣除。
針對上述情況，企業可以考慮將部分業務招待費轉為業務宣傳費。比如，一般情況下，外購禮品用于贈送應作為業務招待費，但如果禮品印有企業標記，對企業的形象、產品有宣傳作用的，也可以作為業務宣傳費。假設這樣可以將業務招待費的總額降低至75萬元，則業務宣傳費的支出將提高到275萬元。此時，該企業2010年度業務招待費發生額的60%為45萬元，沒有超過扣除上限可以全額扣除。該企業廣告費和業務宣傳費的總發生額為875萬元，可以全額扣除。通過納稅籌劃，企業不能稅前扣除的業務招待費支出為30萬元，由此可以少繳企業所得稅31.25［（155-30）x25%］萬元。
當然，業務招待費與廣告費、業務宣傳費合理轉換的前提是在準確把握會計原則的基礎上正確歸集費用，切不可隨意將不符合會計政策規定的業務招待費歸集為業務宣傳費。
3.妥善處理籌建期間支付的業務招待費
企業在籌建期間所支付的業務招待費應列入開辦費而資本化，并在規定的期限內攤銷，在企業所得稅前進行扣除。開辦費總額不受業務招待費限額限制，企業可妥善運用此項規定，以達到減輕稅負的目的。
4.通過設立銷售公司分攤費用
業務招待費、廣告費和業務宣傳費均是以營業收入為依據計算扣除標準的，如果納稅人將企業的銷售部門設立成一個獨立核算的銷售公司，將企業產品銷售給銷售公司，再由銷售公司對外銷售，這樣可以增加一道營業收入，而整個利益集團的利潤總額并未改變，費用扣除的“限制”可同時獲得“解放”。比如，某工業企業2009年度實現產品銷售收入8 000萬元，管理費用中列支業務招待費150萬元，稅前會計利潤為200萬元。按規定，業務招待費可以扣除40萬元，業務招待費超支110萬元。該企業總計應納稅所得額為310萬元，應納企業所得稅77.5萬元。
如果該工業企業將產品以7 500萬元的價格銷售給商業公司，商業公司再以8 000萬元的價格對外銷售。工業企業與商業公司發生的招待費分別為70萬元、80萬元。假設工業企業的稅前利潤為80萬元，商業企業的稅前利潤為120萬元，則兩個企業分別繳納企業所得稅28.125萬元、40萬元，整個集團應納企業所得稅稅額為68.125萬元，節省所得稅9.375萬元。
設立銷售公司除了可以節稅外，對于擴大產品銷售市場，加強銷售管理均具有重要意義，但也會因此增加一些管理成本。納稅人應該根據企業規模的大小以及產品的具體特點，兼顧成本與效益，從長遠利益考慮，決定是否設立分公司。
（五）存貨計價的籌劃
《企業所得稅法》允許企業在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種，但計價方法一經選用，不得隨意變更。選擇不同的存貨發出計價方法，會導致不同的銷貨成本和期末存貨成本，產生不同的企業利潤，進而影響各期所得稅額。企業應根據自身所處的不同納稅期以及盈虧的不同情況選擇不同的存貨計價方法，使得成本費用的抵稅效應得到最充分的發揮。在具體選擇存貨計價方法時主要考慮以下兩個因素：
一是價格變動因素。在預測購進貨物價格下降的情況下，應當采用先進先出法；在預測價格較穩定或者難以預測的情況下，應當采用加權平均法；在價格變化不定且單位價格較大的情況下，應當采用個別計價法。
二是稅率變動的因素。如果物價上漲，在預測未來適用稅率上升的情況下，應當采用先進先出法。這里所說的稅率變動，既包括國家調整所得稅稅率，也包括企業適用的實際所得稅稅率的變化。比如企業適用的所得稅稅率為25％，但是現在處于免稅期間，則其適用的實際所得稅稅率為0，免稅期后適用的實際所得稅稅率為25％，在免稅期內選擇存貨計價方法時要考慮到免稅期過后所得稅稅率上升的因素。
【參考文獻】
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關鍵詞：軟件企業；所得稅；稅收優惠；納稅籌劃
一、軟件企業所得稅納稅籌劃的意義
與一般行業相比，軟件企業毛利率較高，利潤空間較大，所得稅是軟件企業主要的稅收支出之一。為減少軟件企業的稅收負擔，提高企業利潤，有效規避稅務風險，合理的納稅籌劃對企業來說尤為重要。納稅籌劃是指企業根據國家相關部門的優惠政策，對公司各項活動進行合理安排和籌劃，防范稅務風險，減少稅金支出。納稅籌劃對企業具有重要意義：
(一)減輕稅收負擔。通過納稅籌劃可以使企業減少稅金支出，提高企業利潤。
(二)規避稅務風險。企業納稅籌劃是在稅法所允許的范圍進行，結合國家相關部門的一系列優惠政策，有效防范了稅務風險。
(三)企業經營管理水平得到提升。企業進行納稅籌劃，需要對各項活動進行合理安排和籌劃，有助于提升企業經營管理水平。
二、軟件企業所得稅稅負分析
軟件企業的稅收主要有增值稅、附加稅、企業所得稅、個人所得稅、印花稅等。本文主要分析企業所得稅和個稅所得稅。
(一)企業所得稅軟件企業所得稅稅率為25%。應納稅所得額是企業所得稅的計稅依據，按照企業所得稅稅法的規定，應納稅所得額是指企業在該納稅期間的所有應稅收入總額，減除依法扣除的各項支出后的余額。
(二)個稅所得稅軟件企業個人所得稅主要涉及工資、薪金所得，股息分紅所得，以及股權轉讓所得，工資、薪金所得個人所得稅起征點為5000元，股息分紅所得和股權轉讓所得個人所得稅稅率為20%。
三、軟件企業稅收優惠政策及納稅籌劃
為減少軟件企業所得稅稅負成本，增加企業利潤，在稅務風險可控的情況下，結合所得稅稅收優惠政策，軟件企業可以做一些適當的納稅籌劃，實現合理避稅。
(一)企業所得稅1.軟件企業兩免三減半國家稅務總局于2000年5月12日的《關于鼓勵軟件產業和集成電路產業發展有關稅收政策問題的通知》(財稅[2000]25號)規定：經認定后的境內新辦軟件企業，從盈利年度開始，享受兩免三減半的優惠政策。按照文件規定，取得軟件企業登記證書的企業可以享受該優惠政策，前兩年免交企業所得稅，第三年至第五年減半征收所得稅，即享受12.5%的所得稅率。根據國家稅務總局2019年5月17日的《關于集成電路設計和軟件產業企業所得稅政策的公告》(財稅[2019]68號)，軟件企業在2018年12月31日前自獲利年度起計算優惠期，前兩年免交企業所得稅，第三年至第五年減半征收所得稅，即享受12.5%的所得稅率，并享受至期滿為止。從2016年開始，軟件企業登記證書取消了，符合政策的軟件企業在所得稅匯算清繳時自行申報兩免三減半的優惠政策，申報之后再經經濟和信息化委員會審核是否符合政策要求，如果審核不符要求，還需補交稅金和滯納金。因此企業在申報之前應先了解清楚政策和要求，先與經濟和信息化委員會、稅務局做事前溝通，確認符合要求后再予以申報。2.國家規劃布局內的重點軟件企業國家稅務總局的財稅[2000]25號文，重點軟件企業減按10%的稅率征收企業所得稅，享受該優惠稅率的軟件企業，需符合國家規劃布局內的重點領域。根據國家稅務總局的財稅[2012]27號和財稅[2016]49號，以及國家發展和改革委員會的發改高技[2016]1056號文相關規定，要申請成為重點軟件企業，銷售收入必須符合下列三項中的其中一項：A、軟件產品開發銷售收入大于或等于2億元，應納稅所得額大于或等于1000萬元，研發人員占比大于或等于25%；B、符合重點領域的軟件產品開發銷售收入大于或等于5000萬元，應納稅所得稅大于或等于250萬元，研發人員占比大于或等于25%，境內研發費占比大于或等于70%；C、軟件出口收入大于或等于800萬美元，軟件出口收入占比大于或等于50%，研發人員占比大于或等于25%。企業可以參照文件要求對上述指標以及文件要求的其他指標進行合理籌劃。從2016年以后，重點軟件企業同樣采取先申報后審核的方式，在所得稅匯算清繳完成后，經經濟和信息化委員會審核企業各項指標是否達成，還需要參加現場答辯，審核通過后方可享受10%的所得稅率優惠政策。3.研究開發費加計扣除根據國家稅務總局的財稅[2015]97號文，對研發人員范圍、研發費歸集、委托研發、核算要求等做了進一步規范，按照相關要求，自主開發的費用按照150%加計扣除，委托開發費用按照80%加計扣除。根據國家稅務總局的財稅[2017]34號文，科技型中小企業在2017年1月1日至2019年12月31日期間開展研發活動時計入當期損益的研發費用，據實扣除的基礎上，再予以75%的加計扣除。形成無形資產的，按照175%攤銷成本。科技型中小企業辦理稅收優惠備案時，應登記證書編號。也就是說，企業必須先取得科技型中小企業證書，才能享受75%的研發費加計扣除和175%的無形資產攤銷。科技部的國科發政[2017]115號文，對如何評定科技型中小企業做了詳細規定，其中有一條關鍵指標：年度銷售額小于或等于2億元、資產總額小于或等于2億元、職工總數小于或等于500人。如果要申請認定為科技型中小企業，則應該在企業職工人數、銷售額、資產總額上做相應的籌劃。根據國家稅務總局的財稅[2018]99號文，企業在2018年1月1日至2020年12月31日期間開展研發活動形成的研發費，據實扣除的基礎上，享受75%的加計扣除；形成無形資產的，按照175%攤銷成本。根據最新的研發費加計扣除政策，不管企業是否高新技術企業、科技型中小企業，或者其他企業，只要存在研發費開支，并且符合加計扣除范圍，即可享受75%的研發費加計扣除。
(二)個人所得稅1.工資、薪金所得工資、薪金的起征點為5000元，按照稅務規定，可以到稅務局備案300-500元通訊費，在稅前扣除。根據新修訂的個稅法，符合相關條件的，自2019年1月1日起，可以享受子女教育附加扣除、繼續教育專項附加扣除、住房貸款利息專項附加扣除、住房租金專項附加扣除、贍養老人專項附加扣除、大病醫療專項附加扣除這六項專項附加扣除政策。另外，社保、公積金都是在稅前扣除的。對于企業和員工來說，可以適當提高公積金繳納金額，以此減少個人所得稅。此外，按照員工年度目標薪酬合理設計工資和年終獎的比例，可以合理避稅。2.股息分紅根據國家稅務總局2015年9月7日的《關于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》(財稅[2015]101號)，個人持股期限超過1年的從公開發行和轉讓市場取得的上市公司股票，股息分紅暫免征個稅；持股期限小于或等于1個月的，股息紅利全額納稅；持股期限大于1個月，并小于或等于1年的，暫按照50%征收個人所得稅；股息分紅適用20%的個人所得稅率。新三板上市公司的股息紅利，按照本通知執行個人所得稅稅率政策。非新三板、IPO的企業分紅，需要繳納20%的個人所得稅，如果軟件企業利潤情況良好，分紅金額較高，可以考慮上新三板、科創板或創業板，股東持股一年以上分紅可以免交個人所得稅。
一、企業所得稅的計算
企業所得稅的計算是通過企業應納稅所得額乘以所得稅稅率求得。應納稅所得額通過正確確定收入、成本、費用、損失和其他稅法允許扣除項目的金額。
我國企業所得稅法規定的稅率有四檔：基準稅率25％和三檔優惠稅率分別為10％、15％和20％，企業應創造條件去滿足優惠稅率，如符合非居民的企業，那么取得的來源于中國境內的所得適用10％的優惠稅率；如符合國家需要重點扶持的高新技術企業則適用15％的優惠稅率；如符合小型微利企業的條件則適用20％的優惠稅率。
二、中小企業所得稅納稅籌劃的方法
(一)選擇會計政策
企業在期初可以根據自身經營情況自主選擇會計政策和會計處理方法。比如，企業考慮存貨的核算方法時，可以在物價較平穩時選擇加權平均法，物價下跌時選擇先進先出法，物價上漲時則選擇個別計價法，增加當期銷售成本，減少企業所得稅。同樣，固定資產折舊可采用直線法和加速折舊的雙倍余額遞減法和年數總和法，在稅法允許的情況下，運用加速折舊法，把較多的稅款延遲到以后的期間繳納，相當于從國家取得了一筆無息貸款。
(二)充分利用其他優惠政策
中小企業應熟悉稅法內容，盡量用足各項稅收優惠政策。企業所得稅法鼓勵自主技術創新的優惠很多，主要有：技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬元的部分，減半征收；企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在據實扣除的基礎上，再加計扣除50％。中小企業可在生產經營過程中組建研發隊伍，設立研發機構，自主開發新產品，技術提升自身核心競爭能力，既可以享受到低稅率的好處，同時又可享受研發費用的加計扣除。
企業所得稅法規定企業安置殘疾人員，按照支付給殘疾職工工資的100％加計扣除，那么企業可以根據職能要求，將殘疾職工安排在相應的崗位上，就可以享受優惠，減輕企業的稅負。
再如：一家財務咨詢公司有職工10人，其年銷售額預計為1500萬元，按正常情況應該繳納營業稅和所得稅，如何做到一分錢的稅不交，又不違反稅法？
國家規定：新辦的服務型企業，安排失業、下崗人員達到30%的，可以免三年營業稅和所得稅。那么該公司可以安排一個下崗或失業的人員作為司機，再安排兩個下崗或失業的女職工作為食堂工作人員，這樣，這稅就不用交了。另外稅務政策規定：新辦的私營企業安排退役士官達到30%比例的，可以免三年營業稅和所得稅。該公司完全可以招兩個女兵做秘書和后勤人員，招個退役的男兵當司機，同樣達到避稅的目的。這些政策看起來簡單，但非常實用。
(三)對于收入方面籌劃
中小企業可以在銷售環節進行收入方面籌劃，銷售時納稅義務發生時間的籌劃，收款方式的籌劃，如：直接收款，賒銷與分期收款。
例如：某企業屬于增值稅一般納稅人，當月發生銷售業務8筆，應收貨款2000萬元，其中，有4筆為1200萬元，10日內貨款兩清；2筆300萬元，兩年后一次付清；另2筆500萬元，一年后先付250萬元，一年半后再付150萬元，余款100萬元兩年后結清。該企業增值稅進項稅額為150萬元，毛利率為15%，所得稅率為25%。假定不存在納稅調整事項，企業對上述款項應采取何種收款方式？
方案1：采取直接收款方式
根據企業毛利率計算的所得稅為：2000÷（1+17%）×15%×25%=64.10（萬元）
方案2：企業對未收到的應收賬款分別在貨款結算中采取賒銷和分期收款結算方式。
根據企業毛利率計算的所得稅為：1200÷（1+17%）×15%×25%=38.46（萬元）
由于收入確認的方法不同，方案2比方案1少墊付企業所得稅為64.10-38.46=25.64萬元。
所以，企業不能及時收到貨款的時，最好采取賒銷或分期收款的結算方式，可以避免墊付稅款。
(四)合理增加扣除項目
在工資薪金方面：對稅法規定支付的符合條件的工資薪金，可按照實際發生的數額扣除，中小企業可以適當提高職工工資，超過個稅扣除標準的可以轉化為費用形式報銷，增加職工接受教育、培訓的機會，企業建立工會組織，增加職工福利。
在廣告宣傳費、業務招待費方面：廣告宣傳費、業務招待費屬于限制性費用，就是國家稅法規定了具體支出標準的費用，籌劃時考慮提高稅前扣除的計算基數。在實際操作中，業務招待費和業務宣傳費還可以相互轉換。如企業召開產品交易會、展覽會，會議發生的會餐及住宿費，可以列作業務招待費；贈送禮品時，在上面印有企業標識，對企業的形象、產品有宣傳作用的，可作為業務宣傳費；企業需要適當地規劃廣告宣傳費和業務招待費在稅前的列支比例，當業務招待費可能超過稅前扣除比例時，改變科目，用廣告宣傳費列支，可以增加稅前扣除的比例。企業有些宣傳可不再通過廣告公司策劃，以達到廣告的目的，還可以降低成本。業務招待費與旅游費、考察費也可轉化為會議費，但需做足會議費稅前扣除證據，如會議的通知，會議人員簽到表，會議紀要，會議的相關文件，會議所做的預算，會議現場的照片。利用變通手法解決不利的稅前扣除問題。
三、籌劃時注意涉稅風險
中小企業進行所得稅籌劃時，一定隨時關注稅收政策的變化，靈活運用，對政策變化可能產生的影響進行預測和防范，熟練掌握稅收政策法規，及時了解主管稅務局的征管要求，在政策法規模糊時，要積極與稅務機關溝通爭取主動權，想辦法變通或向稅收優惠靠攏，同時得注意，盲目向稅務機關咨詢可能導致補稅、罰款、支付滯納金。
參考文獻:
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[關鍵詞] 納稅時間 企業所得稅 納稅籌劃 籌劃方案
一、企業所得稅納稅籌劃概述
(一)企業所得稅的含義
企業所得稅是對我國境內企業和其他取得收入的組織,就其取得的來源于境內和境外的生產經營所得和其他所得所課征的一種稅。
(二)納稅籌劃的內涵
納稅籌劃是指經濟主體為實現經濟效益最大化的目的,在法律允許的范圍內,對自己的納稅事務進行的系統安排。它與避稅、偷稅、漏稅等行為相比具有本質差別。
(三)企業所得稅籌劃存在的誤區
1.納稅籌劃的根本目的是少繳稅
2.納稅籌劃的方法是鉆稅法的漏洞
(四)走出納稅籌劃誤區的對策
根據納稅籌劃的內涵,納稅籌劃的根本目的是實現經濟效益最大化,為達到其目的,最重要的是要有籌劃意識,在法律允許的范圍內合理安排納稅時間不失為一種有效的納稅籌劃方法。
二、合理安排納稅時間進行企業所得稅納稅籌劃
(一)延期納稅
在合法的情況下,企業應盡量延期納稅。納稅人延期繳納本期稅款就等于得到一筆無息貸款,可以使納稅人在本期有更多的資金用于產生收益,獲得更多的所得,也相當于節減了稅款。
所得稅本期應納稅所得額為收入總額減去準予扣除項目金額。要推遲所得稅納稅期,一方面要設法推遲收入的實現,另一方面要盡量提前稅前扣除項目的列支。具體方法有:
1.推遲銷售收入的實現
銷售收入的實現是以發出商品并取得索取貨款的憑據為依據的。如果銷售發生在月末或年末,企業可以試圖延緩銷售至次月或次年。企業當然不能為了自己推遲納稅而讓客戶推遲購買時間,這有可能失去一大批客戶;同時,企業也不能為推遲納稅而推遲收款,這不利于企業資金周轉;但企業可以先發出商品,只是要推遲結轉商品發出時間,而收款時以“預收賬款”處理即可。
2.推遲分期付款銷售的實現
分期付款銷售商品以合同約定的收款日期確定收入的實現。合同約定收款日期與具體實際收款日期可以不一樣。企業經過策劃,可以很容易做到既及時回籠資金,又推遲收入的實現。
3.推遲長期工程收入的實現
長期工程如建筑、安裝、裝配工程、加工、制造大型機械設備、船舶等,持續時間超過一年的,按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。這里完工進度與完成的工作量是由企業自身經營情況決定的,因而在收入的實現時間上,企業具有很大的主動性,可以盡量推遲收入實現。
(二)合理選擇納稅年度
1.恰當選擇享受稅收優惠的第一個年度
企業所得稅的一些定期優惠政策是從企業取得生產經營所得的年度開始計算的,如果企業從年度中間甚至年底開始生產經營,則該年度將作為企業享受稅收優惠政策的第一年。由于該年度的生產經營所得非常少,因此,企業是否享受減免稅政策意義并不是很大。此時,企業就應當恰當選擇享受稅收優惠的第一個年度,適當提前或者推遲進行生產經營活動的日期。
[籌劃案例]:某公司根據《企業所得稅法實施條例》第87條的規定,可以享受自項目取得第一筆生產經營收入的納稅年度起,第一年至第三年免征企業所得稅,第四年至第六年減半征收企業所得稅的優惠政策。該公司原計劃于2008年11月份開始生產經營,當年預計會有虧損,從2009年度至2014年度,每年預計應納稅所得額分別為100萬元、500萬元、600萬元、800萬元、1200萬元和1800萬元。請計算從2008年度到2014年度,該公司應當繳納多少企業所得稅并提出納稅籌劃方案。
[籌劃方案]:該企業從2008年度開始生產經營,應當計算享受稅收優惠的期限。該公司2008至2010年度可以享受免稅待遇,不需要繳納企業所得稅。從2011年度到2013年度可以享受減半征稅的待遇,因此,需要繳納企業所得稅:(600+800+1200)×25%×50%=325萬元。2014年度不享受稅收優惠,需要繳納企業所得稅:1800×25%=450萬元。因此,該企業從2008年度到2014年度合計需要繳納企業所得稅:325+450=775萬元。如果該企業將生產經營日期推遲到2009年1月1日,這樣,2009年度就是該企業享受稅收優惠的第一年,從2009年度到2011年度,該企業可以享受免稅待遇,不需要繳納企業所得稅。從2012年度到2014年度,該企業可以享受減半征收企業所得稅的優惠待遇,需要繳納企業所得稅:(800+1200+1800)×25%×50%=475萬元。經過納稅籌劃,減輕稅收負擔:775-475=300萬元。
2.合理選擇清算日
根據企業所得稅法規定,企業在清算當年,應該劃分為兩個納稅年度,從當年1月1日到清算開始日為一個生產經營納稅年度,從清算開始日到清算結束日的清算期間為一個清算納稅年度。清算日期的選擇,往往會影響到兩個納稅年度的應稅所得,從而影響企業的所得稅負。
[籌劃案例]:某公司某年1月1日至8月末,一直進行正常的生產經營活動,取得應納稅所得額為18萬元,該公司適用稅率為25%,股東會于8月20日通過解散清算會議,并將9月1日作為清算日,開始進行清算。自9月1日起至10月15日共發生清算費用40萬元,清算所得為10萬元。請提出納稅籌劃方案。
[籌劃方案]:如果按該公司將清算日定為9月1日,則該公司當年(前8個月)應納所得稅為4.5萬元(18×25%),清算期間清算凈所得為-30萬元,不納稅,當年合計應納所得稅4.5萬元。
如果該公司將清算日定為11月1日,公司在尚未公告解散時,把有關的清算準備活動及費用18萬元提前轉移到生產經營期間,并把生產經營期間的應納稅所得額吃掉,則該公司當年的應納所得稅為:前8個月應納稅所得額為0(18-18),不納稅,清算期間清算所得為-12萬元(10-22),不納稅,當年合計應納稅所得額為0。
(三)合理安排所得稅的預繳方式
我國《企業所得稅法》第五十四條規定:“企業所得稅分月或者分季預繳。企業應當自月份或者季度終了后十五日內,向稅務機關報送預繳企業所得稅申報表,預繳稅款。企業應當自年度終了之日起五個月內,向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表,并匯算清繳,結清應繳應退稅款。”
《企業所得稅實施條例》第一百二十八條規定:“企業根據企業所得稅法第五十四條規定分月或者分季預繳企業所得稅時,應當按照月度或者季度的實際利潤預繳;按照月度或者季度的實際利潤預繳有困難的,可以按上一納稅年度應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳,或者按照經稅務機關認可的其他方法預繳。預繳方法一經確定,該納稅年度內不得隨意變更。”
按實際數預繳的企業分月或分季預繳時,宜忽略會計利潤與應納稅所得額的差異,按會計利潤申報。由于一般情況下應納稅所得額會大于企業的會計利潤,按會計利潤申報也可以減少企業預繳的企業所得稅額。這種方式下,企業可以于年度終了后進行企業所得稅申報時再將會計利潤調整為應納稅所得額,并且在年度終了后五個月匯算清繳要結束時再繳納少繳的部分稅額。這樣做是符合稅法規定的,而且可以獲得較大的稅收利益。
當企業預計當年的應納稅所得額比上一納稅年度低時,可以選擇按納稅期限的實際數預繳,當企業預計當年的應納稅所得額比上一納稅年度高時,可以選擇按上一年度應稅所得額的1/12或1/4的方法分期預繳所得稅。
[籌劃案例]:某企業2008納稅年度繳納企業所得稅1200萬元,企業預計2009納稅年度應納稅所得額會有一個比較大的增長,每季度實際的應納稅所得額分別為1500萬元、1600萬元、1400萬元、1700萬元。企業選擇按照納稅期限的實際數額來預繳企業所得稅。請計算該企業每季度預繳企業所得稅的數額,并提出納稅籌劃方案。
[籌劃方案]:按照25%的企業所得稅稅率計算,該企業需要在每季度預繳企業所得稅分別為375萬、400萬、350萬、425萬。由于企業2009年度的實際應納稅所得額比2008年度的高,而且也在企業的預料之中,因此,企業可以選擇按上一年度應稅所得額的1/4的方法按季度分期預繳所得稅。這樣,該企業在每季度只需要預繳企業所得稅300萬元,假設銀行活期存款利息為1%,每年計算一次利息。則,該企業可以獲得利息收入:(375-300)×1%×9/12+(400-300)×1%×6/12+(350-300)×1%×3/12=1.19萬元。
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關鍵詞：軟件企業 兩免三減半 研發費用加計扣除
現行的企業所得稅政策對軟件企業的納稅產生重大影響，甚至可以直接影響一批軟件企業的生存與發展。本文通過對軟件企業的所得稅稅收政策分析，得出一些有助于軟件企業納稅籌劃的建議。
一、軟件企業認定管理辦法
《軟件企業認定管理辦法》（工信部聯軟[2013]64號）規定了各省級軟件企業認定主管部門對申請認定企業的軟件產品開發銷售（營業）情況、技術研發能力情況、質量保障能力情況、知識產權情況、企業管理情況等進行評審；對軟件企業認定實行年審制度。未經年審或年審不合格的企業，即取消其軟件企業的資格，不再享受財稅[2012]27號文第三條規定的兩免三減半優惠政策； 對2011年1月1日前完成認定的軟件企業，在享受企業所得稅優惠政策期滿前，仍按工信部聯產[2000]968號文的認定條件進行年審，優惠期滿后按照新的管理辦法重新認定，但不再享受有關鼓勵政策。
通常各省的標準都要求企業主營業務擁有自主知識產權，其中軟件產品擁有省級軟件產業主管部門認可的軟件檢測機構出具的檢測證明材料和軟件產業主管部門頒發的《軟件產品登記證書》，方可認定軟件企業。
二、企業所得稅“兩免三減半”優惠期問題
（一）軟件企業享受“兩免三減半”優惠政策起始日期的界定
據筆者了解，很多企業財務人員對軟件企業的企業所得稅“兩免三減半”的優惠開始起始日理解為：企業評上軟件企業后，財務報表利潤總額為正數所屬年份，即為享受“兩免三減半”的開始年份。
為了更好的說明問題，現舉如下實例：A公司2011年1月1日成立，截至2011年末企業開始獲利，2013年被評上軟件企業且當年企業盈利。那么該企業應如何享受軟件企業的企業所得稅“兩免三減半”政策？
查閱國稅文件，國家稅務總局2013年第43號文件闡明：軟件企業的“獲利年度”，是指軟件企業開始生產經營后，第一個應納稅所得額大于零的納稅年度，包括對企業所得稅實行核定征收方式的納稅年度。軟件企業享受定期減免稅優惠的期限應當連續計算，不得因中間發生虧損或其他原因而間斷。
可見，按照這個標準，上例中的A公司由于2011年已經開始獲利，則從2011年開始至2012年這兩年已經達到“兩年免征期”的期限，即使在2013年才批準成為軟件企業，亦無法享受免征企業所得稅的優厚待遇，著實令人惋惜。
那么，該企業應怎樣進行納稅籌劃，才避免可這一情況出現呢？筆者認為可以采取以下幾種方式：
（1）在企業在經歷創業發展的初期后，技術開始成熟，收入、利潤穩定增長，各項指標均在可預見的一定期限內達到軟件企業認定標準后，可以考慮新設子公司，將成熟的核心技術與業務轉移到子公司去，然后由子公司申請成為軟件企業，以希望子公司設立一年后實現獲利，且獲利當年被評為軟件企業，順利享受到軟件企業所得稅“兩免三減半”政策。母公司則通過子公司稅后利潤的分配獲得投資收益。且母公司得到的該投資收益亦可免交企業所得稅。（2008年1月1日起實施的新企業所得稅法明確規定）。
（2）企業在虧損期就可以申請軟件企業。此時若申請成功，虧損年份不作為“兩免三減半”計算期，待公司盈利，便可以享受到減免企業所得稅的稅收優惠。倘若出現了上例所述A公司情況，則該企業應該在已經認定成為軟件企業，但是未能享受完整的企業所得稅稅收優惠期間，著重利用研發費用加計扣除，企業技術轉讓減免企業所得稅（國稅函〔2009〕212號，國家稅務總局公告2013年第62號）等這類有利的稅收政策。
（3）可以考慮能否申請成為技術先進型服務企業。根據財稅〔2010〕65號文件精神，對經認定的技術先進型服務企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。相當一部分軟件企業符合該類政策的申請條件，若認定符合且申請成功，也勢必給企業節省了相當數額的稅費。
（二）同時獲得高新技術企業認定資格的軟件企業如何適用稅收優惠政策的問題
對于既是高新技術企業，又是軟件企業，則高新技術企業和軟件企業的優惠期應合理利用。
高新技術企業的企業所得稅優惠稅率為15%，此時不能與軟件企業“兩免三減半”優惠疊加使用，即企業只能選擇按25%的稅率減半征收（12.5%），或是選擇按照高新技術企業稅率15%享受稅率優惠。注意，此時兩者稅率差異不大。倘若企業處于盈利初期，獲利水平不高，享受到的納稅優惠絕對數值差異不大。
基于上述緣由，我們可以選擇在企業獲利五年后，已經不能再享受軟件企業“兩免三減半”時，再申請成為高新技術企業，此時企業已經歷一定的發展，從創業期步入了成長期或進入成熟期，利潤水平比前期有了大幅度提高，若按25%的稅率來納稅，將使企業喪失了相當的現金流，不利于后續穩定發展，而若申請成為高新技術企業，按15%的稅率納稅，將為企業創造良好的現金流優勢。
三、研發費用加計扣除的問題
（一）“五險一金”被納入研發費用加計扣除范圍
根據財稅〔2013〕70號文件所示，為在職直接從事研發活動人員繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金可以加計扣除。這對廣大企業技術型企業來說，可以重新進行企業人力資源結構、薪酬體系的調整工作。合理的利用國家的稅收政策，以達到最大限度的節稅。在此，筆者想從住房公積金的角度拋磚引玉，談一些可以嘗試的納稅籌劃工作。
目前，我國各省市的住房公積金繳費比例未形成全國同一標準。以浙江省2013年的標準為例，杭州的住房公積金繳費比例是12%，同一單位實行同一繳存比例。單位因嚴重虧損等原因，可以申請降低比例。寧波的政策為：按5%-12%的比例計算住房公積金月繳存額。對于不實行住房分配貨幣化的單位，經寧波市房委辦批準，可在12%繳存比例的基礎上，適當提高住房公積金繳存比例，但最高不超過18%。紹興市的住房公積金政策為：單位和職工繳存住房公積金的月工資基數最高不超過當地統計部門公布的職工平均工資的三倍，有條件的單位，經管理中心批準，可適當放寬到五倍；最低不得低于統計部門公布的上一年當地職工平均工資的60%。全市住房公積金繳存比例，單位和職工最高各為12%，最低不低于5%。這就意味著，處于不同城市的企業，可以靈活運用政策的規定，選擇一個合適的最佳比例，既提升了員工的整體薪酬福利水平，又優化了企業的稅賦水平，這樣的雙贏局面何樂而不為呢。
（二）注意房屋租賃費不是加計扣除的對象
對一般的高新技術類企業來說，沒有大量的固定資產，最大的費用支出恐怕就是房租費和員工薪酬。而分攤到研發部門的房租費，卻不屬于加計扣除的對象。針對這一問題，企業可以留意一下當地政策。例如，杭州市近幾年就有一些創業園，為鼓勵各類創業人員，相繼出臺一些企業房租費優惠政策。有些創業園區甚至還免去了初始幾年的房屋租賃費。
（三）注意虧損企業依舊可以申請研發費用加計扣除
通常，企業若是盈利，自然會想到是否可以申請研發費用加計扣除，但是根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）規定，加計扣除部分所形成的年度虧損可以用以后5年的所得彌補，這就意味著，即使企業虧損，依舊可以申請加計扣除，并可以用來抵減以后五年的所得。所以企業財稅人員也應該積極做好稅收政策研究工作，避免因為政策研究不到位，而使得企業喪失了很多可以利用的節稅機會。
四、對軟件企業的企業所得稅納稅籌劃的幾點體會
一是可以利用的政策相對比較多，這就需要廣大企業財稅人員能夠對政策做深入的研究，有些政策可能字面意思和實際意思不一致，不能想當然的從自己的角度出發理解，而是應該積極的翻閱政策條例，仔細研讀。例如對軟件企業“獲利年度”的意義的理解等；二是不同的企業可以運用的條款不盡相同，企業應該從自身角度出發，從企業發展階段做出適宜本企業的納稅籌劃工作。例如，有些公司目前似乎不具備享受稅收優惠政策的條件，但是可以想辦法創造條件，以達到節稅的目的。
參考文獻：
【關鍵詞】中小民營企業，企業所得稅，籌劃
一、中小民營企業具有的特點
1、生產規模小。中小民營企業由于資本小，資信低，籌措資金難，因此生產規模擴張緩慢，技術創新能力弱，生產規模相對較小。
2、經營范圍涉及面廣。中小企業經營范圍廣泛，幾乎涉及社會經濟和生活的各方面，在制造業、服務業、建筑業、農業、運輸業、批發零售業等競爭性領域無所不在，分布在全國各地。
3、經營方式靈活多樣。中小企業有投資少、見效快的特點，其經營范圍寬和經營項目豐富，經營體制靈活。
4、中小高新技術企業發展迅速。近幾年來，隨著國家對高新技術人才的大力培養，中小高新技術企業的扶持，中小高新技術企業發展迅猛，一些高新技術中小企業辦出了特色，技術含量大大提高。目前的高新技術產業的中小企業，盡管生產規模不大，從業人員少，但其技術含量不低。
5、小型微利企業不斷增加。國家為了增加就業率，積極鼓勵發展小型微利企業，小型微利企業的數量急劇增加，推動了社會的就業，穩定了社會秩序。
二、中小民營企業企業所得稅籌劃思路
1、用足、用好、用巧現有的產業優惠政策的納稅籌劃
由于中小民營企業經營范圍涉及面廣，企業所得稅關于產業優惠政策較多，如：從事農、林、牧、漁業項目的所得（大部分政策都免征、減征）；從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得（3免3減半）；從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得（3免3減半）；綜合利用資源，生產國家非限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90%計入收入總額；用于環境保護等專用設備的投資額的l0%可以從企業當年的應納稅額中抵免，當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免；關于鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的優惠政策等等。中小民營企業應該好好研究這些優惠政策，使企業能享受到最大的稅收優惠，不要造成有了這些稅收優惠政策，由于沒有研究導致未享受到相應的稅收帶來的好處。
2、利用小型微利企業的稅率優惠政策的納稅籌劃
小型微利企業減按20%的所得稅稅率征收企業所得稅，根據國家下發的各項規定，小型微利企業必須達到如下條件：一是從事國家非限制和禁止行業；二是年度應納稅所得額不超過30萬元；三是從業人數在一定范圍內，工業企業不超過100人，其他企業不超過100人；四是資產總額在一定范圍內，工業企業不超過3000萬元，其它企業不超過1000萬元；五是建賬核算自身應納稅所得額；六是必須是國內的居民企業。因此，在進行小型微利企業的籌劃時，必須滿足上述六個條件，如果一個企業大大超過小型微利企業的標準，完全可以把該企業進行分立，組成幾個小型微利企業，每個小型微利企業經營某一方面的專業業務，可以減輕企業所得稅的納稅負擔。但要權衡公司分立所花費的各種成本，如注冊費、各種管理費用，與節稅效益及公司未來的業務發展規劃戰略，慎重決策。
3、利用高新技術企業的稅率優惠政策的納稅籌劃
國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。 新企業所得稅法將僅對國家級高新技術產業開發區內的高新技術企業擴大到全國范圍，同時嚴格了高新技術企業的認定標準。在籌劃的過程中，首先籌劃人員應關注企業的發展是否屬于《國家重點支持的高新技術領域》；其次，需要按照稅法及其他相關部門對高新技術企業的認定標準規范企業的賬務處理，以致達到相應；最后如果超過高新技術指標的公司，可以考慮將高新技術業務剝離出來，成立獨立的高新技術企業，以適用15%的稅率。
4、做好成本費用扣除項目的稅收籌劃
（1）招待費的限額扣除。按規定業務招待費扣除標準：①最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰；②發生額的60%扣除。企業對招待費的籌劃：①企業盡量將發生的招待費轉化成別的費用科目，如轉化成辦公用品費用、會議費、業務宣傳費用等等，以避免本身金額40%不能扣除；②企業也可以將公司進行分離，從而提高銷售（營業）收入金額，盡最大可能享受優惠。
（2）研發費用的加計扣除。稅法規定，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50% 加計扣除；形成無形資產的按照無形資產成本的150%攤銷。企業可以將想法設法增大研發費用，比如成立研發項目組，將人員工資、辦公費等其他費用合理地轉入到研發費用。
（3）固定資產的加速折舊。如果固定資產符合加速折舊條件，企業應該結合自身因素，考慮利用加速折舊給企業帶來稅收上的優惠：①一般企業而言，符合條件的盡量用加速折舊，這樣可以帶來延遲納稅的好處；②對有稅收優惠期限的企業來說，盡量避免采用加速折舊，宜采用直線法，或者加大折舊年限，以避免由于期限的稅收優惠將本應該可以抵稅的折舊額給吞食掉，從而多交稅。
（4）利用不同地區的稅收優惠。一些特殊的地區，國家給了很多稅收優惠、比如處在經濟特區、上海浦東新區、西部地區等都有相應的稅收優惠政策。中小民營企業比較靈活，在成立公司的時候，可以考慮將企業成立在這些地區，或者將分支機構成立在這些地區，以享受到相應的稅收優惠政策。
對于中小民營企業而言，還有很多籌劃思路，各個企業應針對自身企業的情況，大量收集相關的稅收法律法規條款，采取合理、合法的籌劃思路，為企業創造經濟價值。
參考文獻：
[1]杜珊、江姍 . 新稅法下企業所得稅籌劃方法探究[J]. 東方企業文化公司與產業 2013
[2]中小企業所得稅納稅籌劃風險管理探討-《中國經貿導刊》2010年第07尤敏
（一）高新技術企業的認定
2016年國科發火第32號文：申請注冊一年以上，主要產品發揮技術（屬國家重點支持高新技術范圍）核心支持作用，達到創新能力評價標準，企業有所有權的，研發人員占企業的十成以上，研發費用占銷售收入的比例（小于五千萬的不得低于5%；5000萬到2億的，底線為4%；2億以上的，為3%），近一年的高科技產品帶來的收入占總收入六成以上并沒有重大安全質量事故。通過申請和專家評審，綜合審查可認定其為高新技術企業。
（二）優惠政策
1、稅率優惠，屬于國家重點扶持的業務范圍的企業稅率從25%基礎上降低40%，可按15%征稅。2、“兩免三減半”（特殊行業：軟件行業和集成電路產業），深圳特區內2008年后登記注冊的企業，前兩年免征特區內取得所得的企業所得稅，第三年到五年25%稅率減半征收。3、技術轉讓所得。居民企業不超過500萬元的技術轉讓所得可以免所得稅，超過部分減半征收。4、折舊。對于產品更新速度快，固定資產常年在高腐蝕和震動狀態下磨損的嚴重的可以使用加速折舊計提方法（年數總和法，雙倍余額遞減法），但應不少于兩年。5、研發費。
二、具體籌劃方法
（一）利用政策導向
研發費用在匯算清繳時經過稅務局備案審批通過可以50%加計扣除；不超過500萬元的技術轉讓收益可以免征所得稅；可采用固定資產的加速折舊法；殘疾員工工資加計100%扣除；環保項目免征減征所得稅。
（二）研發費用的籌劃
對于委托研發的雙方，委托方可加計扣除計入費用的發生額的80%，受托方就不再能進行扣除了，若兩者有關聯方關系，受托方要有費用明細表。沒有關聯方關系，那么就要對自身承擔的分別核算扣稅。此方面存在籌劃空間。
（三）折舊方法
一般高科技企業的固定資產有先進性，更新速度快的特點，所得稅法規定其可以用加速折舊方法計提折舊。此處存在納稅籌劃的機會，如果企業在免稅期，那么應該盡量少計提折舊。如果在正常納稅的期間，為了獲取資金的時間價值，盡量在前期多提折舊，采用加速折舊計提方法。
三、以DH軟件股份有限公司企業為例
（一）公司概況及企業所得稅率
DH軟件股份有限公司企業（以下簡稱DH公司）成立于2011年1月，注冊資本15億元，主營業務涉及行業金融保險醫保，電力水力鐵路交通，通信，計算機，石油化工和制造業等。主要產品有系統集成，軟件和技術服務，業務主要分布在華北地區。2014年通過了高新技術企業認定，并于2015年通過了重點軟件企業備案，從2015年減按10%納稅。西安DH軟件公司，天津DH軟件公司適用所得稅率125%，泰安DH合創軟件，北京SZXQ科技有限公司的所得稅率為15%，西安RYD風電技術有限公司適用稅率125%，北京DH合創香港有限公司稅率165，除上述外25%。
（二）所得稅籌劃策略
1、研發費用的籌劃
由DH公司2015年年報列示出的研發投入金額為884億元，占營業收入的比例為1571%，其中資本化的為032億元，占總研發投入367%。建議在“研發支出”一級科目下設立二級科目“資本化”、“費用化”甚至設立三級科目列示每一項費用，例如：“儀器設備“，”儀器設備“，”檢驗費“等。
2、固定資產修理費和折舊年限的籌劃
目前，各年的折舊情況：當年新增設備原值：2011，2012，2013年分別為580，720，680萬元。累計原值：2011-2013分別為：580，1300，1980，2014年-2017年為1980萬元，折舊年限3年，凈殘值率5%，2011年-2015年折舊額：184，412，627，443，215萬元。應納稅所得額按年分別為：616，388，173，357，585，800，800應納稅所得額為：0，0，22，45，73，200，200，合計540萬元。
因為DH公司屬于高新技術產業，同時也屬于特殊行業軟件行業，所以滿足企業所得稅“兩免三減半“的稅收政策，考慮到2011-2012年為免稅期，2012至2014年為25%稅率的減半期。從2011到2017年，共繳納的稅為540萬元。籌劃方案如下：折舊年限（法定最多）改成5年。2011-2017年每年折舊：110，260，376，376，376，266，129，合計1893每年的應納稅額：0，0，53，53，53，133，168，合計460萬元。
整體上來看，固定資產原值總額還是1980萬元沒有變，只是調整了折舊年限為法定規定最多的年限，就使總計的應納稅所得稅額由540萬元降低為460萬元，所得稅避稅80萬元。
四、對高新技術企業所得稅籌劃的建議
通過以上DH公司的例子我們可以看出，合理的納稅籌劃可以給企業爭取到稅款的使用權，看到合理避稅的帶來的好處，除此之外還有一些針對高新技術產業納稅籌劃的建議。
（一）合理歸集各項費用
對于研究開發費用，計入當期損益費用化的按照費用的50%加計扣除，資本化的按照成本的150%攤銷，企業最好成立專門的研發部門單獨核算，或者通過其他途徑來轉移業務招待費，轉化為其他費用，盡量在在稅前多扣除，以達到少繳稅的目的。
（二）利用地區的優勢
對于經濟特區和上海浦東新區2008年1月1日后成立的高新技術企業來講，如果爭取到國家重點扶持的高新技術企業資格，也滿足”兩免三減半“的政策。