時(shí)間：2023-03-21 17:04:27
導(dǎo)語(yǔ)：在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論文的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
【摘要】本文深入剖析了在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中會(huì)計(jì)造假的各種手段，在此基礎(chǔ)上，探討了信息化環(huán)境下稅務(wù)稽查所要采取的策略。
關(guān)鍵詞：信息化會(huì)計(jì)造假稅務(wù)稽查稽查策略數(shù)據(jù)源造假
一、信息化環(huán)境下的會(huì)計(jì)造假手段
（一）信息系統(tǒng)加工規(guī)則造假
加工規(guī)則是信息系統(tǒng)自動(dòng)化、高效率處理數(shù)據(jù)的前提，它規(guī)定了信息系統(tǒng)運(yùn)行的環(huán)境，是系統(tǒng)功能發(fā)揮作用的基礎(chǔ)和必要條件。加工規(guī)則對(duì)信息系統(tǒng)的無(wú)障礙正常運(yùn)行至關(guān)重要，它奠定了自動(dòng)化運(yùn)行的基礎(chǔ)和平臺(tái)。當(dāng)然也正是這些規(guī)則的設(shè)置，為造假者提供了可乘之機(jī)。下面筆者剖析一下這方面的典型造假手法。
1.多賬套造假。賬套是商品化財(cái)務(wù)軟件開發(fā)商基于通用化考慮，為兼顧不同行業(yè)、不同企業(yè)用戶的個(gè)性化需要，由購(gòu)買者在軟件功能平臺(tái)的支持下，根據(jù)軟件預(yù)留的參數(shù)接口，由購(gòu)買者自己定義和建立的核算與管理體系。造假者可以按不同的會(huì)計(jì)核算規(guī)則分別設(shè)置多個(gè)賬套并同時(shí)進(jìn)行核算。而來(lái)源于相同會(huì)計(jì)事項(xiàng)的原始數(shù)據(jù)，按不同的目標(biāo)或不同的信息使用對(duì)象依據(jù)不同的加工規(guī)則進(jìn)行加工，自然會(huì)產(chǎn)生差異很大的數(shù)據(jù)結(jié)果。如果沒(méi)有嚴(yán)格的內(nèi)部控制機(jī)制和外部稽查措施，那么這種多賬套造假在信息化環(huán)境下將橫行無(wú)忌。
2.模板造假。在信息系統(tǒng)中，許多重復(fù)有規(guī)律的數(shù)據(jù)加工操作是由計(jì)算機(jī)自動(dòng)完成的。其基本思路是：根據(jù)數(shù)據(jù)加工規(guī)則，預(yù)先制作加工模板并保存起來(lái)，在需要進(jìn)行類似的數(shù)據(jù)加工時(shí)，由系統(tǒng)調(diào)用模板自動(dòng)生成所需數(shù)據(jù)。由于模板的加工規(guī)則是由人來(lái)設(shè)置的，并且可以隨時(shí)修改維護(hù)，這就為造假者留下了巧妙的造假機(jī)會(huì)。不同的模板參數(shù)定義，會(huì)使加工后的數(shù)據(jù)結(jié)果大相徑庭。
在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，為充分利用信息系統(tǒng)自動(dòng)化優(yōu)勢(shì)，通常將那些業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁、業(yè)務(wù)性質(zhì)相同、科目對(duì)應(yīng)關(guān)系固定、金額計(jì)算有規(guī)律的轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)，通過(guò)定義憑證模板的形式預(yù)存起來(lái)。當(dāng)需要進(jìn)行相關(guān)轉(zhuǎn)賬處理時(shí)，由憑證模板自動(dòng)生成相關(guān)業(yè)務(wù)憑證，如期末費(fèi)用計(jì)提、攤銷，期間損益類科目余額結(jié)轉(zhuǎn)等。這種模板自動(dòng)生成的憑證，其正確性與模板定義要素（特別是金額取數(shù)公式）密切相關(guān)。造假者可以通過(guò)修改模板定義要素進(jìn)行造假。例如，某企業(yè)某會(huì)計(jì)期間發(fā)生“制造費(fèi)用———技改費(fèi)”（科目編碼410504）100萬(wàn)元，按實(shí)際工時(shí)數(shù)在三個(gè)生產(chǎn)車間按比例進(jìn)行費(fèi)用分配：一車間分?jǐn)?0%，二車間分?jǐn)?5%，三車間分?jǐn)?5%。其中，二車間生產(chǎn)的是免稅產(chǎn)品。那么正確的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)應(yīng)當(dāng)為：借：生產(chǎn)成本——一車間QM（410504，月）*0.2、———二車間QM（410504，月）*0.45、———三車間QM（410504，月）*0.35；貸：制造費(fèi)用QM（410504，月）。但是，造假者為了調(diào)整應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品的盈利水平以實(shí)現(xiàn)逃稅目的，可以改變轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)的設(shè)定。如將一車間的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)定義為QM（410504，月）*0.45，而將二車間的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)定義為QM（410504，月）*0.2。這種參數(shù)的微調(diào)所導(dǎo)致的計(jì)稅結(jié)果是大不相同的。如果稽查人員不核對(duì)模板定義內(nèi)容而僅從賬面結(jié)果審查，顯然是很難察覺到這種“四兩撥千斤”的微妙技巧的。
3.程序造假。這種造假俗稱為在系統(tǒng)軟件中“開天窗”。它是指在軟件開發(fā)過(guò)程中，由設(shè)計(jì)者在系統(tǒng)軟件中直接“嵌入”特殊操縱程序并預(yù)留超級(jí)數(shù)據(jù)接口和密碼口，然后將程序與系統(tǒng)有機(jī)地設(shè)計(jì)為一體。例如：某企業(yè)在自己開發(fā)的軟件中，“嵌入”這樣的數(shù)據(jù)操縱程序，將記賬憑證“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目登賬程序事先設(shè)置為：當(dāng)銷售收入超過(guò)20萬(wàn)元時(shí)，將超過(guò)的部分打包轉(zhuǎn)移，不再記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，計(jì)算機(jī)只登記20萬(wàn)元；有的系統(tǒng)在設(shè)計(jì)賬戶試算平衡程序時(shí)，不再匯總貸方數(shù)據(jù)，而將借方匯總數(shù)直接移至貸方，以造成借貸永遠(yuǎn)平衡的假象；還有的系統(tǒng)在設(shè)計(jì)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提程序時(shí)，使折舊計(jì)提后的凈值保持不變或以操作者的意志進(jìn)行變化，以致系統(tǒng)可以一直提取折舊或按操作者掌控的年限計(jì)提折舊等。這種經(jīng)過(guò)精心設(shè)計(jì)而“固化”在系統(tǒng)軟件中的特殊程序，可以使加工的數(shù)據(jù)、加工的過(guò)程以及加工后的結(jié)果完全背離會(huì)計(jì)原則，同時(shí)，經(jīng)過(guò)系統(tǒng)“偽裝”后又很難露出破綻。
（二）信息系統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制造假
內(nèi)部控制是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)安全、可靠和正確運(yùn)行的保證。在手工會(huì)計(jì)環(huán)境下，人是系統(tǒng)的主要因素，所以在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制機(jī)制時(shí)，幾乎都是以人為控制目標(biāo)展開的。但在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，由于數(shù)據(jù)處理技術(shù)的變化，使得系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)、運(yùn)行機(jī)制等方面發(fā)生了根本性的變化。原來(lái)只以人為控制目標(biāo)的內(nèi)部控制機(jī)制，需要轉(zhuǎn)化為同時(shí)以人和信息系統(tǒng)為控制目標(biāo)的內(nèi)部控制機(jī)制。因此產(chǎn)生了以人為控制目標(biāo)的一般控制和以信息系統(tǒng)為控制目標(biāo)的應(yīng)用控制相結(jié)合的全面內(nèi)部控制機(jī)制。具體的措施是：根據(jù)信息系統(tǒng)的特點(diǎn)，首先建立完善的、體現(xiàn)信息系統(tǒng)特點(diǎn)的崗位責(zé)任制和內(nèi)部控制制度，在此基礎(chǔ)上，在系統(tǒng)的各個(gè)運(yùn)行環(huán)節(jié)設(shè)置有效的密碼權(quán)限驗(yàn)證機(jī)制和數(shù)據(jù)自動(dòng)校驗(yàn)機(jī)制，以及時(shí)發(fā)現(xiàn)操作權(quán)限及加工數(shù)據(jù)等方面的真實(shí)、有效性問(wèn)題。
在上述內(nèi)部控制體系中，屬于應(yīng)用控制的機(jī)制一般被“固化”在系統(tǒng)軟件
的相關(guān)程序中，通常用于檢測(cè)那些違背會(huì)計(jì)規(guī)則或常規(guī)邏輯的問(wèn)題。這些控制機(jī)制有一定的透明度和執(zhí)行剛性。而對(duì)那些貌似“合乎”會(huì)計(jì)規(guī)則或常規(guī)邏輯的問(wèn)題，這些控制措施通常會(huì)顯得束手無(wú)策，而這往往又是會(huì)計(jì)造假和舞弊最容易被利用的環(huán)節(jié)。
在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，對(duì)人的控制（稱為一般控制），無(wú)論是在設(shè)計(jì)時(shí)還是在執(zhí)行時(shí)，通常都具有很大的柔性。它是系統(tǒng)最不容易被了解和檢測(cè)的部分，屬于系統(tǒng)基礎(chǔ)性的控制，也是應(yīng)用控制發(fā)生作用的前提。在操作層面上，一般控制通常被設(shè)計(jì)成四個(gè)層次：系統(tǒng)管理員（或稱超級(jí)用戶）、賬套主管、各崗位業(yè)務(wù)主管和普通操作員。在內(nèi)容級(jí)別上，一般控制通常又可分成功能級(jí)控制和數(shù)據(jù)級(jí)控制兩個(gè)層面。功能級(jí)控制屬于某崗位的“硬”權(quán)限，而數(shù)據(jù)級(jí)控制是對(duì)功能級(jí)權(quán)限的細(xì)化、分割和限制。應(yīng)當(dāng)說(shuō)，一般控制的上述控制層次和內(nèi)容級(jí)別，以會(huì)計(jì)不相容崗位相分離為原則，將各要素進(jìn)行排列組合，共同構(gòu)成了信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)有機(jī)的內(nèi)部控制體系。這種內(nèi)部控制體系的執(zhí)行，最終集中體現(xiàn)在象征各崗位權(quán)限的密碼權(quán)限上。需要說(shuō)明的是，會(huì)計(jì)信息化環(huán)境中的自然人與系統(tǒng)“操作員”之間，從嚴(yán)格意義上來(lái)說(shuō)并不是一個(gè)概念。操作員是系統(tǒng)各崗位權(quán)限密碼的“人”化，誰(shuí)擁有了這一密碼，誰(shuí)就是這一崗位的合法操作員。因此，如果把自然人與“操作員”混為一談或忽視密碼的作用，將會(huì)為系統(tǒng)舞弊與造假留下巨大的隱患。
（三）信息系統(tǒng)簿記機(jī)制造假
會(huì)計(jì)簿記具有記載和反映兩項(xiàng)職能，這兩項(xiàng)職能分別由賬戶和賬簿來(lái)完成，賬戶負(fù)責(zé)記載，賬簿負(fù)責(zé)反映。在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，信息存儲(chǔ)實(shí)現(xiàn)了電子數(shù)據(jù)庫(kù)化，會(huì)計(jì)簿記的兩項(xiàng)職能分別由兩個(gè)過(guò)程來(lái)完成：首先，它要把相關(guān)分類信息以電子數(shù)據(jù)庫(kù)的形式（有些可能被同時(shí)分散在多個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)中）記載在磁性介質(zhì)上。信息在電子數(shù)據(jù)庫(kù)中的存儲(chǔ)格式不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)賬簿格式，人不可以直接識(shí)別。這只是完成了會(huì)計(jì)簿記的記載職能。其次，為滿足人們以賬簿形式進(jìn)行信息顯示查詢的需要，系統(tǒng)設(shè)計(jì)了人們所熟悉的賬簿格式顯示程序。當(dāng)需要時(shí)，由系統(tǒng)在瞬間從相關(guān)數(shù)據(jù)庫(kù)中進(jìn)行檢索、查詢和信息組織，然后以賬簿格式形式顯示出來(lái)，從而完成會(huì)計(jì)簿記的反映職能。從這個(gè)意義上說(shuō)，我們看到手工環(huán)境下的賬簿是實(shí)實(shí)在在存在的實(shí)物，它的會(huì)計(jì)簿記記載與反映職能被有機(jī)統(tǒng)一在一起且不可分割。而在信息化環(huán)境下，本質(zhì)上只有賬戶（且以電子數(shù)據(jù)庫(kù)的形式存在）沒(méi)有“賬簿”，會(huì)計(jì)簿記的記載職能是由電子數(shù)據(jù)庫(kù)來(lái)實(shí)現(xiàn)的，而會(huì)計(jì)簿記的反映職能則可以通過(guò)多種形式（不一定仍采用傳統(tǒng)的賬簿格式）來(lái)完成。從創(chuàng)新視角看，只要是能提供信息需求者所關(guān)心的“信息元”內(nèi)容的，那么它無(wú)論采用何種格式和何種組織形式，本質(zhì)上講它都實(shí)現(xiàn)了“賬簿”意義上的反映職能。基于此，就不難理解在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中所出現(xiàn)的賬簿格式可變、信息內(nèi)容可變甚至可以反映出未記賬憑證信息等諸多怪現(xiàn)象，也不難理解發(fā)生在信息化環(huán)境下，賬簿的“無(wú)痕跡修改”和“反復(fù)核、反記賬、反結(jié)賬”等功能了。上述這種簿記特征的變化，為信息化環(huán)境下的會(huì)計(jì)造假提供了方便。
1．無(wú)痕跡修改造假。會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中的“憑證無(wú)痕跡修改”功能，通常與“反復(fù)核、反記賬、反結(jié)賬”功能相伴而生，它們均是會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)電子數(shù)據(jù)庫(kù)化的特定產(chǎn)物。“反復(fù)核”是指在信息化環(huán)境下，可以將已經(jīng)審核過(guò)的會(huì)計(jì)憑證取消審核標(biāo)記，以便對(duì)其進(jìn)行無(wú)痕跡修改或增刪；“反記賬”又稱“倒記賬”，是指把一批已經(jīng)登賬的記賬憑證當(dāng)月的發(fā)生額從其各自賬簿中予以扣除，使賬簿恢復(fù)到該批憑證登賬前的狀態(tài)；“反結(jié)賬”又稱“倒結(jié)賬”或“環(huán)境恢復(fù)”，就是將已審核記賬并已結(jié)轉(zhuǎn)至下月的會(huì)計(jì)賬簿恢復(fù)到以前月份各會(huì)計(jì)賬簿的發(fā)生額和余額的狀態(tài)。有些會(huì)計(jì)軟件不僅可以進(jìn)行當(dāng)年各月的“反結(jié)賬”，甚至還可以進(jìn)行跨年度“反結(jié)賬”，即直接將會(huì)計(jì)賬簿恢復(fù)至指定年份、月份各賬簿未審核、未登賬前的發(fā)生額和余額的狀態(tài)。
2．會(huì)計(jì)核算目標(biāo)倒推造假。這種造假往往是先按造假目的設(shè)定一個(gè)造假目標(biāo)，比如目標(biāo)利潤(rùn)，然后以此作為結(jié)果，向前邏輯推定相關(guān)的一系列收入、費(fèi)用數(shù)據(jù)，然后經(jīng)反復(fù)測(cè)試，最終確定所要輸入的業(yè)務(wù)憑證數(shù)據(jù)。這種倒推造假，如果在手工環(huán)境下操作十分復(fù)雜，而在信息化環(huán)境下則易如反掌。
（四）信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)接口造假
1．賬務(wù)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)接口造假。對(duì)外報(bào)送的會(huì)計(jì)信息，最終都將在賬務(wù)系統(tǒng)被集中匯總處理后，傳遞至報(bào)表系統(tǒng)生成會(huì)計(jì)報(bào)表。這些信息一部分由賬務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部產(chǎn)生，而另一部分則來(lái)源于其他業(yè)務(wù)子系統(tǒng)，如工資、固定資產(chǎn)、應(yīng)收、應(yīng)付等系統(tǒng)。這些來(lái)源于其他業(yè)務(wù)子系統(tǒng)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，一般通過(guò)數(shù)據(jù)接口程序被實(shí)時(shí)或分批地制作成業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)賬憑證（屬于外部機(jī)制憑證）輸入賬務(wù)系統(tǒng)，而這種制作過(guò)程通常是人工可控的。一般來(lái)說(shuō)，由業(yè)務(wù)系統(tǒng)自動(dòng)產(chǎn)生的原始轉(zhuǎn)賬數(shù)據(jù)應(yīng)當(dāng)是相關(guān)業(yè)務(wù)的真實(shí)反映。但是，正是由于人工“干預(yù)”機(jī)制的存在，使這一轉(zhuǎn)賬接口成了極易造假的環(huán)節(jié)。
造假者在業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)賬憑證生成與傳遞前，可對(duì)原始業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)匯總表進(jìn)行有目的的修改，使生成以及被傳遞的會(huì)計(jì)憑證與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的業(yè)務(wù)背景不一致。如修改工資系統(tǒng)的人工費(fèi)用分配表，修改固定資產(chǎn)系統(tǒng)的折舊費(fèi)用分配表，修改應(yīng)收或應(yīng)付系統(tǒng)的往來(lái)業(yè)務(wù)匯總表等。
>整理提供盡管許多財(cái)務(wù)軟件在賬務(wù)系統(tǒng)中仍然保留了賬賬、賬證、賬表等核對(duì)功能，但由于這些功能通常只負(fù)責(zé)賬務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部勾稽關(guān)系的檢查，并不涵蓋系統(tǒng)之間的勾稽關(guān)系的檢查，所以，這種利用賬務(wù)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間接口造假有一定的隱蔽性。
2．打印接口造假。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的打印輸出，通常依序要經(jīng)過(guò)三個(gè)環(huán)節(jié)，即業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)源組織、屏幕格式顯示和打印機(jī)打印。由于信息化環(huán)境下的數(shù)據(jù)處理量極大，各種檢查人員通常很少會(huì)對(duì)輸出的信息進(jìn)行逐筆全面核查，基于此，造假者可以利用“障眼法”進(jìn)行打印接口造假。
接口造假1———數(shù)據(jù)源造假。即通過(guò)調(diào)整系統(tǒng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)設(shè)置，使顯示出的證、賬、表數(shù)據(jù)直接背離原來(lái)的業(yè)務(wù)背景。如修改科目或其他重要對(duì)象元素的中文名稱，使屏幕顯示結(jié)果背離業(yè)務(wù)的內(nèi)涵或背景。在信息化環(huán)境下，所有與系統(tǒng)有關(guān)的對(duì)象都要進(jìn)行編碼。為方便人們辨別，系統(tǒng)保留對(duì)象編碼與名稱之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系，編碼與對(duì)象之間是“固化”關(guān)系，但名稱與對(duì)象之間卻是“游離”可修改關(guān)系。那么，上述關(guān)系就為在信息輸出時(shí)使用“障眼法”提供了巧妙的造假機(jī)會(huì)。造假者可以在信息輸出前，通過(guò)修改或調(diào)整對(duì)象的名稱達(dá)到造假目的。
接口造假2———打印結(jié)果造假。即先輸入正確數(shù)據(jù)以生成真實(shí)的記賬憑證，而后只打印而不保存正確的記賬憑證，然后退出。再輸入不真實(shí)的數(shù)據(jù)后保存，經(jīng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)處理后生成一套假的賬、表。在查賬時(shí)，雖然原始憑證與事先打印出的記賬憑證核對(duì)無(wú)誤，但提供的賬、表卻是假的。如果不將憑證匯總結(jié)果與賬、表仔細(xì)進(jìn)行核對(duì)或直接打開系統(tǒng)檢查，很難發(fā)現(xiàn)這種“障眼法”的破綻。
（五）信息系統(tǒng)共享數(shù)據(jù)源造假
會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)加工過(guò)程，是建立在一個(gè)統(tǒng)一的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)平臺(tái)之上的。原始數(shù)據(jù)只需錄入一次，就可以實(shí)現(xiàn)高度共享，即所謂的“數(shù)出一門”。而會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的加工過(guò)程，基本上都是由計(jì)算機(jī)自動(dòng)完成的，人為干預(yù)很少，因此只要原始數(shù)據(jù)錄入正確，一般不會(huì)發(fā)生數(shù)據(jù)庫(kù)之間的信息不符情況。但如果在錄入的數(shù)據(jù)源頭或在錄入后的數(shù)據(jù)加工源頭進(jìn)行造假，那么自動(dòng)化加工的結(jié)果就不難想象了。在信息化環(huán)境下所謂“垃圾進(jìn)、垃圾出”正是這個(gè)意思。
二、信息化環(huán)境下的稅務(wù)稽查策略
1.“軟件系統(tǒng)質(zhì)量綜合評(píng)價(jià)”策略。在對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行稅務(wù)稽查時(shí)，首先應(yīng)對(duì)軟件系統(tǒng)質(zhì)量有一個(gè)基本的綜合評(píng)價(jià)，這是稽查工作順利開展的基礎(chǔ)。對(duì)軟件系統(tǒng)的評(píng)價(jià)，除查看軟件的鑒定證書外，還要了解各個(gè)主要的子系統(tǒng)及模塊的功能、初始化內(nèi)容及其業(yè)務(wù)處理流程。稅務(wù)稽查人員可運(yùn)用軟件分析技術(shù)，將企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的軟件運(yùn)行業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)流程圖提煉出來(lái)，然后從多個(gè)角度對(duì)其進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，從中尋找不合理的或特殊的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理流程和環(huán)節(jié)。另外，稽查人員還可以將一組數(shù)據(jù)輸入被審查企業(yè)的軟件系統(tǒng)，然后比較輸出的結(jié)果與事先計(jì)算好的結(jié)果是否有差異，也可從不同角度列舉各種有代表性的數(shù)據(jù)輸入系統(tǒng)，考察軟件的數(shù)據(jù)處理流程是否合法、有效，是否留有非法的可供篡改數(shù)據(jù)的路徑，數(shù)據(jù)的計(jì)算是否合乎邏輯等。經(jīng)過(guò)比對(duì)，軟件系統(tǒng)的技術(shù)性和數(shù)據(jù)的可靠性便一目了然，然后在此基礎(chǔ)上對(duì)系統(tǒng)進(jìn)行有針對(duì)性的業(yè)務(wù)稽查。
2.“宏觀及歷史指標(biāo)比對(duì)分析”策略。這是一種綜合性的稽查策略。在對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)及其數(shù)據(jù)結(jié)果進(jìn)行稽查時(shí)，可“先見森林，再見樹木”。即將企業(yè)當(dāng)期重要經(jīng)營(yíng)指標(biāo)數(shù)據(jù)與企業(yè)所在行業(yè)以及企業(yè)歷年的同類數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)分析，以從宏觀角度洞察異常情況，進(jìn)而進(jìn)行重點(diǎn)稽查。這一策略的使用，往往能使稽查者對(duì)被稽查企業(yè)的系統(tǒng)和數(shù)據(jù)有一個(gè)宏觀的認(rèn)識(shí)和判斷，配合使用微觀的稽查技術(shù)和方法，能大大提高稽查的效率。
3．“系統(tǒng)規(guī)則稽查”策略。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的自動(dòng)化高效數(shù)據(jù)處理，總是以預(yù)設(shè)加工規(guī)則為前提的，同樣的原始數(shù)據(jù)因加工規(guī)則的不同而會(huì)有不同的處理結(jié)果，而規(guī)則是由人來(lái)制定的，并且許多參數(shù)和初始數(shù)據(jù)都是可以由操作者日后修改維護(hù)的。因此，在稅務(wù)稽查實(shí)務(wù)中，稽查者應(yīng)關(guān)注信息系統(tǒng)的加工規(guī)則，看其是否合理、合法，是否前后一致，是否有兩次維護(hù)修改的痕跡等。這些加工規(guī)則通常包括賬套參數(shù)、權(quán)限參數(shù)、基礎(chǔ)檔案、各模塊初始選項(xiàng)參數(shù)、自動(dòng)轉(zhuǎn)賬模板參數(shù)及自動(dòng)報(bào)表模板參數(shù)等。這種策略往往能使稽查者抓住稽查問(wèn)題的源頭。
4．“人工干預(yù)口稽查”策略。為方便對(duì)軟件系統(tǒng)運(yùn)行進(jìn)行實(shí)時(shí)有效的監(jiān)督和控制，系統(tǒng)設(shè)計(jì)者通常會(huì)為操作人員留下許多人工可“干預(yù)”的環(huán)節(jié)或接口，這些環(huán)節(jié)或接口通常會(huì)被造假者“巧妙而有目的”地利用而成為造假的“事故多發(fā)地帶”。可以說(shuō)，凡是能被人為操縱的環(huán)節(jié)與接口，都應(yīng)該是稽查者重點(diǎn)關(guān)注的地方。
5．“不輕信系統(tǒng)自動(dòng)化加工結(jié)果和打印結(jié)果”策略。它指的是稅務(wù)稽查者不可輕易相信由系統(tǒng)自動(dòng)化加工后產(chǎn)生的結(jié)果和打印出的結(jié)果。對(duì)于敏感性的稽查項(xiàng)目和數(shù)據(jù)，要親自打開會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行核對(duì)分析，有必要時(shí)還要親自查看其加工背景、加工規(guī)則和加工作業(yè)流程等，甚至要用演示數(shù)據(jù)對(duì)運(yùn)行結(jié)果進(jìn)行測(cè)試比對(duì)。
6.“超級(jí)管理權(quán)”策略。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹〈中華人民共和國(guó)稅收征收管理法〉及其實(shí)施細(xì)則若干具體問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［2003］47號(hào)）明確指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)在保證納稅人會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)安全性并保守納稅人商業(yè)秘密的前提下，有權(quán)對(duì)被稽查單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行查驗(yàn)，對(duì)納稅人會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)處理、儲(chǔ)存的會(huì)計(jì)記錄以及其他有關(guān)的納稅資料，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行檢查，并可復(fù)制與納稅有關(guān)的電子數(shù)據(jù)作為證據(jù)。那么，稅務(wù)稽查者就可依此要求企業(yè)的系統(tǒng)超級(jí)管理員提供系統(tǒng)的超級(jí)訪問(wèn)密碼，然后利用超級(jí)管理員的權(quán)限對(duì)系統(tǒng)進(jìn)行超級(jí)“訪問(wèn)”稽查：一方面，直接利用操作員身份登錄系統(tǒng)，進(jìn)行系統(tǒng)最高級(jí)的訪問(wèn)審查；另一方面，利用超級(jí)管理員對(duì)所有操作員密碼的超級(jí)維護(hù)權(quán)（刪除操作員的未知密碼，重新賦予其新的初始密碼，并以此新密碼登錄該業(yè)務(wù)員的操作界面），對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行業(yè)務(wù)級(jí)的特殊“訪問(wèn)”檢查。
參考文獻(xiàn)
會(huì)計(jì)信息化相比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，首先其具備電算化的優(yōu)勢(shì)，即:能夠有效提高處理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確度，具有實(shí)效性，能較大地提高會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量，減輕財(cái)會(huì)工作者的勞動(dòng)強(qiáng)度;同時(shí)，將財(cái)會(huì)管理由原先的事后管理變?yōu)槭轮锌刂疲⑻峁┝耸孪阮A(yù)測(cè)的可能，有利于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。而會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)在財(cái)務(wù)管理上，會(huì)計(jì)信息化同樣有電算化的上述優(yōu)勢(shì)，在集成了電算化的軟件的同時(shí)，更是整個(gè)企業(yè)資源配置的有效手段。首先會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)能夠?qū)崿F(xiàn)供應(yīng)鏈管理，以ERP系統(tǒng)為代表，其能夠?qū)κ袌?chǎng)供需、定單、采購(gòu)、產(chǎn)品出入庫(kù)等實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)確的管理。其次，能夠?yàn)樯a(chǎn)管控提供依據(jù)，生產(chǎn)部門可以根據(jù)ERP之類的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的信息，編制生產(chǎn)計(jì)劃，對(duì)于原材料以及采購(gòu)的零配件也能夠?qū)崿F(xiàn)可追溯的唯一的代碼化的管理。另外，不僅在物料、物流管理上會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)表現(xiàn)出色，在人力管理上，尤其是人工費(fèi)用的核算等方面，以U8系統(tǒng)為代表，也在許多制造企業(yè)里有優(yōu)秀的表現(xiàn)。
2.會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)存在的安全風(fēng)險(xiǎn)
在會(huì)計(jì)電算化與信息化帶來(lái)相比紙面會(huì)計(jì)更多的方便與快捷的同時(shí)，也潛藏著一些安全風(fēng)險(xiǎn)。任何以計(jì)算機(jī)以及計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為媒介的信息系統(tǒng)，都不可避免地存在這類風(fēng)險(xiǎn)。主要威脅的對(duì)象是會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的硬件、軟件和數(shù)據(jù)三大方面。
2.1硬件使用維護(hù)風(fēng)險(xiǎn)
(1)不正確的操作。由于當(dāng)前，會(huì)計(jì)從業(yè)者中對(duì)于計(jì)算機(jī)及計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)硬件有較深了解的并不多，因此在使用維護(hù)過(guò)程常常由于不正確的操作，引起硬件的損壞。比如，電源的錯(cuò)誤接配、非正常開關(guān)機(jī)、敲打計(jì)算機(jī)、不合適的清潔方式等，都可能造成硬件損壞。(2)環(huán)境因素以及非人為因素。計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部元器件較多，對(duì)于電壓、溫度、振動(dòng)等都較為敏感，也可能由于間接原因?qū)е掠布p壞。計(jì)算機(jī)的主板需要穩(wěn)定的供電，如果供電電壓不穩(wěn)，可能會(huì)導(dǎo)致主板電容擊穿，或者線路燒毀。硬盤在運(yùn)行時(shí)，如果有較大的振動(dòng)，容易造成其讀寫的磁頭劃壞盤片，造成數(shù)據(jù)丟失。(3)不法分子破壞。也有一些不法分子，為了謀求非法利益，對(duì)硬件進(jìn)行破壞，也是潛在的風(fēng)險(xiǎn)。其中，最常遭到破壞的就是計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)之間的連接線路，以及存儲(chǔ)數(shù)據(jù)的硬盤。
2.2軟件系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)
(1)非正確操作與非法操作，有可能使得系統(tǒng)軟件運(yùn)行出錯(cuò)或者被篡改導(dǎo)致系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。一般軟件運(yùn)行有一些環(huán)境變量或者賬戶管理信息，這些是最容易由于胡亂操作而出現(xiàn)問(wèn)題的。還有一些違法的操作人員或者其他人員，蓄意對(duì)軟件系統(tǒng)進(jìn)行破壞，試圖竊取或者篡改其中的機(jī)密。(2)計(jì)算機(jī)病毒的威脅。當(dāng)前，計(jì)算機(jī)病毒幾乎無(wú)處不再，尤其是U盤等便攜存儲(chǔ)設(shè)備的普及化，很容易由于隨意讀取外源的存儲(chǔ)設(shè)備而感染病毒。當(dāng)前的主流的殺毒軟件依靠的都是云殺毒，需要連接到殺毒軟件公司的病毒庫(kù)，才能將病毒掃描干凈。但是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)由于其機(jī)密性，往往都是局域網(wǎng)連接，離線殺毒往往不甚理想，因此計(jì)算機(jī)病毒的威脅是比較大的。(3)黑客攻擊。有一些精通網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的黑客專門利用木馬程序，盜取信息系統(tǒng)的登錄密碼等，這種犯罪行為，只能根據(jù)IP追蹤等方式確定作案人員，隱蔽性很高，難以防范。還有一些黑客惡意上傳病毒與垃圾文件，也會(huì)造成軟件系統(tǒng)崩潰。
2.3會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)及商業(yè)泄密風(fēng)險(xiǎn)
會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的核心信息就是會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)是資金流動(dòng)、結(jié)算和納稅的依據(jù)。其首要風(fēng)險(xiǎn)，就是操作人員篡改資金數(shù)據(jù)。其次，會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中還儲(chǔ)存著企業(yè)的銷的商業(yè)秘密。這些商業(yè)機(jī)密，包括供應(yīng)商信息、原材料采購(gòu)價(jià)格、基本成本費(fèi)用、定單、客戶數(shù)據(jù)等，一旦被泄漏，可能造成比直接資金損失更大的危害。
3.會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)防范措施
3.1技術(shù)方面的防范措施
(1)硬件方面。應(yīng)該對(duì)存儲(chǔ)重要數(shù)據(jù)的服務(wù)器、主機(jī)等進(jìn)行一定的物理防護(hù)。可以定制專門的存放箱存放主機(jī)和交換機(jī)等，上鎖管理，由專人負(fù)責(zé)。應(yīng)對(duì)斷電和電壓不穩(wěn)的問(wèn)題，可以配備一些穩(wěn)壓電源和應(yīng)急電源。局域網(wǎng)計(jì)算機(jī)之間的連接網(wǎng)線，可以在建筑地面、墻面上，安裝封閉式的線路槽。另外，定期停機(jī)對(duì)主要的硬件設(shè)備進(jìn)行清潔作業(yè)。(2)軟件方面。定制軟件時(shí)，要求軟件公司提供相應(yīng)的培訓(xùn)教程，在軟件界面操作中，增加適當(dāng)?shù)奶崾竟δ埽员苊獠僮魅藛T錯(cuò)誤。加強(qiáng)軟件的賬戶信息管理與權(quán)限管理。相應(yīng)權(quán)限的財(cái)會(huì)人員，只能進(jìn)行相應(yīng)層級(jí)的操作，同時(shí)軟件中加強(qiáng)審核機(jī)制，關(guān)鍵操作，自動(dòng)送達(dá)上層管理人員處，需要審核后才能生效。另外，軟件應(yīng)具備操作記錄功能。每一個(gè)用戶進(jìn)行的操作，應(yīng)該要都能根據(jù)時(shí)間進(jìn)行準(zhǔn)確的查詢，增加可追溯性，并且為落實(shí)責(zé)任提供依據(jù)。
3.2管理方面的防范措施
(1)嚴(yán)格實(shí)行賬戶分級(jí)授權(quán)管理，明確崗位責(zé)任。每一級(jí)別的財(cái)會(huì)人員，在登錄會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)時(shí)，都有專有的賬戶名和密碼，不允許互相借用，其操作與考核以及績(jī)效掛鉤，杜絕其他人員使用專屬賬戶。(2)完善內(nèi)部監(jiān)督制度。系統(tǒng)操作人員與系統(tǒng)維護(hù)人員要明確分離，不能互相兼任。分級(jí)授權(quán)還要配合多級(jí)審查與審核制度，上級(jí)管理人員在審核與審查下級(jí)人員的操作時(shí)，只有允否權(quán)，沒(méi)有修改權(quán)。(3)建立并落實(shí)嚴(yán)格的操機(jī)程序。一是硬件啟動(dòng)使用方面，比如外接設(shè)備與主機(jī)的開關(guān)機(jī)程序，主機(jī)的硬件的使用程序等。二是，軟件操作規(guī)程及數(shù)據(jù)管理。比如系統(tǒng)的登錄與操作規(guī)程，數(shù)據(jù)文檔的建立與管理，數(shù)據(jù)文檔的加密控制以及存放路徑、備份等，都應(yīng)該建立完善的制度，并且貫徹執(zhí)行。
3.3外部防范措施
建立專業(yè)的防火墻與過(guò)濾系統(tǒng)，防范黑客入侵，以及內(nèi)部人員訪問(wèn)外網(wǎng)泄密。對(duì)于需要存取數(shù)據(jù)時(shí)，必須使用加密的便攜存儲(chǔ)設(shè)備。對(duì)內(nèi)部人員配發(fā)專門的加密U盤、移動(dòng)硬盤等設(shè)備，除此之外的設(shè)備，無(wú)法在內(nèi)部計(jì)算機(jī)上讀取。定期對(duì)這些設(shè)備進(jìn)行統(tǒng)一的殺毒管理。
4.結(jié)語(yǔ)
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息系統(tǒng) 保密性 安全性 財(cái)會(huì)人才
在現(xiàn)代企業(yè)管理系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是眾多管理信息系統(tǒng)環(huán)節(jié)中重要的組成部分。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的結(jié)果對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)有直觀且深入的展示，其本身的運(yùn)轉(zhuǎn)狀況直接影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)策略和計(jì)劃，對(duì)企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)有不可忽視的重要作用。國(guó)內(nèi)的本行業(yè)學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)已經(jīng)進(jìn)行過(guò)長(zhǎng)時(shí)間的研究，有深刻的體會(huì)。但是當(dāng)前會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中仍然存在著不可忽視的問(wèn)題，本文對(duì)主要問(wèn)題進(jìn)行認(rèn)識(shí)和分析，并進(jìn)一步提出適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)措施。
一、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)基本理論
（一）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的定義
會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)（Accountant Information System）是基于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，通過(guò)系統(tǒng)的分析和設(shè)計(jì)來(lái)處理會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)、輔助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分析、預(yù)測(cè)和計(jì)劃制訂，最終是為加強(qiáng)財(cái)會(huì)決策和財(cái)會(huì)控制的現(xiàn)代會(huì)計(jì)系統(tǒng)。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是企業(yè)的管理信息系統(tǒng)的子系統(tǒng)。
（二）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的功能
會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)通過(guò)人或者計(jì)算機(jī)軟件，對(duì)企業(yè)的資金流、物流以及會(huì)計(jì)信息流進(jìn)行管理，主要有以下幾個(gè)功能：
成本管理：對(duì)該系統(tǒng)部分進(jìn)行功能細(xì)分，其主要工作包含成本計(jì)劃、成本核算、成本分析和成本預(yù)測(cè)。
資金管理：同成本管理一樣，該部分功能進(jìn)行細(xì)分后包括資金盈缺分析、資金預(yù)測(cè)、資金風(fēng)險(xiǎn)提示與籌資投資業(yè)務(wù)。
項(xiàng)目管理：會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)作為企業(yè)信息管理系統(tǒng)的一部分，同樣具有項(xiàng)目管理的部分功能，主要包括成本計(jì)算、成本結(jié)轉(zhuǎn)以及簡(jiǎn)單的項(xiàng)目庫(kù)存管理等功能。
預(yù)算管理：該部分功能主要包括假設(shè)建立、預(yù)算控制、預(yù)算目標(biāo)管理、預(yù)算體系搭建、預(yù)算調(diào)整及預(yù)算分析等功能。
二、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)存在的問(wèn)題
（一）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)信息不健全
會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)由于是自動(dòng)化的管理系統(tǒng)，其主要作用是減少相關(guān)工作人員的工作量以及減少相關(guān)工作人員的需求量。隨著人員數(shù)量的減少，相關(guān)工作人員的工作職能也隨之需要改變。原會(huì)計(jì)處理系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，相關(guān)工作人員同時(shí)需要擴(kuò)展計(jì)算機(jī)操作、計(jì)算機(jī)軟件的維護(hù)和word、excel甚至SPSS等統(tǒng)計(jì)軟件的熟練使用。隨著會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)中人員的數(shù)量以及部分職能的轉(zhuǎn)變，同時(shí)需要更變與之相適應(yīng)的內(nèi)控制度。
許多企業(yè)的會(huì)計(jì)信息管理系統(tǒng)管理情況非常混亂，人員工作分配中層次重疊，很多人員有工作上的重疊以及相關(guān)工作沒(méi)有具體人員負(fù)責(zé)的現(xiàn)象。人員分工的混亂，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)操作管理人員與相關(guān)系統(tǒng)軟件的維護(hù)人員沒(méi)有嚴(yán)格的權(quán)限區(qū)分制度，相關(guān)計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)中密碼公開甚至沒(méi)有密碼的現(xiàn)象，會(huì)導(dǎo)致無(wú)關(guān)人員或是別有用心的竊密人員輕易地拷貝或是篡改企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)。同樣在檔案管理中也有相同現(xiàn)象的產(chǎn)生，導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)信息泄密。
目前很多信息系統(tǒng)中常用的軟件只注重了其功能的設(shè)計(jì)以及使用中的簡(jiǎn)易性，使用功能的通用性以及簡(jiǎn)易性固然會(huì)為相關(guān)工作人員的工作提供便利性，但由于眾多的軟件中的保密措施的簡(jiǎn)陋以及工作人員保密安全意識(shí)的疏忽，更加容易導(dǎo)致無(wú)意泄密或是網(wǎng)絡(luò)黑客對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及財(cái)務(wù)狀態(tài)的竊取，形成非常大的風(fēng)險(xiǎn)。
綜上所述，財(cái)務(wù)分工工作的不明細(xì)，涉及財(cái)務(wù)管理工作的計(jì)算機(jī)以及軟件保密工作的疏忽，紙質(zhì)以及電子存儲(chǔ)材料中的數(shù)據(jù)極易受到破壞等現(xiàn)象，對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的管理造成很大影響。
（二）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)人才缺失問(wèn)題
我國(guó)電子信息管理系統(tǒng)的使用起步較晚，很多具有多年相關(guān)工作經(jīng)驗(yàn)的人員已經(jīng)十分習(xí)慣原有的手工核算等工作流程。企業(yè)的管理層以及會(huì)計(jì)工作人員沒(méi)有意識(shí)到會(huì)計(jì)工作電子信息化的重要意義。而很多企業(yè)會(huì)使用計(jì)算機(jī)等電子信息設(shè)備來(lái)處理部分工作，但是并沒(méi)有建立完整的會(huì)計(jì)信息管理系統(tǒng)，這樣更容易導(dǎo)致工作的混亂以及數(shù)據(jù)的不安全。
很多企業(yè)中的電算化人員由原來(lái)的會(huì)計(jì)等工作人員經(jīng)過(guò)簡(jiǎn)單的培訓(xùn)或是提供一些資料、設(shè)備等自行學(xué)習(xí)，這樣并不能改變會(huì)計(jì)工作人員的工作意識(shí)，也沒(méi)有建立系統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息管理系統(tǒng)的系統(tǒng)知識(shí)。很多人員財(cái)會(huì)業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)豐富，但是基礎(chǔ)的計(jì)算機(jī)操作知識(shí)都十分匱乏，則對(duì)操作難度更高的相關(guān)軟件達(dá)到完全無(wú)從下手的地步，頻頻出現(xiàn)故障，甚至導(dǎo)致工作效率會(huì)進(jìn)一步降低。目前很多企業(yè)中這個(gè)問(wèn)題已經(jīng)相當(dāng)明顯，阻礙高效的企業(yè)運(yùn)行，同時(shí)也阻礙了會(huì)計(jì)信息化知識(shí)系統(tǒng)的進(jìn)一步發(fā)展。
（三）外部環(huán)境的影響
20世紀(jì)80年代，國(guó)家大力推進(jìn)電算化的發(fā)展，相繼出臺(tái)了《關(guān)于大力發(fā)展我國(guó)會(huì)計(jì)電算化事業(yè)的意見》、《會(huì)計(jì)電算化管理辦法》等規(guī)章制度和有關(guān)會(huì)計(jì)軟件開發(fā)、評(píng)審及管理的相關(guān)規(guī)定，以促進(jìn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的健康發(fā)展。但是各種管理辦法中的部分相關(guān)工作規(guī)范，仍按照傳統(tǒng)的手工核算等方法制定，導(dǎo)致相關(guān)工作人員對(duì)電算化工作的理解不清晰，導(dǎo)致電算化工作的推廣進(jìn)展很慢。
隨著計(jì)算機(jī)軟件管理以及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會(huì)計(jì)信息管理中的應(yīng)用，原本的工作模式和細(xì)節(jié)的工作步驟產(chǎn)生了非常大的改變。原本的手工記賬模式，要分為多步人工處理，每一步工作中產(chǎn)生的錯(cuò)誤都可以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)并在后續(xù)工作中得到修正，而信息化工作中，所有原始數(shù)據(jù)由工作人員錄入管理軟件中，由相關(guān)的統(tǒng)計(jì)軟件進(jìn)行自動(dòng)化處理后，生成所需的會(huì)計(jì)報(bào)表等文檔，按照這個(gè)操作流程處理，復(fù)核、審查等工作也隨之被削弱。會(huì)計(jì)信息化后，相關(guān)工作人員數(shù)量減少，每次流程的操作只需要極少的人員經(jīng)手，如果內(nèi)控措施不到位，則加大了產(chǎn)生錯(cuò)誤和工作人員舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)電子化的信息存儲(chǔ)于計(jì)算機(jī)中，沒(méi)有簽字、簽章等工作流程，導(dǎo)致工作責(zé)任難以分清。
三、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)現(xiàn)存問(wèn)題的改進(jìn)措施
（一）健全會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)信息
針對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)信息不健全的特點(diǎn)，為做好會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的基礎(chǔ)工作，首先要強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)內(nèi)部嚴(yán)格的管理制度，制定崗位責(zé)任管理制度、操作管理制度、維護(hù)管理制度、機(jī)房管理制度、檔案管理制度、財(cái)務(wù)管理制度和電腦病毒的防治等制度的訂立和完善，然后要做好電子化財(cái)務(wù)信息的檔案管理工作，具體包括工作數(shù)據(jù)的備份、管理、存儲(chǔ)等。
企業(yè)內(nèi)控管理制度的嚴(yán)格分工，同時(shí)要加強(qiáng)數(shù)據(jù)的安全和保密性工作。軟件開發(fā)、維護(hù)的計(jì)算機(jī)工作人員與會(huì)計(jì)工作人員職能要嚴(yán)格分離，相關(guān)的系統(tǒng)、軟件、數(shù)據(jù)資料要嚴(yán)格加密，并定期更換密碼以加強(qiáng)保密工作。同時(shí)健全電腦病毒以及網(wǎng)絡(luò)黑客的防范措施，防止企業(yè)財(cái)會(huì)數(shù)據(jù)被篡改或是被竊取。
（二）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)
關(guān)于信息化會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的人員意識(shí)培養(yǎng)，要從兩方面著手進(jìn)行：
首先，企業(yè)的高層管理人員要完善對(duì)會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的認(rèn)知，大力支持會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的實(shí)施以及運(yùn)作。在企業(yè)內(nèi)部應(yīng)該專門設(shè)置負(fù)責(zé)財(cái)會(huì)管理的主管領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)財(cái)會(huì)工作人員直接進(jìn)行管理，并由企業(yè)高層管理部門直接指定會(huì)計(jì)信息管理系統(tǒng)的具體工作。
第二個(gè)方面，具體的財(cái)會(huì)工作人員要加強(qiáng)自身信息化的意識(shí)，深入學(xué)習(xí)和了解計(jì)算機(jī)相關(guān)軟件的操作和處理流程，擺脫原本的財(cái)會(huì)處理意識(shí)，形成系統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息化管理意識(shí)。現(xiàn)今的大學(xué)中培養(yǎng)的財(cái)會(huì)管理人才已經(jīng)在陸續(xù)開始對(duì)計(jì)算機(jī)處理類的課程進(jìn)行學(xué)習(xí)，這為將來(lái)的信息化會(huì)計(jì)管理提供很好的前景。
（三）改善外部環(huán)境
會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的逐步普及以及財(cái)務(wù)軟件功能性的增強(qiáng)，應(yīng)針對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題及現(xiàn)有的相關(guān)法律法規(guī)作進(jìn)一步完善，使會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)走上規(guī)范化道路。
在企業(yè)內(nèi)部同樣應(yīng)當(dāng)制定與企業(yè)具體情況相適應(yīng)的財(cái)會(huì)規(guī)章制度，形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，保證工作人員的權(quán)限分離、相互制約，同時(shí)保證安全保密以及適當(dāng)?shù)膬?nèi)部防范。
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[關(guān)鍵詞]知識(shí)經(jīng)濟(jì)；會(huì)計(jì)假設(shè)；會(huì)計(jì)本質(zhì)
知識(shí)經(jīng)濟(jì)是相對(duì)于農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)、工業(yè)經(jīng)濟(jì)的一個(gè)新時(shí)代概念。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)在1996年題為《以知識(shí)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)》的報(bào)告中所提出的定義是：“知識(shí)經(jīng)濟(jì)是建立在知識(shí)和信息的生產(chǎn)、分配和使用上的經(jīng)濟(jì)”，其主要特征是以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化為基礎(chǔ)。以信息和通訊技術(shù)為條件。以人力資源和知識(shí)資本為首要生產(chǎn)要素等。知識(shí)將在社會(huì)生產(chǎn)和社會(huì)資源配置中發(fā)揮主體作用。并為社會(huì)創(chuàng)造出巨大的財(cái)富。人類經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展歷史中的任何一次變革都會(huì)引發(fā)會(huì)計(jì)的變革。“會(huì)計(jì)主要是適應(yīng)一定時(shí)期的商業(yè)需要而發(fā)展的，并與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展密切相關(guān)。”(M?查特菲爾德《會(huì)計(jì)思想史》)由于知識(shí)經(jīng)濟(jì)導(dǎo)致世界產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)從物質(zhì)型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向知識(shí)和信息型經(jīng)濟(jì)，信息與通訊技術(shù)的空前發(fā)展和全球網(wǎng)絡(luò)的形成，將創(chuàng)造出許多過(guò)去完全想象不到的新產(chǎn)業(yè)、新產(chǎn)品、新技術(shù)、新服務(wù)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)理論的沖擊是全方位的，包括會(huì)計(jì)思想、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)管理體制、會(huì)計(jì)技術(shù)方法和會(huì)計(jì)政策規(guī)范。國(guó)內(nèi)學(xué)者在研究知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)影響時(shí)，往往多集中于闡述知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量四大假設(shè)的沖擊影響。研究的邏輯起點(diǎn)無(wú)非是從會(huì)計(jì)的內(nèi)、外部環(huán)境變化出發(fā)，闡述它的不適用性。有的學(xué)者如殷志剛、邱景忠提及到其對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)、歷史成本、資產(chǎn)概念的沖擊。但都淺嘗輒止。對(duì)作為會(huì)計(jì)研究重要方面的會(huì)計(jì)本質(zhì)，卻很少有文章系統(tǒng)論述知識(shí)經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的影響。
一、我國(guó)會(huì)計(jì)理論界對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的三種認(rèn)識(shí)
本質(zhì)是決定一事物區(qū)別于另一事物的根本屬性。會(huì)計(jì)本質(zhì)是由會(huì)計(jì)的內(nèi)在矛盾所決定的，是會(huì)計(jì)這一事物比較深刻的一貫的和穩(wěn)定的方面，它從整體上規(guī)定會(huì)計(jì)的性能和發(fā)展方向。會(huì)計(jì)本質(zhì)也是確定和解釋其他會(huì)計(jì)概念的依據(jù)，會(huì)計(jì)研究首先應(yīng)解決會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題。這一觀點(diǎn)從20世紀(jì)50年代就開始風(fēng)靡我國(guó)，并在會(huì)計(jì)研究實(shí)踐中得到廣泛應(yīng)用。目前存在于我國(guó)會(huì)計(jì)理論界的對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的三種認(rèn)識(shí)即“會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論”、“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”和“會(huì)計(jì)控制論”，這是對(duì)其進(jìn)行長(zhǎng)期研究的邏輯起點(diǎn)。人們對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)和內(nèi)涵的探討一直沒(méi)有停止過(guò)，迄今為止仍是三派鼎立，沒(méi)有能夠達(dá)成一致。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的日新月異，會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)信息需求的多樣化以及人們價(jià)值意識(shí)的轉(zhuǎn)變，都迫切要求我們對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)重新加以思考。
(一)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論
余緒纓教授自20世紀(jì)80年代從國(guó)外引進(jìn)并主張會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，他認(rèn)為：“根據(jù)當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)及其今后的發(fā)展，應(yīng)把會(huì)計(jì)看作是一個(gè)信息系統(tǒng)，它主要通過(guò)客觀而真實(shí)的信息，為管理提供咨詢服務(wù)”(金緒纓，1980，1982)。此后，這種觀點(diǎn)得到了葛家澍教授等人的支持。他們給會(huì)計(jì)所下的定義是：“旨在提高企業(yè)和各單位活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)效益，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理而建立的一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”(葛家澍等，1983)。
(二)會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論
“管理活動(dòng)論”這一觀點(diǎn)是我國(guó)學(xué)者首創(chuàng)的提法，由楊紀(jì)琬教授利閻達(dá)五教授率先提出。1980年，在中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)成立大會(huì)上。兩位教授合作發(fā)表了題為“開展我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的幾點(diǎn)意見――兼論會(huì)計(jì)學(xué)的科學(xué)屬性”的論文，首先提出了“會(huì)計(jì)的本質(zhì)是一種管理活動(dòng)”的觀點(diǎn)，并認(rèn)為：會(huì)計(jì)管理在微觀經(jīng)濟(jì)中是企業(yè)管理的重要組成部分，是一種重要的價(jià)值管理；在宏觀經(jīng)濟(jì)中是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。在社會(huì)主義條件下。企業(yè)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)就是個(gè)別資金的運(yùn)用，會(huì)計(jì)管理是對(duì)這種運(yùn)動(dòng)進(jìn)行管理的一種重要形式。
(三)控制活動(dòng)論
“控制活動(dòng)論”是20世紀(jì)90年代初為調(diào)和上述兩派的論戰(zhàn)而出現(xiàn)的一個(gè)新興學(xué)派，其代表人物是楊時(shí)展和郭道揚(yáng)兩位教授。楊時(shí)展教授的會(huì)計(jì)控制論側(cè)重于會(huì)計(jì)微觀領(lǐng)域，其建立的基礎(chǔ)是受托責(zé)任觀，并在此基礎(chǔ)上提出了會(huì)計(jì)控制論。他認(rèn)為：自古以來(lái)，會(huì)計(jì)最根本的目的就在于反映、控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，離開現(xiàn)代會(huì)計(jì)這一控制系統(tǒng)的運(yùn)行，要提高經(jīng)濟(jì)效益是根本不可能的。郭道揚(yáng)教授的會(huì)計(jì)控制論側(cè)重于宏觀會(huì)計(jì)領(lǐng)域，他從會(huì)計(jì)史學(xué)視角出發(fā)，縱觀世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的歷史與現(xiàn)狀，提出了現(xiàn)代會(huì)計(jì)的全面控制觀點(diǎn)。他認(rèn)為：會(huì)計(jì)是人類為實(shí)現(xiàn)對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的控制所進(jìn)行的一項(xiàng)基本活動(dòng)，因而現(xiàn)代會(huì)計(jì)的本質(zhì)是一個(gè)全面控制系統(tǒng)，必須把過(guò)去、現(xiàn)在與未來(lái)結(jié)合在一起；必須把事前、事中、事后的控制結(jié)合在一起。尤其到了現(xiàn)代社會(huì)，會(huì)計(jì)更是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)控制工程中的重要組成部分，是信息社會(huì)中通過(guò)對(duì)包括財(cái)務(wù)信息在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)信息的優(yōu)化與利用，以期對(duì)即定目標(biāo)的控制和最終目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。將會(huì)計(jì)界定為一種控制活動(dòng)，優(yōu)勢(shì)在于：從外延和內(nèi)涵兩方面揭示了會(huì)計(jì)的本質(zhì)，闡明了現(xiàn)代會(huì)計(jì)是一個(gè)控制系統(tǒng)。并且將受托責(zé)任與會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)相結(jié)合，同時(shí)明確了受托責(zé)任與決策的關(guān)系。
二、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)三種觀點(diǎn)的辨析
(一)按照會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，會(huì)計(jì)活動(dòng)確實(shí)是生產(chǎn)制造信息的行為，但知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下這種信息的內(nèi)涵卻在不斷地?cái)U(kuò)大
具體表現(xiàn)為：1、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下，信息的使用者不僅要了解財(cái)務(wù)信息，還要了解企業(yè)的背景信息和前瞻性信息。另外，非財(cái)務(wù)信息的地位越來(lái)越重要，如企業(yè)的核心技術(shù)、管理團(tuán)隊(duì)的背景、產(chǎn)品的市場(chǎng)占有率、產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)形式等，這些信息單純依靠財(cái)務(wù)信息是不能充分反映出來(lái)的，而這些信息往往只是信息使用者進(jìn)行決策時(shí)考慮的重要因素。2、在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下誕生的新的信息記錄、采集、聚合、分析、整理、傳輸、公示技術(shù)等均產(chǎn)生了質(zhì)的飛躍，現(xiàn)在的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、通訊技術(shù)、數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)使海量的信息能夠得到處理，并且能夠即時(shí)為使用者所取得。大大提高了信息的質(zhì)量和時(shí)效性。3、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下單純認(rèn)為會(huì)計(jì)是確認(rèn)、計(jì)量和傳遞經(jīng)濟(jì)信息的過(guò)程的看法只體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的反映職能，忽略了監(jiān)督、預(yù)測(cè)和分析等控制職能。因?yàn)樨?cái)務(wù)人員每天要依靠自己的職業(yè)判斷去分析確認(rèn)各種資產(chǎn)，選擇不同資產(chǎn)的計(jì)量屬性等等，這種判斷性決策本身就是一種管理活動(dòng)。
(二)會(huì)計(jì)被界定為一種管理活動(dòng)
會(huì)計(jì)是管理經(jīng)濟(jì)的一種工具，這是對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)認(rèn)識(shí)上的一次質(zhì)的飛躍，它強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)具有反映和監(jiān)督的雙重職能，是我國(guó)進(jìn)行會(huì)計(jì)改革以來(lái)。體現(xiàn)在會(huì)計(jì)基本理論問(wèn)題研究中的一個(gè)歷史性的進(jìn)步。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下。擴(kuò)大了企業(yè)管理的范圍。也深化了管理的內(nèi)涵。企業(yè)信息化程度的提高更加豐富了管理的手段。所以。原有的會(huì)計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)有點(diǎn)模糊，范圍過(guò)大，無(wú)法區(qū)分會(huì)計(jì)管理和其他管理的界限。因?yàn)闀?huì)計(jì)管理畢竟不同于企業(yè)的人力資源管理、戰(zhàn)略管理、生產(chǎn)管理、知識(shí)管理等等，會(huì)計(jì)管理也非財(cái)務(wù)管理，所以該概念應(yīng)該予以深化、細(xì)化。
(三)會(huì)計(jì)被界定為一項(xiàng)控制活動(dòng)
控制只是會(huì)計(jì)所表現(xiàn)出的重要特征，它在逐漸成為會(huì)計(jì)的重要職能之一，但是并不能用控制去概括會(huì)計(jì)的本質(zhì)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展豐富了控制手段，擴(kuò)大了控制邊界。由于互聯(lián)網(wǎng)的高速發(fā)展，管理越來(lái)越扁平化，控制的界限早已超越地域的限制，使遠(yuǎn)程控制成為可能。所以，這種直接的控制技術(shù)的產(chǎn)生其實(shí)弱化了企業(yè)財(cái)務(wù)控制在企業(yè)經(jīng)營(yíng)控制中的作用，片面地強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)控制職能只會(huì)以偏概全。應(yīng)該對(duì)其加以深化。
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)的本質(zhì) 管理工具論 藝術(shù)論 信息系統(tǒng)論
一、前言
在中外會(huì)計(jì)界，人們對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)歷來(lái)存在分歧。綜合起來(lái)，主要有以下幾種觀點(diǎn)：①管理工具論，認(rèn)為會(huì)計(jì)是管理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一種工具；②藝術(shù)論，認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種記錄、分類和總結(jié)企業(yè)的交易并報(bào)告和解釋其藝術(shù)；③信息系統(tǒng)論，認(rèn)為會(huì)計(jì)是一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)；④管理活動(dòng)論，認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)，其本身具有管理的職能。在西方國(guó)家，會(huì)計(jì)理論界對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的研究不大重視。而在我國(guó)，在20世紀(jì)80年代未以前的三十多年里，會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題一直是會(huì)計(jì)理論界爭(zhēng)論的熱點(diǎn)。至今，仍有很多人認(rèn)為會(huì)計(jì)本質(zhì)是會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)。現(xiàn)在對(duì)上述四種觀點(diǎn)進(jìn)行分別介紹：
二、管理工具論
顧名思義，持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種管理經(jīng)濟(jì)的工具，它是一個(gè)獨(dú)立的方法體系，是從事會(huì)計(jì)的一種手段。我國(guó)在20世紀(jì)50至80年代盛行該觀點(diǎn)。長(zhǎng)期從事會(huì)計(jì)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)使人們總結(jié)出了這種觀點(diǎn)，并把用于會(huì)計(jì)實(shí)踐，會(huì)計(jì)工作得以如此表現(xiàn)。
三、藝術(shù)論
持持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為，會(huì)計(jì)作為一種藝術(shù)，對(duì)一個(gè)企業(yè)的交易進(jìn)行記錄、分類和總結(jié)并報(bào)告其結(jié)果。這種觀點(diǎn)在20世紀(jì)70年代前的相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)期內(nèi)比較流行于在西方國(guó)家。“會(huì)計(jì)是一種藝術(shù)，旨在將具有或至少部分具有財(cái)務(wù)特征的交易事項(xiàng)，以有意義的方式且以貨幣來(lái)表示，予以記錄、分類和匯總并解釋由此產(chǎn)生的結(jié)果”是美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)所屬的名詞委員會(huì)于1953年發(fā)表的第一號(hào)“會(huì)計(jì)名詞以報(bào)”對(duì)會(huì)計(jì)所下的定義。“藝術(shù)有一部分是科學(xué)，但藝術(shù)還包括的是會(huì)計(jì)人員運(yùn)用其知識(shí)，以解決特定問(wèn)題的那種創(chuàng)造性的技巧能力”是該公報(bào)對(duì)上述定義中涉及的“藝術(shù)”一詞進(jìn)行的解釋。會(huì)計(jì)是一種藝術(shù)，在這個(gè)意義上說(shuō)。
四、信息系統(tǒng)論
會(huì)計(jì)被認(rèn)為是一個(gè)信息系統(tǒng)是在1966年的《論會(huì)計(jì)基本理論》中由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)提出的。所謂會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論，葛家澍教授等認(rèn)為是“旨在提高企業(yè)和各單位活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)效益，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理而建立的一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”。
80年代的我國(guó)學(xué)術(shù)界把信息系統(tǒng)論與管理活動(dòng)論共同列為兩大主流派觀點(diǎn)。具體來(lái)說(shuō)，“會(huì)計(jì)作為信息系統(tǒng)，并不直接參與管理，而是通過(guò)提供會(huì)計(jì)信息為管理提供咨詢服務(wù)”“以提供信息為主的反映是最主要的職能，且將整個(gè)會(huì)計(jì)程序分為確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)，將會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于’受托責(zé)任觀’和’決策有用觀’”是其兩大含義。因此會(huì)計(jì)是企業(yè)主要的信息來(lái)源，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)的兩大分支，會(huì)計(jì)是企業(yè)主要的信息來(lái)源。
五、管理活動(dòng)論
閻達(dá)五教授與楊紀(jì)琬教授在1980年中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)成立大會(huì)上，合作發(fā)表了題為《開展我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的幾點(diǎn)意見――兼論會(huì)計(jì)學(xué)的科學(xué)屬性》的學(xué)術(shù)論文，視會(huì)計(jì)為一種管理活動(dòng)，首次提出了“會(huì)計(jì)管理”概念。成圣樹教授等人于1983年6月，撰文指出：會(huì)計(jì)是經(jīng)營(yíng)管理的核心，是反映和控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)并使之達(dá)到一定目的的一種能動(dòng)行為，是有組織、具有管理職能的一種管理活動(dòng)。會(huì)計(jì)管理理論初步形成的標(biāo)志是閻達(dá)五教授出版的《會(huì)計(jì)理論專題》和《責(zé)任會(huì)計(jì)的理論和實(shí)踐》兩本專著。
這種觀點(diǎn)把會(huì)計(jì)是一種管理經(jīng)濟(jì)的工具的看法和會(huì)計(jì)是一種應(yīng)用技術(shù)的看法一起否定了，反映和監(jiān)督是會(huì)計(jì)的雙重職能。“會(huì)計(jì)是一種社會(huì)關(guān)系，是人們自覺運(yùn)用經(jīng)濟(jì)規(guī)律并通過(guò)特定的技術(shù)程序管理實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一個(gè)社會(huì)環(huán)節(jié)”“現(xiàn)代會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，本身具有經(jīng)濟(jì)管理的職能”是其具體表現(xiàn)。
會(huì)計(jì)核算方法、會(huì)計(jì)分析方法以及會(huì)計(jì)檢查等方法使得現(xiàn)代會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管理得以進(jìn)行。會(huì)計(jì)核算方法是用來(lái)反映和監(jiān)督會(huì)計(jì)對(duì)象的，由于會(huì)計(jì)對(duì)象的多樣性和復(fù)雜性，就決定了用來(lái)對(duì)其進(jìn)行反映和監(jiān)督的會(huì)計(jì)核算方法不能采用單一的方法形式，而應(yīng)該采用方法體系的模式來(lái)進(jìn)行，因此，會(huì)計(jì)核算方法具體由七種方法所構(gòu)成，形成了一個(gè)完整的、科學(xué)的方法體系，它們是；設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查和編制會(huì)計(jì)報(bào)表。
“信息系統(tǒng)論”（認(rèn)為會(huì)計(jì)是一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)）和“管理活動(dòng)論”（認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)，其本身具有管理的職能）是目前在我們國(guó)家，對(duì)會(huì)計(jì)的本質(zhì)的兩大爭(zhēng)議的觀點(diǎn)。我認(rèn)為“管理活動(dòng)論”的缺點(diǎn)是把會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理相混雜。而“信息活動(dòng)論”的缺點(diǎn)是只考慮了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，而忽略了管理會(huì)計(jì)。所以，會(huì)計(jì)的本質(zhì)可以將上述兩個(gè)觀點(diǎn)合二為一，即信息指導(dǎo)管理，管理反映信息的系統(tǒng)工程是會(huì)計(jì)的本質(zhì)。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)電算化 內(nèi)部控制 內(nèi)部審計(jì)
會(huì)計(jì)電算化，是把以電子計(jì)算機(jī)為代表的現(xiàn)代化數(shù)據(jù)處理工具和以信息論、系統(tǒng)論、控制論、數(shù)據(jù)庫(kù)以及計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)等新興理論和技術(shù)應(yīng)用于會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理工作中，以提高財(cái)會(huì)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)工作的現(xiàn)代化。會(huì)計(jì)電算化對(duì)事業(yè)部門內(nèi)部控制制度產(chǎn)生深刻的影響， 對(duì)事業(yè)單位內(nèi)部控制制度提出了新要求。環(huán)境的改變必然要求有新的內(nèi)部控制系統(tǒng)與之相匹配， 以全新的方法去建立一套行之有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)已是形勢(shì)所需。
一、會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部控制的影響
內(nèi)部控制制度是企事業(yè)單位在會(huì)計(jì)工作中為維護(hù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)的有效性和財(cái)產(chǎn)的安全完整而制定的各項(xiàng)規(guī)章制度、管理方法等的總稱。會(huì)計(jì)電算化使事業(yè)單位內(nèi)部控制制度發(fā)生深刻變化，具體體現(xiàn)為：
（1）內(nèi)部控制環(huán)境的變化
事業(yè)單位計(jì)算機(jī)處理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)后，單位的會(huì)計(jì)核算環(huán)境發(fā)生了很大的變化，會(huì)計(jì)部門的組成人員從原來(lái)由財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專業(yè)人員組成，轉(zhuǎn)變?yōu)橛韶?cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專業(yè)人員和計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的管理人員及計(jì)算機(jī)專家組成。會(huì)計(jì)部門不僅利用計(jì)算機(jī)完成基本的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，還能利用計(jì)算機(jī)完成各種原先沒(méi)有的或由其他部門完成的更為復(fù)雜的業(yè)務(wù)活動(dòng)，如銷售預(yù)測(cè)、人力資源規(guī)劃等。
（2）控制方式發(fā)生改變
計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的內(nèi)部控制也由單一人工控制轉(zhuǎn)為人工和程序共同控制。例如，從前應(yīng)由會(huì)計(jì)人員處理的有關(guān)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，現(xiàn)在可由其他業(yè)務(wù)人員在終端機(jī)上一次完成；以往應(yīng)由幾個(gè)部門逐步完成的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，現(xiàn)在能集中在一個(gè)部門甚至由一個(gè)人完成。實(shí)行會(huì)計(jì)電算化后，單位的內(nèi)部控制是由會(huì)計(jì)人員通過(guò)會(huì)計(jì)軟件實(shí)施的，由會(huì)計(jì)人員和計(jì)算機(jī)來(lái)共同完成。
（3） 內(nèi)部控制的重點(diǎn)發(fā)生變化
實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化后，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)一般都集中由計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理部門進(jìn)行處理，而財(cái)務(wù)部門人員往往只負(fù)責(zé)原始數(shù)據(jù)的收集、審核和編碼，并對(duì)計(jì)算機(jī)輸出的各種會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分析。這樣，會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部控制的重點(diǎn)就由對(duì)人的控制為主轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)人、機(jī)控制為主。
（4） 內(nèi)部控制的范圍發(fā)生變化
傳統(tǒng)的內(nèi)部控制主要針對(duì)交易處理。計(jì)算機(jī)技術(shù)的引入，給會(huì)計(jì)工作增加了新的工作內(nèi)容，同時(shí)也增加了新的控制措施。由于系統(tǒng)建立和運(yùn)行的復(fù)雜性，內(nèi)部控制的范圍相應(yīng)擴(kuò)大，包含了傳統(tǒng)手工系統(tǒng)所沒(méi)有的控制，如網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全的控制、系統(tǒng)權(quán)限的控制、修改程序的控制等，以及磁盤內(nèi)會(huì)計(jì)信息安全保護(hù)、計(jì)算機(jī)病毒防治、計(jì)算機(jī)操作管理、系統(tǒng)管理員和系統(tǒng)維護(hù)人員的崗位責(zé)任制度等。
（5）會(huì)計(jì)檔案發(fā)生變化
由各種紙質(zhì)的原始單據(jù)、憑證、賬簿、報(bào)表變?yōu)榇蛴≥敵龅母鞣N憑證、賬簿、報(bào)表和存儲(chǔ)在計(jì)算機(jī)軟盤、硬盤或其他介質(zhì)中的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。
二、會(huì)計(jì)電算化對(duì)事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的新要求
會(huì)計(jì)電算化使事業(yè)部門內(nèi)部控制制度發(fā)生深刻變化， 對(duì)事業(yè)單位內(nèi)部控制制度提出了新要求，具體體現(xiàn)為：
1. 要確保原始數(shù)據(jù)操作的準(zhǔn)確度
在電算化會(huì)計(jì)中， 確保輸入數(shù)據(jù)的精確度是最基本的前提。電腦中的原始數(shù)據(jù)必須是由人工事先進(jìn)行審核和輸入計(jì)算機(jī)的， 一旦原始數(shù)據(jù)在輸入中發(fā)生錯(cuò)誤， 計(jì)算機(jī)無(wú)法識(shí)別， 只會(huì)將錯(cuò)就錯(cuò)地進(jìn)行各種計(jì)算工作。正因?yàn)闀?huì)計(jì)電算化的這一固有弱點(diǎn)， 所以對(duì)內(nèi)部控制提出了一些新的具體要求: 一切數(shù)據(jù)的處理方法和過(guò)程都必須規(guī)范化， 并保持準(zhǔn)確性和相對(duì)的穩(wěn)定性， 這樣才能保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性、完整性和準(zhǔn)確性。為保證機(jī)房設(shè)備的安全， 計(jì)算機(jī)的正常運(yùn)行， 會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)軟件的安全保密， 對(duì)應(yīng)用計(jì)算機(jī)的單位， 要求制訂硬、軟件管理制度， 修改會(huì)計(jì)核算軟件的審批和監(jiān)督制度。
2.要制定嚴(yán)格的操作管理制度
嚴(yán)格的操作管理制度，也是會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部控制提出的新要求。電算化功能和知識(shí)的高度集中導(dǎo)致了職責(zé)的集中， 特別是會(huì)計(jì)人員的職能開始從核算型向管理型轉(zhuǎn)移。某些人員既可從事數(shù)據(jù)的輸入， 又可負(fù)責(zé)數(shù)據(jù)的輸出和報(bào)送；未經(jīng)授權(quán)的人員有可能通過(guò)計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，復(fù)制、偽造、銷毀單位重要的數(shù)據(jù)。
3、規(guī)范檔案管理制度
手工條件下，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和信息記錄在紙介質(zhì)的單、證、賬、表上，修改困難，修改會(huì)留有明顯痕跡，從而便于查證、控制。實(shí)行了電算化會(huì)計(jì)后， 傳統(tǒng)手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)下的有形記錄大為減少， 憑證、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的說(shuō)明和賬簿等大多要依賴計(jì)算機(jī)方可錄入、閱讀或查詢，而且眾多信息都轉(zhuǎn)化為數(shù)字形式存儲(chǔ)在磁（光）介質(zhì)上，因此極易被篡改甚至偽造而不留任何痕跡。另外，電磁介質(zhì)易受損壞，所以會(huì)計(jì)信息也存在丟失或毀壞的危險(xiǎn)。因此，如何使磁性介質(zhì)上的數(shù)據(jù)安全可靠、防止數(shù)據(jù)被非法修改是一個(gè)非常重要的問(wèn)題。
4、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的網(wǎng)絡(luò)控制能力
網(wǎng)絡(luò)技術(shù)無(wú)疑是目前IT發(fā)展的方向，電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)也不可避免受到其深遠(yuǎn)的影響，特別是Internet在財(cái)務(wù)軟件中的應(yīng)用對(duì)電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的影響將是革命性的。網(wǎng)絡(luò)的廣泛應(yīng)用在很大程度上彌補(bǔ)了單機(jī)電算化系統(tǒng)的不足，使電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)控制度更加完善。
三、加強(qiáng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)電算化條件下內(nèi)部控制制度的措施
會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制是一項(xiàng)范圍大、程序復(fù)雜的系統(tǒng)工程，完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的具體措施主要體現(xiàn)為：
1、加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化的重視
《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》規(guī)定“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的建立健全及有效實(shí)施負(fù)責(zé)”因此，要保證會(huì)計(jì)電算化內(nèi)部控制的事實(shí)，首要問(wèn)題就是要求各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化的重視，自覺強(qiáng)化對(duì)電算化內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，更新管理觀念。會(huì)計(jì)電算化內(nèi)部控制的執(zhí)行程度很大程度上取決于領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)會(huì)計(jì)電算化的重視程度。只有領(lǐng)導(dǎo)管理層真正認(rèn)識(shí)和重視會(huì)計(jì)電算化內(nèi)部控制的重要性，才能夠以身作責(zé)，從上到下組織力量去認(rèn)真貫徹和執(zhí)行，才能充分發(fā)揮會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)內(nèi)部控制作用。
2、會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性控制
首先， 控制數(shù)據(jù)輸入的準(zhǔn)確性與可靠性。事 業(yè)單位可以建立起一整套內(nèi)部控制制度以便對(duì)輸入的數(shù)據(jù)進(jìn)行嚴(yán)格的控制，保證數(shù)據(jù)輸入的準(zhǔn)確性。數(shù)據(jù)輸入控制要求輸入的數(shù)據(jù)應(yīng)經(jīng)過(guò)必要的授權(quán)，并經(jīng)有關(guān)的內(nèi)部控制部門檢查；同時(shí)可以采用各種技術(shù)手段對(duì)輸入數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性進(jìn)行校驗(yàn)，如總數(shù)控制校驗(yàn)、平衡校驗(yàn)、數(shù)據(jù)類型校驗(yàn)、重復(fù)輸入校驗(yàn)等。
其次，控制輸出數(shù)據(jù)的完整性與準(zhǔn)確性。數(shù)據(jù)輸出控制是單位為了保證輸出信息的準(zhǔn)確、可靠而采取的各種控制措施，包括輸出數(shù)據(jù)正確性控制與輸出結(jié)果的處理、分發(fā)控制。
3、會(huì)計(jì)操作系統(tǒng)的安全控制
這項(xiàng)控制是為了保證計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的運(yùn)行安全， 保證機(jī)房設(shè)備的安全， 保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)軟件安全保密， 避免由于外部環(huán)境因素導(dǎo)致系統(tǒng)運(yùn)行錯(cuò)誤的不安全隱患。其內(nèi)容主要包括接觸控制、實(shí)體安全控制、硬件安全控制、軟件安全控制、病毒的防范與控制等。
接觸控制是為了保證非系統(tǒng)維護(hù)人員不得接觸到程序的技術(shù)資料、源程序和加密文件，以減少程序被修改的可能性。實(shí)體安全控制涉及到計(jì)算機(jī)機(jī)房的環(huán)境、光和磁介質(zhì)等數(shù)據(jù)存儲(chǔ)體的存放和保護(hù)。硬件安全控制要求硬件設(shè)備的質(zhì)量必須有充分保證，為防萬(wàn)一，關(guān)鍵性的硬件設(shè)備可采用雙系統(tǒng)備份。
4、會(huì)計(jì)操作人員的權(quán)限與職能控制
為建立相互監(jiān)督和相互制約的機(jī)制保障會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠，需要從制度上對(duì)操作人員的工作職責(zé)和工作權(quán)限加以規(guī)定， 制訂相應(yīng)的組織和管理控制制度， 明確職責(zé)分工， 加強(qiáng)組織控制， 實(shí)現(xiàn)操作人員職能控制制度的創(chuàng)新。會(huì)計(jì)電算化所要求的完善的人員職能控制制度就是職責(zé)分工。首先是將會(huì)計(jì)電算化部門與用戶部門的職責(zé)相分離， 明確規(guī)定每個(gè)崗位的職責(zé)， 以防止對(duì)處理過(guò)程的不適當(dāng)干預(yù)。
5.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)
內(nèi)部審計(jì)通過(guò)檢查、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的健全、有效程度，來(lái)促成建立好的控制環(huán)境，它是單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分。電算化內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一種特殊形式，在會(huì)計(jì)電算化中，由于是會(huì)計(jì)人員操作電腦進(jìn)行大量數(shù)據(jù)運(yùn)算，因而對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了更高、更嚴(yán)格的要求， 主要包括: 對(duì)會(huì)計(jì)資料定期進(jìn)行審計(jì)， 審查機(jī)內(nèi)數(shù)據(jù)與書面資料的一致性， 監(jiān)督數(shù)據(jù)保存方式的安全、合法性以及對(duì)系統(tǒng)運(yùn)行各環(huán)節(jié)進(jìn)行審查等。加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)，可以對(duì)不妥或錯(cuò)誤的賬表處理進(jìn)行及時(shí)調(diào)整， 可以監(jiān)督數(shù)據(jù)保存方式的安全性、合法性， 防止發(fā)生非法修改歷史數(shù)據(jù)的現(xiàn)象， 對(duì)系統(tǒng)運(yùn)行各環(huán)節(jié)進(jìn)行審查， 防止出現(xiàn)漏洞。
6.加強(qiáng)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)
高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍是實(shí)施內(nèi)部控制的關(guān)鍵，會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的應(yīng)用不僅要求會(huì)計(jì)人員具有良好的職業(yè)道德和專業(yè)素質(zhì)，更要具有計(jì)算機(jī)操作技能，嚴(yán)格和規(guī)范系統(tǒng)操作，因此需要加強(qiáng)具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)專業(yè)基礎(chǔ)，熟練的外語(yǔ)與計(jì)算機(jī)水平等綜合能力的高水平的復(fù)合型人才的培養(yǎng)。會(huì)計(jì)人員應(yīng)持證上崗，并經(jīng)常對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行計(jì)算機(jī)系統(tǒng)培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員對(duì)電算化系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)和理解，了解會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)運(yùn)行程序和內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)會(huì)計(jì)電算化警戒教育和日常操作技能，對(duì)電算化會(huì)計(jì)信息樹立良好的思想認(rèn)識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，減少人為操作和系統(tǒng)運(yùn)行出錯(cuò)的可能性。
參考文獻(xiàn):
1、 加強(qiáng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)電算化條件下內(nèi)部控制制度芻議 薛康蓉 沿海單位與科技 2007（8） 129-130
2、 淺談會(huì)計(jì)電算化條件下的內(nèi)部控制制度。秦華 財(cái)會(huì)月刊 2006（2）77-78
[關(guān)鍵詞]網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)時(shí)空觀會(huì)計(jì)假設(shè)缺陷會(huì)計(jì)系統(tǒng)變化
在我們跨入21世紀(jì)之際，由現(xiàn)代信息技術(shù)，特別是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)引發(fā)的全球信息化浪潮沖擊著傳統(tǒng)社會(huì)生活的每一個(gè)角落，網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)據(jù)化、知識(shí)化已成為時(shí)代的主旋律。網(wǎng)絡(luò)時(shí)代改變了整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和勞動(dòng)結(jié)構(gòu)，打破了傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式和會(huì)計(jì)模式，由此，也動(dòng)搖了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的框架，其中，首當(dāng)其沖的是改變了會(huì)計(jì)的時(shí)空觀。
一、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)與會(huì)計(jì)
現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)歷的信息革命是人類歷史上文明發(fā)展的嶄新階段。隨著20世紀(jì)40年代末信息論、系統(tǒng)論、控制論的產(chǎn)生，經(jīng)典理論中關(guān)于宇宙"實(shí)體"和能量要素的觀念被物質(zhì)、能、信息三要素理論所取代。從信息角度對(duì)事物客體加以新的描述，已成為現(xiàn)代人的認(rèn)識(shí)和思維方式。[1]目前，微電子技術(shù)、現(xiàn)代通訊技術(shù)、生物工程、人工智能、CI設(shè)計(jì)等知識(shí)密集型產(chǎn)業(yè)的迅速倔起，形成了繼第一產(chǎn)業(yè)(農(nóng)業(yè))、第二產(chǎn)業(yè)(工業(yè))、第三產(chǎn)業(yè)(商業(yè))之后的第四產(chǎn)業(yè)，從而將人類社會(huì)從"工業(yè)文明"推進(jìn)到"信息文明"。在現(xiàn)代信息技術(shù)的催化下，全球的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)已具雛形，網(wǎng)絡(luò)己不僅僅是信息傳遞的媒介，更為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供了新的場(chǎng)所，開創(chuàng)出一些全新的經(jīng)濟(jì)組織(如虛擬企業(yè))和經(jīng)營(yíng)方式(如電子商務(wù))。因特網(wǎng)給世界經(jīng)濟(jì)上足了發(fā)條:以往建立一個(gè)公司直到其上市，通常需要幾年甚至十幾年時(shí)間，可是今天的網(wǎng)絡(luò)公司，從幾個(gè)人的小作坊搖身一變成為幾億美元的上市公司，只需十個(gè)月;電子計(jì)算機(jī)從50年代開始發(fā)展，40多年間，從286到386……到奔騰，芯片的發(fā)展速度呈現(xiàn)出每18個(gè)月翻一番，同時(shí)保持成本基本不變的趨勢(shì)，這就是著名的"摩爾定律"。因特網(wǎng)驅(qū)趕著IT業(yè)一路狂奔，加緊工作，不斷創(chuàng)新，因?yàn)?8個(gè)月后"不成功便成仁"。可以說(shuō)，因特網(wǎng)己滲透到整個(gè)世界的每一角落，正深刻改變著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的"游戲規(guī)則"。
會(huì)計(jì)是社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展的產(chǎn)物，"經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要"。會(huì)計(jì)作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)計(jì)量的支柱，從內(nèi)容到形式總是體現(xiàn)著各個(gè)時(shí)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要風(fēng)貌，它的不斷發(fā)展標(biāo)志著社會(huì)文明和經(jīng)濟(jì)管理的進(jìn)步。就信息文明對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)科的影響而言，它便會(huì)計(jì)發(fā)展史經(jīng)歷了由會(huì)計(jì)電算化到會(huì)計(jì)信息化兩次重大變革。
會(huì)計(jì)電算化是以電子計(jì)算機(jī)替代人工記賬、算賬、報(bào)賬的過(guò)程，它的出現(xiàn)是會(huì)計(jì)技術(shù)手段上的一次"革命"。會(huì)計(jì)電算化的到來(lái)，把廣大會(huì)計(jì)工作人員從那種日夜埋頭于抄寫、計(jì)算、整理、匯總、核對(duì)等繁重的手工作業(yè)中解放出來(lái)，使他們得以騰出精力，逐漸由"核算型"轉(zhuǎn)向"管理型"，從而提高了會(huì)計(jì)工作的效率，促進(jìn)了會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化，為整個(gè)管理規(guī)則的信息化和現(xiàn)代化奠定了基礎(chǔ)。值得注意的是，盡管手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)的紙張、筆墨、算盤己被電子計(jì)算機(jī)所替代，但會(huì)計(jì)規(guī)則(如會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則)并沒(méi)有因使用計(jì)算機(jī)而改變。因此，有人將此時(shí)的電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)稱之為"手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)的仿真"。[3]
近期來(lái)，現(xiàn)代信息技術(shù)、尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用和發(fā)展，預(yù)示著會(huì)計(jì)技術(shù)手段由會(huì)計(jì)電算化進(jìn)一步跨越到會(huì)計(jì)信息化階段。會(huì)計(jì)信息化的目標(biāo)是通過(guò)將會(huì)計(jì)與現(xiàn)代信息技術(shù)(主要是網(wǎng)絡(luò)技術(shù))的有機(jī)結(jié)合，對(duì)會(huì)計(jì)基本理論與方法、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作、會(huì)計(jì)教育等多方面均進(jìn)行全面發(fā)展，進(jìn)而據(jù)以建立滿足現(xiàn)代企業(yè)管理要求的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。因此，會(huì)計(jì)信息化的本質(zhì)是會(huì)計(jì)與現(xiàn)代信息技術(shù)相融合的一個(gè)發(fā)展過(guò)程。作為會(huì)計(jì)發(fā)展史上的又一個(gè)里程碑，會(huì)計(jì)信息化是一次"質(zhì)"的飛躍，其意義在于:它不再是會(huì)計(jì)技術(shù)手段的簡(jiǎn)單替代，或電子計(jì)算機(jī)的延伸，而是由此引發(fā)的對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)則的挑戰(zhàn)，以及對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論與方法的整合。對(duì)此，一些有識(shí)之士，適時(shí)提出"網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)"[4]或《網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)"的全新概念。
二、從網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)角度重新審視會(huì)計(jì)的時(shí)空觀
康德哲學(xué)認(rèn)為，宇宙本體之下，最基本的范疇是時(shí)間和空間。經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的時(shí)空觀意味著滿足人類需求的衡量:農(nóng)業(yè)文明，產(chǎn)品生產(chǎn)者就是自身產(chǎn)品的需求者，沒(méi)有商品交換，沒(méi)有產(chǎn)品的社會(huì)性，不需要也不可能跨越時(shí)間和空間去滿足他人需要;工業(yè)文明，產(chǎn)品變成商品，擴(kuò)大了人們的經(jīng)濟(jì)交往范圍。商品生產(chǎn)者投人資本進(jìn)行商品生產(chǎn)，資本是一種時(shí)間的等待，就是犧牲當(dāng)前的消費(fèi)，投資于長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益。此外，為實(shí)現(xiàn)商品價(jià)值，需要通過(guò)動(dòng)力型的生產(chǎn)力，也就是蒸汽機(jī)來(lái)跨越商品生產(chǎn)者與商品消費(fèi)者之間的空間距離;信息文明，由于因特網(wǎng)，世界變成了一個(gè)地球村，此刻，時(shí)間和空間的距離又變小了。只要在線，發(fā)個(gè)隊(duì)IL，瞬間即可溝通信息，與地球另一邊的企業(yè)距離變得很近。如不上網(wǎng)，與隔壁企業(yè)的距離卻很遠(yuǎn)，這完全是另外一種意義上的時(shí)空概念。因特網(wǎng)的本質(zhì)就在于使時(shí)間和空間的距離為零，或近似于零，也就是便距離帶來(lái)的磨擦系數(shù)降低，減少科斯所說(shuō)的交易成本，加速度地實(shí)現(xiàn)商品流通。[5]
目前，隨著信息文明的到來(lái)，會(huì)計(jì)所面臨的社會(huì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)環(huán)境與工業(yè)時(shí)代相比，發(fā)生了巨大變化。但現(xiàn)行的會(huì)計(jì)理論與方法仍局限于工業(yè)文明的層次，這種過(guò)時(shí)的思維模式如同機(jī)器上的固定齒輪，僵化呆板而又缺乏大局觀。如果從網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的角度重新審視，展示在我們面前的將是一片會(huì)計(jì)時(shí)空的新視野。
(一)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的空間觀對(duì)會(huì)計(jì)主體假設(shè)的影響
空間，是指運(yùn)動(dòng)著的物質(zhì)的伸張性和廣延性，一定的空間范圍對(duì)物質(zhì)運(yùn)動(dòng)的發(fā)展有制約和影響作用。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的主體假設(shè)從空間上限定了會(huì)計(jì)工作的具體范圍，在這一假設(shè)基礎(chǔ)上，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等基本要素才有空間的歸屬。[6]在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)作為會(huì)計(jì)主體，其外延不斷變化，至少表現(xiàn)在兩個(gè)方面:
1．模糊性。例如，已構(gòu)成母、子公司關(guān)系的企業(yè)集團(tuán)出現(xiàn)后，會(huì)計(jì)為之服務(wù)的主體已具有雙重性;再如，基于網(wǎng)絡(luò)的一種臨時(shí)性結(jié)盟組織(VIRTUALFIRMS虛擬公司)已不同于傳統(tǒng)意義上的企業(yè)組織，它借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)根據(jù)工作任務(wù)或市場(chǎng)變化的需要，可以迅速地進(jìn)行分合、重組，即其"主體"可能時(shí)而膨脹、時(shí)而縮小、甚至解散;[7]以及近期出現(xiàn)并快速發(fā)展的基金項(xiàng)目。如此，便會(huì)計(jì)核算的空間范圍處于一種模糊狀況。對(duì)于會(huì)計(jì)主體的這種模糊性，需要重新認(rèn)識(shí)和拓展會(huì)計(jì)主體假設(shè)的空間界限。
2．整合性。隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化和國(guó)際資木流動(dòng)的加劇，企業(yè)間不斷進(jìn)行分化、重組、兼并，跨地區(qū)、跨行業(yè)、強(qiáng)弱聯(lián)合、強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，成立企業(yè)集團(tuán)，乃至跨國(guó)集團(tuán)公司，會(huì)計(jì)主體呈不斷整合之勢(shì)。以往由于受傳統(tǒng)方式的空間局限，集團(tuán)型企業(yè)(總公司)對(duì)異地機(jī)構(gòu)(子公司、分公司)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理，在技術(shù)難度和管理成本上都是高昂的。因而，在一定程度上，制約了資本的流動(dòng)和企業(yè)的整合。基于互聯(lián)網(wǎng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)突破了這一空間局限，無(wú)需遠(yuǎn)行，通過(guò)遠(yuǎn)程報(bào)表、遠(yuǎn)程監(jiān)控，使物理距離變成鼠標(biāo)距離，使其管理能力能夠輕易地延伸到全球的任何一個(gè)結(jié)點(diǎn)。從而，也使得"大企業(yè)變小"、"復(fù)雜機(jī)構(gòu)變得簡(jiǎn)單明了"。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，又縮小了會(huì)計(jì)為之服務(wù)的空間范圍。
(二)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的時(shí)間觀對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)的影響
時(shí)間，是指事物運(yùn)動(dòng)的持續(xù)性和順序性，是運(yùn)動(dòng)著的物質(zhì)存在的形式。時(shí)間是無(wú)限的，但具體事物運(yùn)動(dòng)的時(shí)間是有限的，它是一種不可再生的資源。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和會(huì)計(jì)分期假設(shè)確立了會(huì)計(jì)工作的時(shí)間范疇，前者設(shè)定會(huì)計(jì)主體是一個(gè)"健康肌體"，后者的設(shè)定是為了便于對(duì)會(huì)計(jì)主體"健康狀況"的定期診斷。網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)的突破表現(xiàn)在:
1．即時(shí)性。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)設(shè)定了企業(yè)在未來(lái)的一定期間內(nèi)不會(huì)發(fā)生解體清算的前提條件，這是進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收入配比、費(fèi)用分配的基礎(chǔ)。但現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中的不確定因素不斷增加，隨時(shí)都可能導(dǎo)致企業(yè)解體，比如，按照"摩爾定律"IT業(yè)企業(yè)的生命周朔只有18個(gè)月;而短期的基金項(xiàng)目、網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的虛擬公司是一種臨時(shí)性組織，從事的多是一次易，完成后即告解散，生命周期極短，顯示出即合即分的"即時(shí)性"特征。因此而引發(fā)對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的否定，縮短了會(huì)計(jì)的時(shí)間界限。
2．實(shí)時(shí)性。會(huì)計(jì)分期假設(shè)為定期報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，確定經(jīng)營(yíng)損益提供了前提，同時(shí)，它也是權(quán)責(zé)發(fā)生制、會(huì)計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量的依據(jù)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，計(jì)算機(jī)強(qiáng)大的運(yùn)算和傳輸功能，使手工處理信息高成本的障礙被掃除。如果說(shuō)PC時(shí)代的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要解決工作量問(wèn)題，那么網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)將在此基礎(chǔ)上重點(diǎn)突破速度問(wèn)題。時(shí)間上便會(huì)計(jì)核算從事后達(dá)到實(shí)時(shí)，財(cái)務(wù)管理從靜態(tài)走向動(dòng)態(tài)，只要需要，無(wú)需顧及和等待會(huì)計(jì)期末，擊點(diǎn)鼠標(biāo)即可生成所需的會(huì)計(jì)信息，豐富了會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容，提高了信息的質(zhì)量和價(jià)值。由此，可以滿足期貨業(yè)務(wù)、衍生金融工具的特殊需求，滿足廣大投資者(股民)的投資需求，去年11月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)就了"因特網(wǎng)上的會(huì)計(jì)報(bào)告"的文件。網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的實(shí)時(shí)性便會(huì)計(jì)分期假設(shè)消除了時(shí)間的斷點(diǎn)。
三、穿越網(wǎng)絡(luò)時(shí)空隧道的會(huì)計(jì)反思
會(huì)計(jì)的時(shí)空觀是構(gòu)架會(huì)計(jì)理論與方法的哲學(xué)。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，它的重大改變必將引起會(huì)計(jì)系統(tǒng)的一系列變化:
l．集成化。會(huì)計(jì)信息是對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的反映，其數(shù)據(jù)源于業(yè)務(wù)部門(如，人、財(cái)、物、供、產(chǎn)、銷)。基于互聯(lián)網(wǎng)的企業(yè)管理信息系統(tǒng)，將企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的每個(gè)信息采集點(diǎn)都納入企業(yè)信息網(wǎng)之中，大量的數(shù)據(jù)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)從企業(yè)各個(gè)管理子系統(tǒng)(如生產(chǎn)管理系統(tǒng)、庫(kù)存管理系統(tǒng)、人事管理系統(tǒng))直接采集，并通過(guò)公共接口，與有關(guān)外部系統(tǒng)(如銀行、稅務(wù)、經(jīng)銷商等)相聯(lián)結(jié)，便會(huì)計(jì)系統(tǒng)不再是信息的"孤島"，絕大部分的業(yè)務(wù)信息能夠?qū)崟r(shí)轉(zhuǎn)化，直接生成會(huì)計(jì)信息，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理呈集成化之勢(shì)。
2．簡(jiǎn)捷化。由于電子計(jì)算機(jī)具有強(qiáng)大的運(yùn)算功能，系統(tǒng)由計(jì)算機(jī)來(lái)執(zhí)行從會(huì)計(jì)憑證到財(cái)務(wù)報(bào)告全過(guò)程的信息處理，人工干預(yù)大大減少，客觀上消除了手工方式下信息處理過(guò)程的諸多技術(shù)環(huán)節(jié)，如平行登記、錯(cuò)帳更正、過(guò)帳、結(jié)帳、對(duì)帳、試算平衡等。[8]再者，計(jì)算機(jī)又承擔(dān)起存貨計(jì)價(jià)、成本計(jì)算和計(jì)提折舊等繁雜的核算工作。因此，相對(duì)于手工會(huì)計(jì)而言，會(huì)計(jì)電算化的技術(shù)性及其復(fù)雜程度也大幅度降低，傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)處理將逐漸退出歷史舞臺(tái)。
3．多元化。即:(1)收集與提供信息多元化。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)一體化、數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化的基礎(chǔ)上，會(huì)計(jì)系統(tǒng)通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)外各個(gè)機(jī)構(gòu)、部門的信息接口轉(zhuǎn)換、接收貨幣形態(tài)的信息，同時(shí)亦可接收非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息，其信息渠道更加寬敞;隨著多媒體技術(shù)的采用，電算系統(tǒng)除了提供數(shù)字化信息，也可提供圖形化信息(如財(cái)務(wù)分析、預(yù)測(cè)的直方圖、折線圖)以及語(yǔ)音化信息(如有聲財(cái)務(wù)分析報(bào)告);(2)處理信息方法多元化。電算化條件下，會(huì)計(jì)系統(tǒng)在主體認(rèn)定的計(jì)算方法(如固定資產(chǎn)折舊的直線法)的同時(shí)，如果需要亦可選用其他備選方法(如雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法)進(jìn)行計(jì)算，比較差異。為加強(qiáng)管理與考核，甚至可以啟用手工方式下所不得不放棄的核算方法，例如，零售企業(yè)的"售價(jià)數(shù)量金額核算法"、工業(yè)企業(yè)的"作業(yè)成本法"等全新的核算方法;此外，由于系統(tǒng)可以接收(或調(diào)用)大量非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息，便于系統(tǒng)運(yùn)用有關(guān)數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行財(cái)務(wù)分析、預(yù)測(cè)和決策;(3)提供信息空間多元化。借助于信息處理方法多元化的結(jié)果，會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供信息的空間非常廣闊，根據(jù)需要，有貨幣形態(tài)的信息，亦有非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息(如職工的招聘與下崗、社會(huì)公益事項(xiàng))，既有歷史信息(歷史成本)，也有現(xiàn)在信息(重置成本、公允價(jià)值)和未來(lái)信息(預(yù)定成本、目標(biāo)利潤(rùn))，最終的會(huì)計(jì)信息將擺脫現(xiàn)有模式，能夠滿足不同用戶的個(gè)性需要，用戶可以通過(guò)"菜單"或"會(huì)計(jì)頻道"，[9]選擇搭配會(huì)計(jì)信息的"套餐"或"節(jié)目"。
4．電子化。我國(guó)會(huì)計(jì)電算化的初級(jí)階段便會(huì)計(jì)手段由算盤到鍵盤，從賬本到磁盤。而網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)將便會(huì)計(jì)介質(zhì)繼續(xù)變化，迅速走向電子化，如各種發(fā)票、結(jié)算單據(jù)均以電子化的形式出現(xiàn)，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)流動(dòng)過(guò)程中的簽字蓋章等傳統(tǒng)確認(rèn)手段失去意義。此外，隨著電子商務(wù)的興起，貨幣的"質(zhì)地"也將變化，不再是原來(lái)的紙幣或硬幣。網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)環(huán)境是一個(gè)集供應(yīng)商、生產(chǎn)商、經(jīng)銷商、用戶、銀行等機(jī)構(gòu)為一體的網(wǎng)絡(luò)體系，巴不存在貨款的直接交易，而代之以電子貨幣進(jìn)行網(wǎng)上結(jié)算。計(jì)算機(jī)信息處理的集中性、自動(dòng)性，使傳統(tǒng)職權(quán)分割的控制作用近于消失，信息載體的改變及其共享程度的提高，又使手工系統(tǒng)以記賬規(guī)則為核心的控制體系失效。[10]對(duì)此，現(xiàn)代信息技術(shù)給企業(yè)的內(nèi)部控制賦予了新的內(nèi)涵:如口令控制、數(shù)據(jù)加密、職能權(quán)限管理、訪問(wèn)時(shí)間權(quán)限管理、操作日志管理等。
5．開放化。基于互聯(lián)網(wǎng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，大量的數(shù)據(jù)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)是從企業(yè)內(nèi)外有關(guān)系統(tǒng)(如證監(jiān)會(huì)、銀行、企業(yè)的生產(chǎn)部廣]、人事部門等)直接采集。特別是企業(yè)外部的各個(gè)機(jī)構(gòu)、部門(如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等)可根據(jù)授權(quán)，在線訪問(wèn)，通過(guò)Intemet進(jìn)入企業(yè)內(nèi)部，直接調(diào)閱會(huì)計(jì)信息。瞬間溝通便會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)由封閉走向開放，由數(shù)據(jù)的微觀處理逐步登上宏觀數(shù)據(jù)運(yùn)作的殿堂。對(duì)此，企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)必須注意系統(tǒng)的安全性，加強(qiáng)回叫設(shè)備(C/L「一BM旺DEVIC磅)以及防火墻(FI旺WML)等技術(shù)，防止網(wǎng)上泄密和惡意攻擊。[11]會(huì)計(jì)信息透明度的增強(qiáng)，有效地避免會(huì)計(jì)處理的"黑箱"操作，有利于對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的社會(huì)監(jiān)督和政府監(jiān)督。
6．智能化。電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)可以理解為一個(gè)由人、電子計(jì)算機(jī)系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、數(shù)據(jù)及程序等有機(jī)結(jié)合的應(yīng)用系統(tǒng)。它不僅具有核算功能，而且更具控制功能和管理功能，因此，它離不開與人的相互作用，尤其是預(yù)測(cè)與輔助決策的功能必須在管理人員的參與下才能完成。所以，會(huì)計(jì)信息化不再是一個(gè)簡(jiǎn)單的模擬手工方式的"仿真型"或"傻瓜型"系統(tǒng)，而是一個(gè)人機(jī)交互作用的"智能型"系統(tǒng)。目前，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的深化，面對(duì)已經(jīng)來(lái)臨的全球化知識(shí)經(jīng)濟(jì)的浪潮，會(huì)計(jì)工作加快了由核算型向管理型的重心轉(zhuǎn)移。由此，要求會(huì)計(jì)系統(tǒng)必須放大功能，而網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)所表現(xiàn)出來(lái)的集成性、簡(jiǎn)捷性、開放性、多元性、實(shí)時(shí)性等技術(shù)特征，為此提供了堅(jiān)實(shí)的技術(shù)基礎(chǔ)。并且，在這種戰(zhàn)略性轉(zhuǎn)移的過(guò)程中又不斷推陳出新，例如，建立以會(huì)計(jì)為核心的"企業(yè)管理信息系統(tǒng)(EIP)"[lz]、"智能型會(huì)計(jì)專家系統(tǒng)"等，從而，又推動(dòng)會(huì)計(jì)職能向更深的層次延伸。
綜上所述，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)系統(tǒng)以計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等新型的信息處理工具置換了傳統(tǒng)的紙張、筆墨和算盤。而這種置換不僅僅是簡(jiǎn)單的工具改變，也不再是手工會(huì)計(jì)的簡(jiǎn)單模擬，更重要的是它所帶來(lái)的對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理念、理論與方法前所未有的、強(qiáng)烈的沖擊與反思，如果我們能夠認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn)，充分發(fā)揮現(xiàn)代信息技術(shù)的潛能，將會(huì)引發(fā)又一場(chǎng)會(huì)計(jì)發(fā)展史上的大革命。
主要參考文獻(xiàn):
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9薛云奎·管理集成與會(huì)計(jì)頻道·會(huì)計(jì)研究，1999;11:30一36
10王朝磺·計(jì)算機(jī)的發(fā)展將導(dǎo)致會(huì)計(jì)革命·中國(guó)會(huì)計(jì)電算化，1999B刀一5
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)管理 會(huì)計(jì)控制 會(huì)計(jì)監(jiān)督 內(nèi)部控制 財(cái)務(wù)管理
一、引言
眾所周知，我國(guó)會(huì)計(jì)理論界對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的觀點(diǎn)主要有“會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論”和“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”兩派，前者以葛家澍、余緒纓為代表，后者以已故會(huì)計(jì)學(xué)家楊紀(jì)琬、閻達(dá)五為代表。“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”基于對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐的觀察和研究，認(rèn)為會(huì)計(jì)工作就是一種管理活動(dòng)，并開創(chuàng)性地提出了“會(huì)計(jì)管理”概念。近年來(lái)會(huì)計(jì)本質(zhì)理論逐漸淡出人們的視線，但在實(shí)際工作中，人們?nèi)匀辉诟鞣N意義上使用“會(huì)計(jì)管理”概念。根據(jù)筆者的調(diào)查，在實(shí)踐和專業(yè)媒體上主要有以下幾種“會(huì)計(jì)管理”概念：把各級(jí)政府、各個(gè)行業(yè)、社會(huì)以及企業(yè)“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”理解成“會(huì)計(jì)管理”； “內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”或“會(huì)計(jì)控制”即“會(huì)計(jì)管理”； “會(huì)計(jì)管理”=“會(huì)計(jì)監(jiān)督”；還有會(huì)計(jì)從業(yè)人員把自己的會(huì)計(jì)工作看成是“會(huì)計(jì)管理”； “會(huì)計(jì)管理”=會(huì)計(jì)工作+治理層、管理層“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”；在實(shí)際工作中，“會(huì)計(jì)管理”=“財(cái)務(wù)管理”。以上說(shuō)明“會(huì)計(jì)管理”概念仍然活在會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域，另一方面也說(shuō)明在理論上有認(rèn)識(shí)和厘清以上各種概念關(guān)系的必要。本文試圖通過(guò)比較“會(huì)計(jì)管理”、“會(huì)計(jì)控制”、“會(huì)計(jì)監(jiān)督”和“財(cái)務(wù)管理”經(jīng)典概念推出它們之間的區(qū)別與聯(lián)系，并分析“會(huì)計(jì)管理”、“會(huì)計(jì)控制”、“會(huì)計(jì)監(jiān)督”與內(nèi)部控制的關(guān)系，以幫助實(shí)際工作者和會(huì)計(jì)理論工作者澄清認(rèn)識(shí)、加深對(duì)會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)管理、財(cái)務(wù)管理以及會(huì)計(jì)控制的理解，還可以為企業(yè)制定會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制制度框架提供理論指導(dǎo)。
二、相關(guān)概念及其關(guān)系辨析
（一）會(huì)計(jì)管理 “會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”意義上的“會(huì)計(jì)管理”概念的提出要追溯到20世紀(jì)八十年代。在1980年在中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)成立大會(huì)上閻達(dá)五教授與楊紀(jì)琬教授合作發(fā)表了題為《開展我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的幾點(diǎn)意見――兼論會(huì)計(jì)學(xué)的科學(xué)屬性》的學(xué)術(shù)論文，認(rèn)為會(huì)計(jì)是“人們管理經(jīng)濟(jì)的一種社會(huì)活動(dòng)”(楊紀(jì)琬，閻達(dá)五，1980)，會(huì)計(jì)這一社會(huì)現(xiàn)象屬于管理范疇，是人的一種管理活動(dòng)，并提出“會(huì)計(jì)管理”這一概念。他們進(jìn)一步研究并界定了“會(huì)計(jì)管理”的對(duì)象、職能、要素、目標(biāo)、過(guò)程等，認(rèn)為“會(huì)計(jì)管理是一種價(jià)值運(yùn)動(dòng)的管理”(楊紀(jì)琬，閻達(dá)五，1984)，“是通過(guò)收集、處理和利用經(jīng)濟(jì)信息，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行組織、控制、調(diào)節(jié)和指導(dǎo)，促使人們權(quán)衡利弊，比較得失，講求經(jīng)濟(jì)效果的一種管理活動(dòng)(閻達(dá)五，1985) ”“會(huì)計(jì)管理的要素包括管理者、管理目標(biāo)、管理方法、管理手段和管理客體”，目的是“提高經(jīng)濟(jì)效益”(閻達(dá)五，陳亞民，1989)。2003年閻達(dá)五教授進(jìn)一步指出會(huì)計(jì)管理分為事前管理、事中管理、事后管理，其職能包括預(yù)測(cè)、決策、預(yù)算、預(yù)報(bào)、核算、控制、分析、業(yè)績(jī)考評(píng)八項(xiàng)職能。本文認(rèn)為，會(huì)計(jì)核算過(guò)程與會(huì)計(jì)管理過(guò)程、會(huì)計(jì)核算內(nèi)容與會(huì)計(jì)管理內(nèi)容在實(shí)踐上不可分割，會(huì)計(jì)核算也是會(huì)計(jì)管理；在職能和程序上“會(huì)計(jì)管理本質(zhì)上不僅是以時(shí)間為線索逐一進(jìn)行的事前管理、事中管理和事后管理構(gòu)成的循環(huán)，更重要、更深刻的含義是一種由標(biāo)準(zhǔn)、記錄、對(duì)比分析和反饋構(gòu)成的會(huì)計(jì)控制循環(huán)。”總之，會(huì)計(jì)管理指的是對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的管理，其管理主體是會(huì)計(jì)人員，客體是價(jià)值運(yùn)動(dòng)，手段是會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)系統(tǒng)，職能是預(yù)算、反映、分析、反饋，目的是為了提高經(jīng)濟(jì)效益。現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)是由會(huì)計(jì)信息處理流程、會(huì)計(jì)信息可靠性控制以及會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審核監(jiān)督綜合而成的。由（圖1）和（圖2）可以看出，會(huì)計(jì)不僅對(duì)外控制和監(jiān)督生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而且還對(duì)自身產(chǎn)生信息的過(guò)程進(jìn)行質(zhì)量控制，實(shí)踐中的信息控制包括流程控制、授權(quán)審批控制、職責(zé)分離控制等全程、全方位控制，信息處理過(guò)程與信息控制過(guò)程是交織在一起的。把會(huì)計(jì)系統(tǒng)當(dāng)做“黑箱”來(lái)考察系統(tǒng)對(duì)外的“作用力”，實(shí)際上是把經(jīng)濟(jì)組織當(dāng)做控制系統(tǒng)，把經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)的會(huì)計(jì)子系統(tǒng)當(dāng)做“控制器”的一部分來(lái)考察的。在控制論意義上，以上所反映的會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)再生產(chǎn)活動(dòng)的管理過(guò)程也可以叫做“會(huì)計(jì)控制”，但是現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)并不是一個(gè)只接受和發(fā)出信號(hào)的“黑箱”，會(huì)計(jì)系統(tǒng)本身也有信息質(zhì)量控制系統(tǒng)、有監(jiān)督系統(tǒng)，有對(duì)內(nèi)對(duì)外的組織、協(xié)調(diào)職能（如職責(zé)分工、流程設(shè)計(jì)、原始憑證的傳遞等）和對(duì)內(nèi)對(duì)外的監(jiān)督職能（如原始憑證的審核、財(cái)產(chǎn)清查、對(duì)賬、稽核），也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)系統(tǒng)是一個(gè)“白箱”。本文認(rèn)為，“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”早期創(chuàng)立者實(shí)際上就是在這個(gè)意義上考察會(huì)計(jì)系統(tǒng)的，會(huì)計(jì)系統(tǒng)是一個(gè)“會(huì)計(jì)管理”系統(tǒng)而不是“會(huì)計(jì)控制”系統(tǒng)。本文認(rèn)為，“會(huì)計(jì)控制”應(yīng)專指內(nèi)部控制組成部分的“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”。 （圖3）中的“會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)”即會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)內(nèi)的質(zhì)量控制子系統(tǒng)從屬于對(duì)外的控制、監(jiān)督、組織、協(xié)調(diào)子系統(tǒng)，后者是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的功能，也是之所以把會(huì)計(jì)系統(tǒng)叫做會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的原因，會(huì)計(jì)管理的最終和主要目的不是為了對(duì)內(nèi)控制信息質(zhì)量而是對(duì)外管理以提高經(jīng)濟(jì)效益和效率。對(duì)外的組織、協(xié)調(diào)功能也從屬于對(duì)外的控制和監(jiān)督功能。由于會(huì)計(jì)系統(tǒng)不是執(zhí)法者，因此，監(jiān)督職能的地位又不如控制職能重要。在實(shí)際工作中，人們有時(shí)候又把政府(或有關(guān)部門)和企業(yè)內(nèi)部治理層、管理層對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督、組織、考核等叫做“會(huì)計(jì)管理”，實(shí)際上是企業(yè)外部和內(nèi)部有關(guān)機(jī)構(gòu)“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”，顯然與“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”所說(shuō)的“會(huì)計(jì)管理”即會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管理風(fēng)馬牛不相及。
（二）內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)控制 兩者既有聯(lián)系又有區(qū)別。
（1）內(nèi)部控制發(fā)展歷程。比較常用且規(guī)范的會(huì)計(jì)控制即內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成部分。內(nèi)部控制發(fā)展經(jīng)歷了內(nèi)部牽制階段(Internal Check)、內(nèi)部控制制度階段（Internal Control System）、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段（InternalControl Structure）、內(nèi)部控制框架階段(Internal Control Framework)和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架階段（Enterprise Risk Management Framework）（該內(nèi)容是否屬于一個(gè)獨(dú)立的發(fā)展階段存在爭(zhēng)議，因此本文不做論述）。“從原始的組織誕生開始，直到20世紀(jì)40年代，內(nèi)部控制的發(fā)展基本上停留在內(nèi)部牽制階段――內(nèi)部牽制的實(shí)踐。據(jù)史料記載，早在公元前3600年以前的美索不達(dá)米亞文化時(shí)期就已經(jīng)出現(xiàn)了內(nèi)部控制的初級(jí)形式內(nèi)部牽制的實(shí)踐（辛少穗，2007）。”在古巴比倫、古埃及以及古代中國(guó)都出現(xiàn)了實(shí)物保管、會(huì)計(jì)記錄、審計(jì)的分離制度。最早的內(nèi)部牽制是會(huì)計(jì)記錄與錢財(cái)保管的分離，會(huì)計(jì)記錄實(shí)際上是作為控制器的一部分出現(xiàn)的。“20世紀(jì)40年代至70年代，內(nèi)部控制的發(fā)展進(jìn)入內(nèi)部控制制度階段。”“1949年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）所屬的審計(jì)程序委員會(huì)（CPA）發(fā)表了《內(nèi)部控制：系統(tǒng)協(xié)調(diào)的要素及其對(duì)管理部門和獨(dú)立公共會(huì)計(jì)師的重要性》（Internal Control： Element of Coordinated System and Its Importance to Management and the Independent Public Account）的特別報(bào)告，首次提出了內(nèi)部控制的定義：“內(nèi)部控制包括一個(gè)企業(yè)內(nèi)部為保護(hù)資產(chǎn)，審核會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的正確性和可靠性，提高經(jīng)營(yíng)效率，堅(jiān)持既定管理方針而采用的組織計(jì)劃及各種協(xié)調(diào)方法和措施。”是一個(gè)由組織結(jié)構(gòu)、崗位職責(zé)、人員條件、業(yè)務(wù)處理程序、檢查標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部審計(jì)等要素構(gòu)成的較為嚴(yán)密的內(nèi)部控制系統(tǒng)。1972年，AICPA下屬審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的第1號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》將內(nèi)部控制分為管理控制和會(huì)計(jì)控制,“會(huì)計(jì)控制是與資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)記錄可靠及下列事項(xiàng)提供合理保證的組織結(jié)構(gòu)、程序及記錄。交易的實(shí)施是依據(jù)管理當(dāng)局一般授權(quán)或特別授權(quán)；交易的記錄要滿足以下需要：能按GAAP或應(yīng)用于會(huì)計(jì)報(bào)告的其他標(biāo)準(zhǔn)來(lái)編制財(cái)務(wù)報(bào)表；保持資產(chǎn)的經(jīng)管責(zé)任；只能根據(jù)管理當(dāng)局的授權(quán)才能接近資產(chǎn)；帳面數(shù)定期與實(shí)際數(shù)相核對(duì)，并對(duì)差異采取恰當(dāng)行動(dòng)（辛少穗，2007）。”20世紀(jì)80年代至90年代初，內(nèi)部控制的發(fā)展進(jìn)入內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段。“1988年5月，AICPA了《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》，認(rèn)為“企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供達(dá)到企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序。公告認(rèn)為內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序三個(gè)要素構(gòu)成。”其中，會(huì)計(jì)制度是內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵要素，它“規(guī)定各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、分析、歸類、記錄和報(bào)告方法，旨在明確各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任（辛穗，2007）。”1992年9月美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）與美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）、財(cái)務(wù)執(zhí)行官協(xié)會(huì)（MAA）共同組成的資助組織委員會(huì)（COSO）了指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐的綱領(lǐng)性文件――COSO研究報(bào)告《內(nèi)部控制――整體框架》（Internal Control――Internal Framework），并于1994年進(jìn)行了增補(bǔ)。這份報(bào)告提出了內(nèi)部控制的三項(xiàng)目標(biāo)和五大要素，標(biāo)志著內(nèi)部控制進(jìn)入一個(gè)新的發(fā)展階段。COSO委員會(huì)指出：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層以及其他員工實(shí)施的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過(guò)程”，同時(shí)指出內(nèi)部控制由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控五要素構(gòu)成。至此，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與管理控制融為一體，內(nèi)部控制框架也成為內(nèi)容豐富、外延廣泛的內(nèi)部管理和控制體系，其廣延和豐富性表現(xiàn)在無(wú)論內(nèi)部控制的主體（董事會(huì)、經(jīng)理階層以及其他員工）、界限（組織界限）、目標(biāo)（財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性），還是內(nèi)部控制的內(nèi)容和手段（“過(guò)程”和五個(gè)要素）涵義都非常豐富。借鑒COSO內(nèi)部控制框架內(nèi)容，我國(guó)于2008年5月22日由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，認(rèn)為“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。”分為“內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督”五個(gè)要素。控制主體是“董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工”，目標(biāo)是“合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”，內(nèi)容和手段也是“旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)”的所有“過(guò)程”，也包含“五大要素”。顯然，這也是融合內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和管理控制的一個(gè)外延非常廣泛的內(nèi)部管控體系。綜上所述，內(nèi)部控制是隨著經(jīng)濟(jì)組織的發(fā)展而不斷豐富完善的；內(nèi)部會(huì)計(jì)控制也從內(nèi)部牽制時(shí)期的“會(huì)計(jì)記錄”內(nèi)部控制制度時(shí)期的“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段的“會(huì)計(jì)制度”內(nèi)部控制框架階段會(huì)計(jì)控制與管理控制融為一體，會(huì)計(jì)控制的職能越來(lái)越豐富、明確、延伸最后完全融于內(nèi)部控制整體。但是，為合理保證資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息真實(shí)完整而實(shí)行的控制始終是內(nèi)部控制的重要目標(biāo)之一，借鑒內(nèi)部控制制度時(shí)期的“會(huì)計(jì)控制”定義，我們?nèi)匀话褳閷?shí)現(xiàn)這部分目標(biāo)的職能稱為“會(huì)計(jì)控制”或“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”。在我國(guó)現(xiàn)行內(nèi)部控制框架中，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制即為合理保證“資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整”而實(shí)行的控制。對(duì)資產(chǎn)安全的控制可以說(shuō)是“會(huì)計(jì)系統(tǒng)”對(duì)資產(chǎn)的控制，這是會(huì)計(jì)自古以來(lái)就具備的職能；對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整的控制是會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部和外部對(duì)會(huì)計(jì)信息的控制，這種控制的產(chǎn)生是因?yàn)闀?huì)計(jì)信息對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的控制和管理具有作用，對(duì)會(huì)計(jì)信息的控制也是為了實(shí)現(xiàn)“會(huì)計(jì)系統(tǒng)”對(duì)有關(guān)財(cái)產(chǎn)物資和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的控制。所以：如果以會(huì)計(jì)系統(tǒng)為考察對(duì)象，則所謂組織內(nèi)部會(huì)計(jì)控制還可以分為會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部控制和會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部控制；組織的“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”目的還是為了對(duì)外的“會(huì)計(jì)管理”“提高經(jīng)濟(jì)效率和效果”；會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的自我信息質(zhì)量控制需要對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合法性審核，因此這種控制與對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的“合法合規(guī)”控制也不能截然分開。
（2）會(huì)計(jì)管理與內(nèi)部控制。由（圖4）可以看出，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制包括會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的控制，也包括會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和信息處理過(guò)程的控制，但這里都是在組織內(nèi)部來(lái)分析的，都屬于“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”。組織外部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制不屬于本文考察的范圍，應(yīng)屬于外部“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”或外部“對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督”。 如（圖5）和（表1）所示，此處所謂會(huì)計(jì)控制主要是對(duì)會(huì)計(jì)信息的控制，目的是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)完整，而“會(huì)計(jì)管理”主要是對(duì)貨幣反映的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管理，目的在于提高經(jīng)濟(jì)效益。但是二者又密不可分，會(huì)計(jì)管理是通過(guò)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行的管理，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量就成為會(huì)計(jì)管理的關(guān)鍵，而企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的管理就是會(huì)計(jì)控制。不對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行控制，就無(wú)法進(jìn)行會(huì)計(jì)管理。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中，會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)控制無(wú)法截然分開。比如，會(huì)計(jì)信息提供者既要進(jìn)行會(huì)計(jì)預(yù)算、核算、分析和反饋等會(huì)計(jì)管理工作，又要控制（并接受其他部門控制）會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。如會(huì)計(jì)核算過(guò)程既是信息處理過(guò)程，也是對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行控制的過(guò)程見（表2）。如（表3）所示，內(nèi)部控制中為合理保證法律、法規(guī)的遵守以及經(jīng)濟(jì)效率和效果的提高與會(huì)計(jì)監(jiān)督和會(huì)計(jì)管理內(nèi)容也存在著重疊。因?yàn)闀?huì)計(jì)監(jiān)督的部分職能就是維護(hù)法律法規(guī)，會(huì)計(jì)管理的目的就是提高經(jīng)濟(jì)效率和效益。會(huì)計(jì)信息處理過(guò)程中包含對(duì)會(huì)計(jì)信息處理質(zhì)量的控制，會(huì)計(jì)系統(tǒng)本身對(duì)外部再生產(chǎn)過(guò)程具有“過(guò)程控制”職能（目的是提高經(jīng)濟(jì)效率和效益），同時(shí)現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)也具有對(duì)法規(guī)執(zhí)行活動(dòng)的監(jiān)督職能，而這些職能就是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的全部，所以會(huì)計(jì)系統(tǒng)就是會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)，從定義上看，內(nèi)部控制的內(nèi)涵非常豐富，外延非常廣泛，所以，應(yīng)該說(shuō)，會(huì)計(jì)管理是內(nèi)部控制的子系統(tǒng)。
內(nèi)部控制是為了合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略而由由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的的過(guò)程；而會(huì)計(jì)管理是具有上述目的（主要是提高經(jīng)營(yíng)效率和效果）的過(guò)程，且會(huì)計(jì)管理是由會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的管理；
會(huì)計(jì)管理∈內(nèi)部控制
（三）會(huì)計(jì)監(jiān)督會(huì)計(jì)監(jiān)督概念爭(zhēng)議較大，通常認(rèn)為監(jiān)督往往與系統(tǒng)外部有關(guān)主體的執(zhí)法行為有關(guān)。按照《會(huì)計(jì)法》規(guī)范的“會(huì)計(jì)監(jiān)督”內(nèi)容，“會(huì)計(jì)監(jiān)督”有以下幾方面意義：一是會(huì)計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)收支和財(cái)產(chǎn)物資的監(jiān)督；二是組織外部有關(guān)主體對(duì)會(huì)計(jì)信息、會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督，包括政府和社會(huì)中介組織對(duì)會(huì)計(jì)信息、會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督即組織外部“對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督”，也可以歸為外部“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”，包括所謂政府“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”（即實(shí)際工作中經(jīng)常說(shuō)的政府“會(huì)計(jì)管理”），這超出了本文考察的對(duì)象；三是組織內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督，既包括會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督，也有會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督（如《會(huì)計(jì)法》第28、29條規(guī)定），目的都是為了保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)完整。以上內(nèi)容除了企業(yè)外部對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督以外，其余內(nèi)容可以稱為“內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督”，應(yīng)該屬于內(nèi)部控制的內(nèi)容。如（圖6）所示，組織內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督無(wú)論是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督還是對(duì)會(huì)計(jì)的監(jiān)督，無(wú)論歸為會(huì)計(jì)控制還是會(huì)計(jì)管理都屬于內(nèi)部控制系統(tǒng)的子系統(tǒng)。
（四）財(cái)務(wù)管理 2010年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材《財(cái)務(wù)成本管理》把財(cái)務(wù)管理定義為：“財(cái)務(wù)管理是基于企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中客觀存在的財(cái)務(wù)活動(dòng)和財(cái)務(wù)關(guān)系而產(chǎn)生的，是企業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系的一項(xiàng)價(jià)值管理工作。”2010年中級(jí)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材《財(cái)務(wù)管理》把財(cái)務(wù)管理定義為：“財(cái)務(wù)管理是企業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系的一項(xiàng)綜合性的管理工作。”都認(rèn)為財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容是“組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系”，其對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)和財(cái)務(wù)關(guān)系的界定也大同小異，財(cái)務(wù)管理的對(duì)象包括籌資、投資、運(yùn)營(yíng)資金和資金分配等方面，管理的手段就是，決策、計(jì)劃和控制，不需要全面系統(tǒng)地反映。在國(guó)外，美國(guó)人James C. Van. Horne在《現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理》（1998）也認(rèn)為“財(cái)務(wù)管理是在一定的整體目標(biāo)下，關(guān)于資產(chǎn)的購(gòu)置、融資和管理。”顯然，財(cái)務(wù)管理是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)一個(gè)方面進(jìn)行的直接管理，是對(duì)人、財(cái)、物、信息中“財(cái)”進(jìn)行的管理，如同生產(chǎn)管理、技術(shù)管理、勞動(dòng)人事管理、設(shè)備管理、銷售管理一樣，是企業(yè)管理的一個(gè)子系統(tǒng)，但是由于資金與其他要素密切相關(guān)，所以對(duì)其的管理可能涉及許多部門，但這不能否定其“職能管理”的實(shí)質(zhì)，因?yàn)椤叭耸鹿芾怼焙汀拔镔Y管理”也涉及很多部門，它們同樣也是一種職能式的具體管理。而會(huì)計(jì)管理是以貨幣為計(jì)量單位對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)各個(gè)方面進(jìn)行的全面反映和全面管理，這是一種全面的、間接式的管理，即所謂“什么都管，什么都不管”（楊紀(jì)琬，1997）。但是，會(huì)計(jì)管理與財(cái)務(wù)管理又不是毫無(wú)關(guān)系，像其他職能部門的管理一樣，財(cái)務(wù)管理也必須運(yùn)用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行管理，無(wú)論是決策、計(jì)劃還是控制都需要運(yùn)用會(huì)計(jì)信息，需要會(huì)計(jì)管理部門的反饋。所以，會(huì)計(jì)管理與財(cái)務(wù)管理既有區(qū)別也有聯(lián)系，如（圖7）所示。
三、結(jié)論
通過(guò)以上的研究可以得出如下結(jié)論：財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制、會(huì)計(jì)監(jiān)督有聯(lián)系但沒(méi)有交集。會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制、會(huì)計(jì)監(jiān)督兩兩相互重疊、交叉，而三者又都是內(nèi)部控制的構(gòu)成部分。如（圖8）所示。這里所探討的會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制、會(huì)計(jì)監(jiān)督都是在組織內(nèi)部進(jìn)行，都屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成部分，內(nèi)部控制可以涵蓋以上內(nèi)容，是因?yàn)楝F(xiàn)代內(nèi)部控制無(wú)論從目標(biāo)還是實(shí)施主體上來(lái)看外延都很廣。會(huì)計(jì)監(jiān)督、會(huì)計(jì)控制和會(huì)計(jì)管理的外部邊界并非圖中表現(xiàn)得那樣清晰，而是模糊的，這在上文的辨析中能夠明顯地看出來(lái)。它們與內(nèi)部控制也基本融為一體，這即是內(nèi)部控制“框架”的本來(lái)含義。會(huì)計(jì)管理與會(huì)計(jì)控制有交集，是會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部用于信息質(zhì)量控制的控制活動(dòng)和會(huì)計(jì)部門對(duì)于資產(chǎn)安全控制的信息溝通及會(huì)計(jì)部門采取的其他控制活動(dòng)如財(cái)產(chǎn)清查和核對(duì)制度。不同之處是會(huì)計(jì)控制還包括會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制，而且二者的主要目的不同：會(huì)計(jì)管理的主要目的在于提高經(jīng)濟(jì)效益，會(huì)計(jì)控制的主要目的就是為了控制會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)監(jiān)督與會(huì)計(jì)控制的交集則在于組織內(nèi)部通過(guò)財(cái)產(chǎn)清查和余額核對(duì)對(duì)財(cái)產(chǎn)物資的監(jiān)督以及組織內(nèi)部有關(guān)部門和會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督。二者的不同之處主要在于會(huì)計(jì)監(jiān)督還包括組織外部對(duì)會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督。會(huì)計(jì)監(jiān)督與會(huì)計(jì)管理的交集是會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督和控制以及會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督控制。二者不同之處是會(huì)計(jì)監(jiān)督還包括會(huì)計(jì)系統(tǒng)外部甚至組織外部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督。三者共同的交集是會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制，這個(gè)結(jié)論包含以下常識(shí)或觀點(diǎn)：沒(méi)有較高的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，無(wú)法進(jìn)行會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制和會(huì)計(jì)監(jiān)督，而會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基礎(chǔ)；會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)也是它們共同的基礎(chǔ)。沒(méi)有會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)就談不上會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的控制，當(dāng)然更談不上會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制和會(huì)計(jì)監(jiān)督；會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)及其對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量控制是會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制、會(huì)計(jì)監(jiān)督的核心和基礎(chǔ)，從而也是內(nèi)部控制的重要構(gòu)成部分；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量以及會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)對(duì)于組織內(nèi)部的管理非常關(guān)鍵，所以會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制、內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)是內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要部分；會(huì)計(jì)系統(tǒng)的最終目的就是會(huì)計(jì)管理的目的，即通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管理提高經(jīng)濟(jì)效益、效率和效果。通常認(rèn)為監(jiān)督和控制都是管理職能的構(gòu)成部分，所以，從大的方面來(lái)看，會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)監(jiān)督都可以稱為“會(huì)計(jì)管理”，并沒(méi)有可以截然分開的界限，它們逐漸交叉融合并與內(nèi)部控制也逐漸融合在一起（如內(nèi)部控制框架所述），這也許反映了企業(yè)管理和控制的一種趨勢(shì)。在實(shí)踐中，對(duì)以上概念的認(rèn)識(shí)和應(yīng)用需主要抓住以下要點(diǎn)：管理主體、管理客體、管理界限。能夠區(qū)分兩個(gè)基本問(wèn)題就可以了：是“會(huì)計(jì)管理”還是“對(duì)會(huì)計(jì)的管理”？是會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的管理、組織系統(tǒng)內(nèi)部的管理還是來(lái)自于組織系統(tǒng)外部的管理？
參考文獻(xiàn)：
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［2］楊紀(jì)琬、閻達(dá)五：《會(huì)計(jì)管理是一種價(jià)值運(yùn)動(dòng)的管理》，《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》1984年第l0期。
［3］閻達(dá)五：《會(huì)計(jì)理論專題》，中央廣播電視大學(xué)出版社1985年版.
［4］閻達(dá)五、陳亞民：《發(fā)展會(huì)計(jì)理論，振興會(huì)計(jì)事業(yè)――“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”10年回顧》，《會(huì)計(jì)研究》1989年第6期。
［5］商思爭(zhēng)：《作為記錄的會(huì)計(jì):會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論的歷史分析和邏輯證明》，《財(cái)會(huì)通訊（學(xué)術(shù)版）》2006年第11期。