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［關鍵詞］房產(chǎn)稅；改革工作；評估
［中圖分類號］F275 ［文獻標識碼］A ［文章編號］1005-6432（2011）31-0093-04
1 關于我國的房產(chǎn)稅
房產(chǎn)稅其實是一個古老的稅收制度,可以追溯到公元前600年的希臘,后來羅馬人繼承了這一稅項,并以《羅馬書》記載了財產(chǎn)稅,當時是按照所有公民申明持有的財富來確定應稅額度。現(xiàn)代意義上的房產(chǎn)稅出現(xiàn)在中世紀時期的英格蘭,是對土地、房屋等不動產(chǎn)所有者或使用者每年按房產(chǎn)評估值的一定比率征收稅款,是國際上常用的地方政府收入來源之一。從2005年起,財政部和國家稅務總局在重慶、江蘇等許多省份進行過房產(chǎn)稅的“空轉”試點。開征房產(chǎn)稅旨在為地方政府提供穩(wěn)定稅源,以改善區(qū)域的公共服務,促使地方政府從“土地財政”向“公共財政”轉型。房產(chǎn)稅的開征需要一定的社會法律條件,如果公民對自己的財產(chǎn)沒有法律意義上的所有權,對其開征房產(chǎn)稅是不可能的,我國的《憲法》、《民法通則》、《物權法》都規(guī)定,所有權人對自己的不動產(chǎn)或者動產(chǎn),依法享有占有、使用、收益和處分的權利,公民的合法私有財產(chǎn)不受侵犯,我國的上述法律已為房產(chǎn)稅的開征創(chuàng)建了極為重要的社會法律條件。據(jù)了解,財政部、國家稅務總局的立法思路是要在不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié),將現(xiàn)有房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅整合為全新的房地產(chǎn)稅,同步出臺房地產(chǎn)稅暫行條例。
2 房產(chǎn)稅基評估是房地產(chǎn)稅改革的關鍵
房產(chǎn)稅基是房產(chǎn)稅課稅基礎的簡稱,它是指稅收課征的經(jīng)濟基礎和客觀依據(jù),它包括質的規(guī)定性和量的規(guī)定性雙重含義,其質的規(guī)定性是指課稅的具體對象；其量的規(guī)定性是指課稅對象中有多少可以作為計算應納稅額的基數(shù)。房產(chǎn)稅的計稅依據(jù),國際上通行的做法是依據(jù)房地產(chǎn)的評估價值。目前,上海和重慶的試點方案,以及財政部、國稅總局的改革共識,都將評估值作為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù),房產(chǎn)稅基評估具有較強的專業(yè)性和技術性,評估結果是否客觀公正關系到房產(chǎn)稅征收的公平性。英國在剛征收房產(chǎn)稅時由于準備不充分,評估不準確,收上來的稅還不夠應付和老百姓打官司的費用。顯而易見,對房產(chǎn)稅基進行評估是開征房產(chǎn)稅的前提,建立一套完整的房產(chǎn)稅基評估體系,提供科學、客觀公正的評估結果,不僅可以消除重復征稅,充分體現(xiàn)稅負的公平性,最大限度地解決稅負不公問題,還有助于房產(chǎn)稅改革工作的推進。幾乎所有參與房產(chǎn)稅改革研究的專家認為,評估是房地產(chǎn)稅改革的關鍵。
（1）房產(chǎn)稅基評估是保證房產(chǎn)稅稅收公平性的必要手段。對征管機關來說,如果沒有事先確定的一系列標準、規(guī)范作為計稅價格的評估依據(jù),計稅價格評定的透明度差,受人為因素影響大,評估結果就難以令人信服,會增加房產(chǎn)稅貫徹實施難度。對于納稅人而言,如果缺乏統(tǒng)一規(guī)范的評估標準,同一征稅對象形成不同的計稅價格,容易造成稅收征管執(zhí)法的被動。房產(chǎn)稅基的評估有助于上述問題的解決。
（2）科學合理的稅基評估,有利于地方政府組織財政收入。現(xiàn)行計稅依據(jù)的設計使得房產(chǎn)稅與土地使用稅無法反映公共產(chǎn)品的差異性,稅收收入無法隨著經(jīng)濟發(fā)展而良性增長。在某些城市尤其是一些發(fā)達地區(qū)的城市,政府已經(jīng)將土地基本出讓完畢,當?shù)卣呀?jīng)很難再從土地出讓中獲取巨大的利益,只有通過房產(chǎn)稅的征收形式才能維持政府繼續(xù)從土地上源源不斷地獲取利益。以評估價格作為房產(chǎn)稅的計稅基礎,可使經(jīng)濟增長及地區(qū)發(fā)展的因素體現(xiàn)在財產(chǎn)稅收入中,稅收收入隨著經(jīng)濟發(fā)展而增長,確保地方政府收入的穩(wěn)定性和長期性,以減輕政府行為受利益驅動的影響。 （3）客觀公正的房產(chǎn)稅基評估,可充分體現(xiàn)稅負的公平性。現(xiàn)行的房產(chǎn)稅因自用或出租等經(jīng)濟行為不同而稅負不同,因建造時間不同而稅負不同,有悖于稅收公平原則。顯而易見,按評估后的市場公允價值作為計稅依據(jù),不僅可以最大限度地解決稅負不公問題,還可以消除重復征稅現(xiàn)象,充分體現(xiàn)稅負的公平性。
（4）如何確定房產(chǎn)稅的計稅基礎價值,對稅務機關發(fā)揮調(diào)節(jié)職能時至關重要。稅基評估得出的財產(chǎn)價值是在公開市場上買賣財產(chǎn)所能實現(xiàn)的合理交易價格或其函數(shù)值,可作為稅務機關收繳或納稅人繳納房產(chǎn)稅的價值依據(jù)。因此,稅基評估對強化稅收調(diào)節(jié),縮小收入分配差距具有重要意義。
3 確定房產(chǎn)稅基評估的主體
在房產(chǎn)稅改革過程中,征收過程中的評估機構如何設置也成了爭議的焦點,財政、稅務、國土資源和房地產(chǎn)管理機構都在暗爭評估權。在進行房產(chǎn)稅基評估時,評估主體的確定至關重要,明確評估主體有利于稅基評估中的責任劃分,提高評估的效率,降低成本。國外的稅基評估主體主要有政府和社會中介機構兩種模式。政府模式的特點是由中央政府或地方政府成立房產(chǎn)稅評估機構,為房產(chǎn)稅納稅提供評估價值,如德國、澳大利亞、英國、日本等國家及我國的香港特別行政區(qū)。社會中介機構模式的特點是評估機構獨立于政府之外,接受政府的監(jiān)督管理,如美國、加拿大等國家。國際估稅官協(xié)會主席韋恩•楚奧特建議中國在房產(chǎn)稅基評估制度構建方面采取評估部門、征收部門與稅率確定部門相互獨立的方式,以保證稅收體制的合理性和公正性。根據(jù)我國的國情,研究、制定國家稅收政策是財政部的職責之一,房地產(chǎn)稅基評估業(yè)務授權許可和監(jiān)管職權,應歸屬于財政部。同時,為了節(jié)省成本、提高稅務行政效率,發(fā)揮現(xiàn)有的社會中介評估行業(yè)的作用,減輕政府部門的財政負擔,稅基評估業(yè)務可委托社會中介評估機構進行評估。
（1）可以充分利用我國現(xiàn)存的評估人力資源。據(jù)統(tǒng)計,全國從事資產(chǎn)評估、房地產(chǎn)估價、土地估價機構近7000家,注冊資產(chǎn)評估師、房地產(chǎn)估價師、土地估價師近十萬人。他們具有良好的評估專業(yè)背景,通曉財務會計、財稅理論與法規(guī),熟練掌握數(shù)學模型、數(shù)理統(tǒng)計、多元回歸分析等稅基評估的批量評估技術,我們完全有理由相信,他們將會在未來稅基評估中展示其卓越的專業(yè)經(jīng)驗和精湛的評估技術。
（2）保證評估結果的公開、公正、公平,降低稅收征管成本。房產(chǎn)稅基評估涉及國家與納稅人切身利益之間的矛盾,如果由稅務部門來評估,納稅人會覺得稅務部門“既當裁判又當運動員”,顯然有失公允,會造成納稅人心理上的逆反情緒。另外,征管成本也是選擇評估主體的重要考慮因素之一,稅務部門增加稅基評估人員會加重編制、費用等方面的負擔,造成征管成本過高,也不符合政府轉型的改革方向。
4 房產(chǎn)稅基評估的價值類型
房產(chǎn)稅將按財產(chǎn)的價值征稅,也就意味著房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)將以應稅不動產(chǎn)的價值評估為基礎,價值類型是價值評估的基本要素之一,加拿大安大略省市政評估公司副總裁拉里•合默爾認為：“稅基評估的價值類型是自由市場相關力量所決定的客觀標準,或者說是由評估師可以作出的理想標準的最優(yōu)近似。”從境外的經(jīng)驗來看,市場價值評估被廣泛地認為是最公平地分配財產(chǎn)稅稅收負擔的方法,目前美國、加拿大、德國、英國、日本等129個國家和地區(qū)均在以征稅為目的的估價中采用了市場價值的概念。《國際評估準則》將市場價值定義為“自愿買方和自愿賣方在各自理性行事且未受任何強迫的情況下,評估對象在評估基準日進行正常公平交易的價值估計數(shù)額”。由于市場價值的概念易于被大部分納稅人所理解和接受,市場價值是一個透明的過程,納稅人可以通過與相鄰地區(qū)類似不動產(chǎn)近期的交易或稅基評估價值的比較來衡量自己所擁有應稅不動產(chǎn)的評估價值,并以此來判斷對評估機構的評估結果是否合理,國際估稅官協(xié)會也堅持財產(chǎn)評估應以市場價值為標準。房產(chǎn)稅是財產(chǎn)稅,財產(chǎn)的本質特征是其市場價值,我國房產(chǎn)稅稅基評估應采用市場價值基礎。同時,市場價值反映了不動產(chǎn)作為經(jīng)濟資源的價值,較為客觀地反映了不動產(chǎn)的現(xiàn)有價值及納稅人的承受能力,使多占有財產(chǎn)的納稅人多繳稅,體現(xiàn)了不動產(chǎn)價值隨經(jīng)濟發(fā)展和市場變化而變動的事實,既能隨經(jīng)濟的發(fā)展而提高稅收收入,使稅收與物價水平保持一致,還符合公平稅負、合理負擔的原則,實現(xiàn)房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)貧富差距的目標。
5 房產(chǎn)稅基評估的基準日和評估周期
（1）評估周期。受通貨膨脹和其他市場因素的變化,資產(chǎn)的價值會增值,相反,經(jīng)濟危機和其他市場因素的變化,也會使資產(chǎn)的價值減值,若仍以原評估價值征稅,就有失稅收的公平特性。稅基并不是一成不變的,應對稅基進行定期評估。評估周期的長短主要受兩方面因素影響：一是經(jīng)濟發(fā)展的影響程度,即資產(chǎn)價值變化的程度、頻率；二是受制于重新進行評估的成本。美國的一些地方每一年或每兩年就對不動產(chǎn)稅稅基進行重新評估；丹麥在1982―1998年,對每個不進行重新評估的年份都進行指數(shù)調(diào)整,而從1998年開始每年都對不動產(chǎn)進行重新評估,澳大利亞和新西蘭的許多大城市不動產(chǎn)的評估周期也為一年。過去的五年中國經(jīng)濟取得了舉世矚目的成就,國民生產(chǎn)總值、進出口貿(mào)易、外匯儲備持續(xù)增長。作為發(fā)展中國家,中國經(jīng)濟仍將持續(xù)增長,人民幣升值將是一個長期過程,中國的金融資產(chǎn)價格、大宗商品價格將在波動中上升,房地產(chǎn)價格將在波動中呈長期增長趨勢,一年作為評估周期能及時反映房地產(chǎn)價格變化對房產(chǎn)稅的影響。
（2）評估基準日。由于稅基評估僅僅是為納稅需要而進行評估,所以目的十分明確,其評估基準日也應圍繞納稅需要,稅基評估和一般的資產(chǎn)評估一樣,其所確定的是在特定時點的稅基,只有在統(tǒng)一時點上形成的稅基才能充分體現(xiàn)稅基評估的統(tǒng)一標準和稅收的公平特性。因此在稅基評估中也應明確其評估基準日。有的國家評估基準日與國家會計年度一致,如英國的會計年度采用4月至次年3月,住宅稅的稅基評估基準日定為4月1日。評估基準日也可與國家會計年度不一致,如加拿大的會計年度采用4月至次年3月,但其稅基評估基準日為每年6月30日,由于受傳統(tǒng)的消費習慣影響,我國每年一季度、四季度的城鄉(xiāng)居民購買力表現(xiàn)較為突出,導致年初和年末房地產(chǎn)的價格通常也會有一些特殊波動,同時,年初和年終是國家稅收匯算、會計決算、工作總結的高峰期,參照國際慣例,稅基評估時點宜選擇在每年6月30日。
6 房產(chǎn)稅基評估的方法
香港稅基評估的基本方法有三種,一是租金比較法。租金比較法主要是利用市場租金資料分析及調(diào)整租金至符合應課差餉租值定義的一種方法,運用的是市場法的原理。二是溢利估價法。溢利估價法主要是分析有關業(yè)務的收支,作為納稅人愿意付出租金的指標,再以總收入或純利乘以一個百分率為評估的應課差餉租值,運用的是收益法的原理。三是建筑成本法。建筑成本法是通過計算購買土地及樓房所需的成本,再從總成本中扣除折舊等項目,計算實際資本價值,再乘以一個反映房產(chǎn)投資的回報率作為評估的應課差餉租值,運用的是成本法的原理。
加拿大安大略市政評估公司副總裁拉里• 哈默爾在2006年國際評估論壇演講時,介紹了加拿大安大略省房產(chǎn)稅基評估的四種基本方法,一是直接(銷售)比較法,適用于在公開市場上出售的住宅、小型商業(yè)財產(chǎn)、工業(yè)財產(chǎn)和其他財產(chǎn),類似于我國的市場比較法。二是成本法,適用于在公開市場上不經(jīng)常出售或者銷售活動不活躍地區(qū)的小型商業(yè)與工業(yè)財產(chǎn),類似于我國的成本法。三是收入法,適用于購物中心、辦公樓、高爾夫球場、會所等投資性財產(chǎn),類似于我國的收益法。四是法定比率法,適用于電話線、鐵軌、農(nóng)場、林地等連續(xù)型結構的不動產(chǎn)。
從國外的經(jīng)驗來看,任何一個國家的稅基評估都離不開市場比較法、成本法、收益法的評估原理,但是在稅基評估中,稅基評估采用的評估方法體系與一般評估所采用的評估方法體系也同樣存在差異,并不是所有適用一般資產(chǎn)評估的估價標準和方法都能直接適用于稅基評估。因此,我們應充分借鑒國外稅基評估的經(jīng)驗,結合我國有關稅收法律法規(guī)規(guī)定和資產(chǎn)評估有關法律法規(guī)、準則的規(guī)定,建立以市場法、成本法、收益法三大傳統(tǒng)評估方法為基礎的稅基評估方法體系。
（1）以市場價格為基礎的市場比較法
市場比較法是將待估房產(chǎn)與其所在區(qū)域近期內(nèi)已經(jīng)成交的類似房地產(chǎn)進行比較,以這些房地產(chǎn)的成交價格作為參考進行修正,從而估算待估房地產(chǎn)在正常市場情況下的價格或價值的一種方法。這種評估方法運用前提條件是存在市場與交易,并能找到同類或類似參照物,其產(chǎn)權發(fā)生變動,這是一般資產(chǎn)評估普遍使用的方法之一,不能簡單套用市場法對需評估的稅基進行評定。由于稅基評估業(yè)務是批量業(yè)務,傳統(tǒng)的單量評估方法高成本、低效率,隨著統(tǒng)計技術、電腦應用技術水平的提高和現(xiàn)代信息技術的廣泛應用,批量評估、路線價格、標準房產(chǎn)比較等評估技術將在我國稅基評估中有較好的應用前景。
①批量評估技術：批量評估技術是應用系統(tǒng)的、統(tǒng)一的、考慮到統(tǒng)計檢驗結果和結果分析的評估技術,評估特定時點多項財產(chǎn)價值的活動。在稅基評估中,往往存在大批量的資產(chǎn),如何對大批量資產(chǎn)的價值快速而準確地估價,是資產(chǎn)評估師必須解決的問題。②路線價格法：是以路線價格為估價標準,通過對特定臨街道且可及性相當?shù)某鞘型恋卦O定標準深度,求取在該深度上數(shù)宗土地的平均水平單價并附設于特定街道上,得到該街道的路線價,然后據(jù)此路線價并配合深度百分率表和其他修正率表,計算出臨街道其他各宗土地價格的一種估價方法,適用于市街地。③標準房產(chǎn)比較法：選定一個“標準房產(chǎn)”作為區(qū)域典型單元,可以將房產(chǎn)內(nèi)的其他單元與“標準房產(chǎn)”的各種影響其市場價值的因素及特點作比較調(diào)整,確定評估房產(chǎn)的市場價值。
（2）以成本計價為基礎的成本法
成本法是對待估房地產(chǎn)的各項成本構成進行分析,求取待估房地產(chǎn)在估價時點的重新構建價格,然后扣除折舊,以此估算房地產(chǎn)的客觀合理價格或價值的方法。成本法的理論依據(jù)為生產(chǎn)費用價值論,它主要從開發(fā)者角度,運用等量投資至少獲取等量收益的投資原理,根據(jù)產(chǎn)品定價的一般原則,將房地產(chǎn)的價格確定為所有投入資本和利潤之和。計算公式為：房地產(chǎn)的價格＝重新購建價格-折舊。
①重新購建價格的確定：一般資產(chǎn)評估中采用的重置成本法也不能將其套用在稅基評估上。因為稅基評估主要考慮其評估對象的一般功能價值含量，而不必刻意去追求其特殊功能的價值含量。因此在稅基評估中,重新購建價格一般是不采用重置價格,而采用重建價格,重建價格是指采用與估價對象建筑物相同的建筑材料、建筑構配件、建筑設備、建筑技術等,在估價時點的國家財稅制度和市場價格體系下,重新建造與估價對象建筑物相同的全新建筑物所必需的支出和應獲得的利潤。建筑物重新購建價格可通過比較單位法、部件單位法、數(shù)量調(diào)查法等方法求取。②折舊的確定：折舊是指由于各種原因而造成的建筑物價值損失,其數(shù)額為建筑物在估價時點的市場價值與重新購建價格的差額,折舊包括物質折舊、功能折舊、經(jīng)濟折舊三大類,可通過市場提取法、分解法、年齡壽命法等方法求取。
（3）以收益計量為基礎的收益法
預計待估房地產(chǎn)未來的正常凈收益,而選用適當?shù)倪€原利率將其折現(xiàn)到估價時點后累加,以此估算房地產(chǎn)價格或價值的方法。該方法一般用于經(jīng)營性房地產(chǎn)價格測算,如商店、飯店等。資產(chǎn)評估中,收益法的收益一般都是指未來未實現(xiàn)的收益。而在稅法中,不論是我國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅、土地使用稅、城市房地產(chǎn)稅、營業(yè)稅和所得稅,還是國外的財產(chǎn)稅、資本利得稅和其他的有關稅種,其課稅對象都是針對現(xiàn)已存在的財產(chǎn),所針對的有關收益也都是財產(chǎn)過去和現(xiàn)在已經(jīng)實現(xiàn)的收益,對未實現(xiàn)的收益一般都不征稅。若把一般資產(chǎn)評估中以未來收益折現(xiàn)應用于稅基評估肯定是會出問題的。因為這樣做與國內(nèi)外的稅收制度發(fā)生矛盾,直接影響稅基評估結果的正確性。因此,在一般資產(chǎn)評估中運用的收益法同樣不能直接套用在稅基評估中。一般資產(chǎn)評估采用的收益法的應用與其在稅基評估中的應用差別較大,具體表現(xiàn)在以下兩個方面：一是收益期限計算不同,在一般資產(chǎn)評估中的收益期可分為有限期和無限期兩種,而在稅基評估中的收益期限主要是計算有限期,而且大部分評估稅基收益期是以一年為期。如對租金收益的稅基就是以一年為限,因該稅種是一年征收一次,所以其稅基的有關收益期限也只能與征收期限一致。因為根據(jù)稅法有關規(guī)定,其未來收益一般不列入征稅范圍,其收益一般也只能是當年收益,而不應包括未來的未實現(xiàn)收益。二是,而在一般資產(chǎn)評估中,折現(xiàn)率的確定是收益法中的一個既重要又困難的參數(shù),在應用收益法的稅基評估中,由于收益的不確定因素相對較少,稅基評估中對收益法相關參數(shù)確定時的要求也會比我們以往進行的資產(chǎn)評估簡單得多。需要的是與收益有關的在稅基評估中也只能以收益現(xiàn)值為基礎,再結合稅法有關規(guī)定進行相應調(diào)整后的價值為評估值。
7 房產(chǎn)稅基評估爭議的處理
房產(chǎn)稅基評估爭議處理制度是否合理健全是決定一個稅基評估系統(tǒng)成功與否的重要基礎之一。中國香港擁有一套比較完善的關于上訴機制、關于反對機制等法律作為房產(chǎn)稅稅基評估的基礎,美國約翰遜郡的財產(chǎn)所有者每年都有兩次稅基評估申訴機會。房產(chǎn)稅計稅價值的評估在總體有公允化的表面下不可避免地會出現(xiàn)個別業(yè)主就評估值的爭議現(xiàn)象。為保證評估結果的公正性,保護納稅人的合法權益,防止公權力對納稅人權益的損害,也需要建立一系列復議、申訴制度,保證納稅人獲得必要的行政、司法援助。國際估稅官協(xié)會(IAAO)制定的《稅基評估申訴準則》,促進了爭議處理的公允化過程,歐美等稅基評估發(fā)展較為成熟的國家通常都有著較長的估稅歷史,嚴密的稅收評估法制框架,融合了傳統(tǒng)三大基本評估方法與現(xiàn)代統(tǒng)計和計算機技術的批量評估系統(tǒng)以及完善的稅基評估爭議處理制度。我國要順利推行房產(chǎn)稅改革,應盡快建立稅基評估爭議處理的法規(guī)制度,以解決稅基評估爭議提供法律保障。
（1）注重爭議內(nèi)容的區(qū)別對待,提高受理案件的質量,節(jié)約處理成本。不論是IAAO的《稅基評估申訴準則》,還是美國約翰遜郡或加拿大安大略省,都將業(yè)主的申訴內(nèi)容區(qū)分為事實問題和法律問題。事實問題是指業(yè)主可能認為房產(chǎn)所評估的價值并非公允市場價值或評估機構未恰當應用公允化因子,事實問題在行政或者準司法的申訴框架內(nèi)解決,一般要經(jīng)歷與評估師的非正式磋商。法律問題是指關于納稅人對評估適用法規(guī)、程序、免稅待遇、受理申訴機構的權限等方面的質疑,法律問題或是與法律問題相交織在一起的問題,應在司法性質的法庭上予以解決。
（2）受理評估爭議機構的組成多元化,確保復議、裁決結果的公平。受理評估爭議的機構,主要任務是處理納稅人的申訴,以確保稅負的公平和一致性,在組織上保持獨立性和權威性。受理評估爭議的委員會由評估師、會計師、律師、稅務師等資深專業(yè)人士組成,對評估機構的價值判斷、公允性爭執(zhí)等問題予以裁決,專業(yè)背景的多元化有利于從司法、會計、評估等不同角度對爭議進行復審,盡可能公允地處置爭議。
（3）評估爭議申訴與裁決程序。首先,業(yè)主就評估中可能存在的事實誤差,諸如評估不一致或不精確等問題,以電話、郵件、傳真或者電子郵件等溝通方式向評估機構的評估師進行非正式的復議,申訴人可以獲得其所需要的財產(chǎn)評估的相關信息,評估師也能了解納稅人的申訴原因,并對其以書面形式作出相應的解釋,如果申訴人滿意評估師的復議結果,那么就退出了整個申訴程序。在歐美國家,相當一部分的爭議是在這個簡單的環(huán)節(jié)中解決的。其次,申訴人或業(yè)主不滿意評估師的復議結果,可向各地州(市)的申訴委員會申訴,申訴委員會可考慮設在有權代表地州(市)人民政府向社會公布稅基評估結果的政府職能部門。申訴委員會組織業(yè)主和評估師參加聽證,各地州(市)申訴委員會對評估師的價值判斷,公正性爭執(zhí)等問題予以書面的裁決。再次,申訴人或業(yè)主不服申訴委員會的裁決,可繼續(xù)上訴到省級房產(chǎn)稅審理委員會,該委員會可以考慮設在本省負責對稅基評估機構的行使監(jiān)督管理職責的政府職能部門,審理委員會是業(yè)主財產(chǎn)未被公允、精確評估等事實問題的最后的上訴和處理機構。裁決(或撤回)的結果都必須以書面的形式發(fā)給各相關方,申訴人或業(yè)主、評估機構都必須根據(jù)審理委員會的裁決結果調(diào)整評估值,不能提出申訴。最后,法律問題或是與法律問題相交織在一起的問題在司法性質的法庭上予以解決。
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關鍵詞：非法集資；認定要件；犯罪
一、非法集資犯罪司法認定的概念困惑
集資行為是一個經(jīng)濟學上的概念，大到國家發(fā)行債券投資基礎建設、銀行從儲戶處吸收存款、公司公開發(fā)行股票，小到企業(yè)向職工、公民向親朋借款等，都屬于廣義上的集資行為。與之相對應，非法集資也是一個在經(jīng)濟生活中的常用詞匯，并且被官方賦予了明確的定義。
早在1996年12月24日，最高人民法院《關于審理詐騙案件具體應用法律的若干問題的解釋》，在“集資詐騙罪”認定當中對“非法集資”作了界定:“非法集資是指法人、其他組織或者個人，未經(jīng)有權機關批準，向社會公眾募集資金的行為”，初步揭示了非法集資犯罪的兩個基本要件，即一是未經(jīng)批準；二是面向社會公眾。此后，1998年7月13日，國務院頒布《非法金融機構和非法金融業(yè)務活動取締辦法》(第247號令)，非法集資作為一個特指詞匯首次在國家行政法規(guī)中正式出現(xiàn)，并且非法吸收公眾存款、變相吸收公眾存款等非法集資行為被賦予了明確定義，進一步確定了非法集資犯罪的三個基本要件，即一是未經(jīng)批準；二是面向社會不特定對象；三是承諾回報。隨即不久，1998年7月25日，國務院辦公廳轉發(fā)中國人民銀行《整頓亂集資亂批設金融機構和亂辦金融業(yè)務實施方案》([1998]126號)，在第1條中，對范疇更大的亂集資作了規(guī)定:“凡未經(jīng)依法批準，以任何名義向社會不特定對象進行的集資活動，均為亂集資。為貫徹落實國務院《非法金融機構和非法金融業(yè)務活動取締辦法》，1999年1月27日，中國人民銀行下發(fā)《關于取締非法金融機構和非法金融業(yè)務活動中有關問題的通知》(銀發(fā)[1999]41號)，將“辦法”中的“非法吸收公眾存款”、“變相吸收公眾存款”和“未經(jīng)依法批準，以任何名義向社會不特定對象進行的非法集資”加以整合，給出了一個更加詳盡的規(guī)定:“非法集資是指單位或者個人未依照法定程序經(jīng)有關部門批準，以發(fā)行股票、債券、彩票、投資基金證券或其他債權憑證的方式向社會公眾籌集資金，并承諾在一定期限內(nèi)以貨幣、實物及其他方式向出資人還本付息或給予回報的行為”，再次肯定了非法集資犯罪必須未經(jīng)批準、面向公眾、承諾回報的三個基本認定要件。從前述規(guī)定來看，國務院及中國人民銀行從維護金融秩序的角度出發(fā)，對非法集資行為的認定標準上都突出了“未經(jīng)有關部門批準”、“ 向社會公眾籌集資金”、“ 承諾還本付息或給予回報”的前提條件，認定起來相對簡單，也比較適合當時我國金融國有壟斷政策，政府對金融系統(tǒng)嚴密監(jiān)管的背景。
隨著我國金融市場的逐步放寬和市場經(jīng)濟的發(fā)展，新的非法集資犯罪層出不窮，“據(jù)公安部提供的立案數(shù)據(jù)，2005年至2010年6月，非法集資類案件超過1萬起，涉案金額達到1000多億元。”“從結果看，非法集資額80%被揮霍浪費，只有20%能夠收回，嚴重損害了人民群眾的利益，影響了社會穩(wěn)定。” 以經(jīng)營投資、商品銷售、電子商務、基金運作、風險投資、新能源開發(fā)、外匯交易、消費返利、黃金期貨交易等形式的非法集資紛紛涌現(xiàn)，并不斷由傳統(tǒng)的種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)向房地產(chǎn)、商貿(mào)、金融、旅游、醫(yī)療衛(wèi)生、教育等行業(yè)滲透。這些行為往往并不涉及國家金融監(jiān)管的領域，而是表現(xiàn)為一種民事或商事行為，無需獲得相關管理職能部門的審批或者同意。有學者就提出，非法集資活動是指通過正常融資渠道之外的其他方式獲得社會公眾資金的行為。 實際上，官方也認識到這個問題，發(fā)現(xiàn)實踐中越來越難以適用“未經(jīng)有關部門批準”這一已經(jīng)通用的認定標準來界定非法集資的內(nèi)涵和外延，而不得不更多地羅列非法集資的表現(xiàn)形式并予以取締。中國人民銀行曾把非法集資活動的形式歸納為7種，國務院也將非法集資活動歸結為12種類型，最高人民法院列舉了10種應以非法吸收公眾存款罪定罪處罰的具體情形。
這些規(guī)定在暫時增強了對特定類型的非法集資犯罪打擊力度的同時，卻也暴露出國家立法部門限于認識上的桎梏，尚不能從層出不窮的非法集資現(xiàn)象中提煉出其本質屬性，因而現(xiàn)有法律法規(guī)也就沒有對非法集資犯罪給出一個權威的認定標準，還停留在主要依賴羅列各種非法集資形式來予以闡釋，由此在刑法上缺乏相對應的適用罪名和打擊對策。這種國家立法與司法實踐的脫節(jié)，在客觀上造成了非法集資犯罪適用罪名不清，執(zhí)法司法部門認識分歧，導致了法律規(guī)制陷入有法難依，無法可依的尷尬境地。
二、非法集資犯罪司法認定的刑法視角
由于現(xiàn)行刑法沒有規(guī)定單一的非法集資罪，而是分解為幾類罪群，非法集資活動一旦超出了行政處罰的邊界，就會區(qū)分不同情況，依據(jù)不同的罪名追究刑事責任，因此在使用成文法的我國，最權威的刑法典也沒有對非法集資犯罪給出一個犯罪構成前提下的認定要件，這不能不說是非法集資犯罪立法中的一個遺憾。針對紛繁復雜的非法集資犯罪，刑法采取的是分而治之的做法，即將此類犯罪區(qū)分不同的情況，適用不同的罪名，歸納起來主要有4類：一是《刑法》第179條規(guī)定的擅自發(fā)行股票、公司、企業(yè)債券罪。二是《刑法》第192條規(guī)定的集資詐騙罪。三是《刑法》第176條規(guī)定的非法吸收公眾存款罪或者變相吸收公眾存款罪。四是《刑法》第225條規(guī)定的非法經(jīng)營罪。由于目前非法集資犯罪在現(xiàn)實中大多以商品營銷、生產(chǎn)經(jīng)營等表面上看似合法的交易形式存在，目前我國認定的許多非法集資，其實就是“美國式投資合同”。
為了正確把握非法集資犯罪的認定要件，我們必須從區(qū)分非法集資犯罪與正常商業(yè)交易行為入手，正常商業(yè)交易行為是商品與資金的等價流動，而集資則是自然人或者法人為了實現(xiàn)某種經(jīng)濟目的而籌集資金的行為， 經(jīng)此分析可以得出，非法集資犯罪中集資人在投入資金時并沒有立刻獲得等價的商品或服務，而是期待于投入的資金能夠在將來獲得收益。從目前司法實踐中通常的非法集資犯罪認定要件來看，一般參照國務院給出的非法集資的三個主要特征 ，即一是未關監(jiān)管部門依法批準，違規(guī)向社會(尤其是向不特定對象)籌集資金。如未準吸收社會資金;未經(jīng)批準公開、非公開發(fā)行股票、債券等。二是承諾在一限內(nèi)給予出資人貨幣、實物、股權等形式的投資回報。有的犯罪分子以提供等形式吸收資金，承諾以收購或包銷產(chǎn)品等方式支付回報;有的則以商品銷售方式吸收資金，以承諾返租、回購、轉讓等方式給予回報。三是以合法形式非法集資目的。為掩飾其非法目的，犯罪分子往往與受害者簽訂合同，偽裝常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，最大限度地實現(xiàn)其騙取資金的最終目的。由于行政法規(guī)與刑事法律對犯罪危害程度的要求不同，根據(jù)刑罰的適用邊界，司法機關在具體認定中還增加了第四個特征，即采用公開方式勸誘社會不特定對象即社會公眾參與資金籌集，并且集資人數(shù)、集資金額達到一定數(shù)額。
三、非法集資犯罪司法認定的應用規(guī)則
非法集資犯罪活動危害市場經(jīng)濟秩序、損害人民群眾利益、影響社會穩(wěn)定，屬于典型的涉眾型犯罪，具有極為嚴重的社會危害性。然而嚴格來說，非法集資并不是一個法律概念，在法律概念上使用非法集資一詞，是融合了眾多實務經(jīng)驗衍生而來。由于非法集資犯罪客觀上都要借助于一定的形式實施，該形式是否具備違法性并不重要，關鍵要看募集資金行為的性質。只要行為人以支付高息回報的方式向公眾募集資金，就違反了國家關于居民儲蓄及金融管理秩序，具有非法性。認定集資行為為非法行為，應將整個集資行為作為一個整體來考慮，重點觀察兩個關鍵要素:該活動為投資活動、涉及社會公眾，只要證實行為人以一般公眾為對象吸納投資，無論其采取何種經(jīng)營模式，都可推定為非法集資犯罪。因此，對非法集資犯罪進行了認定，可以綜合既往“二要件”、“三要件”的成果，按照“四要件”的框架，進行可行的理論構建。所謂“四要件”，實在探究部門規(guī)章、行政法規(guī)、刑事法條中的立法本意的基礎上，認為非法集資犯罪應該同時具備非法性、公開性、利誘性、社會性四個要件。
（一）非法性要件
是指包括未經(jīng)有關部門依法批準或者借用合法經(jīng)營的形式吸收資金，非法集資犯罪是違反國家金融管理法律規(guī)定，向社會公眾（包括單位和個人）吸收資金的行為，這是一切非法集資犯罪的基本共性，凸顯了集資行為的非法性，即是不遵循國家關于金融生活的法定秩序，又突破了民事經(jīng)濟生活中借貸的基本邊界，從而具有了社會危害性。
（二）公開性要件
是指通過媒體、推介會、傳單、手機短信等途徑向社會公開宣傳，非法集資犯罪往往以合法形式掩蓋非法目的，為了盡可能多地吸收社會資金，往往利用廣告等公開形式為非法集資活動相關的商品或者服務作虛假宣傳，制造社會輿論，致使很多普通民眾上當受騙。
（三）利誘性要件
是指承諾在一定期限內(nèi)以貨幣、實物、股權等方式還本付息或者給付回報，非法集資犯罪與正常金融信貸最為異常的一點，就是承諾高額回報，而且是遠遠高于正常存儲款或理財產(chǎn)品的收益，唯有如此，民間集資才有競爭力，才能打破群眾的心理防線，誘使他們拿出錢來。其實，對于那些以集資形式籌集資金的企業(yè)來講，如果出于經(jīng)營實際需要而想方設法籌資基金，并許以高回報，其本身具有一定的合理性，也符合民事活動的自愿原則，故而最高法院《關于審理非法集資刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》中開了一個口子，規(guī)定“非法吸收或者變相吸收公眾存款，主要用于正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，能夠及時清退所吸收資金，可以免予刑事處罰；情節(jié)顯著輕微的，不作為犯罪處理。”
（四）社會性要件
是指向社會公眾即社會不特定對象吸收資金，非法集資犯罪是典型的涉眾型經(jīng)濟犯罪，涉案金額大，受害人數(shù)多，作案周期長，案發(fā)后大部分集資款已被揮霍、轉移、隱匿，資金返還率低，集資群眾損失慘重，頻頻引發(fā)聚眾上訪等大規(guī)模和受害群眾自殺等惡性事件。因此，出于嚴厲打擊此類涉及較多群眾利益的犯罪的考慮，最高人民法院的《關于審理非法集資刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》，降低了非法集資的入罪門檻，入罪標準更嚴厲了，在人數(shù)上，以前個人是30戶，現(xiàn)在變成了30人，認定更加嚴格了。同時，也考慮到考慮到金融體制現(xiàn)狀、經(jīng)濟發(fā)展以及社會穩(wěn)定等因素，為依法貫徹寬嚴相濟刑事政策，司法解釋中海規(guī)定了未向社會公開宣傳，在親友或者單位內(nèi)部針對特定對象吸收資金的，不屬于非法吸收或者變相吸收公眾存款。
參考文獻：
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本文作者：高新軍工作單位：中央編譯局比較政治與經(jīng)濟研究中心
農(nóng)地征收中農(nóng)民權益的保障更多體現(xiàn)為官民博弈的結果
在我國城市化過程中，既保護好農(nóng)民的權利，又適應城市化的發(fā)展，一直是我們追求的雙贏目標。其中，制度化一般被公認為解決問題的主要手段。但筆者在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，這些制度要真正起作用，則是官民博弈的結果。這種博弈既顯示了農(nóng)民在博弈中不斷成長的過程，也反映了我國制度變遷的規(guī)律。一般認為，制度化是各種社會集團實現(xiàn)自身利益訴求的正常和理想的規(guī)范化渠道。這種制度包括各種法律、規(guī)章、政府政策等是以明確形式確定下來的，并通過一定法定程序被立法和權力機構批準，向社會公布的正式制度。在中國目前的轉軌時期，人們大多認為推進制度的不斷演變，對于中國實現(xiàn)社會轉型和體制轉軌非常重要。同時，我們也在社會實踐中發(fā)現(xiàn)，盡管自我國改革開放以來正式的制度已經(jīng)有了巨大的發(fā)展，但令人遺憾的是，制度的執(zhí)行卻相差很遠。而且這種差距還有擴大的趨勢。顯然，如果我們不能找到使制度真正起作用的關鍵環(huán)節(jié)的缺陷，并實際工作中加以改進，那么這種“一條腿長，一條腿短”的局面就仍會長期存在，并實際增加對我國成為現(xiàn)代民主、文明的社會主義國家的阻力，甚至可能造成轉軌的失敗。那么，在什么條件下制度才能真正起作用呢?這顯然與制度所約束的社會各方的力量對比有密切的關系。在這里，實際上存在著這樣一種現(xiàn)象:監(jiān)督的邊際效用等于制度效用的臨界點。這里的監(jiān)督，是指制度所約束的社會各利益集團之間的相互關系，實現(xiàn)這種監(jiān)督必須完全建立在社會各利益集團的力量對比和平衡上。因此，如果社會利益集團關系中出現(xiàn)不平衡，即出現(xiàn)某一集團權力十分強大，而其他相關方力量十分弱小時，制度是不會被遵守的。這時，無論權力強大的一方是地方政府、利益團體，還是普通民眾，都概莫能外。同時，社會各利益集團在博弈中，相互監(jiān)督的邊際效益正是制度發(fā)揮作用的臨界點，也就是說，超出了這一邊界，不僅監(jiān)督的效益呈下降趨勢，而且制度也不會被遵守，并開始失去作用。我國的制度變遷就是在這種平衡、平衡的打破、又建立起新的平衡的循環(huán)往復的螺旋式上升運動中，逐步實現(xiàn)的。我國目前在建立服務型政府、公共財政、信息公開、制度創(chuàng)新及其可持續(xù)發(fā)展等很多方面面臨的制度瓶頸，恰恰就是在實現(xiàn)社會各利益集團博弈、力量平衡和監(jiān)督方面，存在著缺陷。筆者近期在對浙江溫州、安徽淮北、重慶忠縣和開縣、內(nèi)蒙巴彥淖爾市臨河區(qū)關于城鎮(zhèn)土地征用的調(diào)查證明了這一點。目前，我國的城市化進程十分迅速。由此帶來的城鎮(zhèn)土地征用方面的矛盾和問題也成為了社會關注的熱點。因此，在這個問題上反映出來的制度化矛盾與問題，有鮮明的典型意義和方法論上的指導作用。對這個問題的剖析有助于對我國制度變遷軌跡的理解和認識。在調(diào)查中，浙江溫州在土地征用和城市化方面走在了前列。②目前溫州已經(jīng)基本完成了城市化的過程。一個明顯的跡象是，溫州目前已經(jīng)沒有可供征用的土地了。溫州市在土地征用上大致可以分為三個階段③:第一階段從20世紀80年代中期到90年代后期。由于市場經(jīng)濟處于起步階段，用地沒有指標控制，用地政策比較寬松，地方政府在征地上所擁有的權力幾乎是無限的，農(nóng)民基本上處于被地方政府任意擺布的地位。對農(nóng)民的安置主要是安排工作，戶口遷為城市居民。第二階段從90年代末到2005年。由于1999年新的《土地管理法》出臺，房地產(chǎn)業(yè)開始啟動，建設用地開始趨于緊張，安置用地指標的價值開始顯現(xiàn)，農(nóng)民維護自身權利的意識逐漸增強，與政府開始就土地征用補償進行博弈，并且開始迫使地方政府和企業(yè)在利益方面對農(nóng)民的要求進行價外補償。這個階段的土地補償形式主要是貨幣補償為主。第三階段從2005年至今。隨著溫州市土地價格的飛速飆升以及國家對土地管理的日益嚴格，農(nóng)民與地方政府之間在土地問題上的博弈，開始進入了一個力量相對平衡的時期，即地方政府在土地征用方面不僅要面對中央政府的督查，而且要面對強大民間力量的對抗。過去地方政府常用的強力措施在這時已經(jīng)大為削弱，農(nóng)民、企業(yè)和地方政府此時都希望能夠在現(xiàn)有法律政策的基礎上，進行協(xié)商，用法律和政策來約束對方，實現(xiàn)三方的共贏。在調(diào)查中，當?shù)毓賳T也承認，當?shù)胤秸谡鞯貑栴}上擁有幾乎無限的權力時，他們是沒有動力去遵守有關的法律法規(guī)以及政策規(guī)定的。最初對農(nóng)民的補償主要就是安排工作和將戶口從農(nóng)村遷往城市以及給予失去勞動能力農(nóng)民的部分貨幣補償。當1994年以上補償措施失去作用后，貨幣補償就成為了主要的形式。也就是從這時開始，1999—2004年，溫州各級地方政府拖欠農(nóng)民的征地款10億元，占整個征地補償款的1/8。對農(nóng)民土地的剝奪還以多種形式存在:2004年溫州有開發(fā)區(qū)47個，實際批準的只有21個，26個未批準的開發(fā)區(qū)中還有15個未備案。1999—2003年，批準征用土地27萬畝，實際征用數(shù)字是它的三倍，包括1/3的道路建設、1/3農(nóng)戶違章建設、1/3的開發(fā)區(qū)建設用地。地方政府違規(guī)通過低價收購儲備農(nóng)民的集體土地，用以今后高價出售。如2005年樂清北白象鎮(zhèn)貸款一個多億，收儲農(nóng)民土地5000余畝計劃建設園區(qū);洞頭縣在出臺片區(qū)綜合價之前，大肆收購儲備農(nóng)民集體土地，面積達該縣前五年報經(jīng)征用土地的三倍，并強迫農(nóng)民領取“征地款”;另一個縣也用建設經(jīng)濟開發(fā)區(qū)的名義，收儲和預征農(nóng)民集體土地2655.8畝，而支付的“征地補償費”僅為規(guī)定金額的50%—70%。此種對農(nóng)民土地權益的強勢剝奪，大多是地方政府與當?shù)卮甯刹柯?lián)手實施的，這也引發(fā)了不少村干部的腐敗行為，激起了廣大農(nóng)民的反抗，甚至引起了社會的動蕩。顯然，農(nóng)民并不會對此種剝奪熟視無睹和長期忍受下去。他們也在采取各種手段來維護自己的利益。價外補償就是其中的一種。當農(nóng)民對土地征用補償感到不滿時，他們通常的做法是通過阻攔施工來獲得價外補償。例如，1999—2003年瑞安市征地的標準補償為每畝3.7萬元，但安陽街道征地實際補償款到村最少要每畝5.7萬元，其中2萬元為土地填方費用。實際上，被征地農(nóng)民收到填土方的款項后，并不會去填，最終還是要用地單位去填。但是如果不交這筆錢，用地單位就無法進場施工。瑞安市1999—2003年五年間征地標準補償總額為99065萬元，實際到村委會賬戶的征地款達192240萬元，額外補償達93175萬元，實際補償水平超過標準補償金額的94%。這種現(xiàn)象在溫州非常普遍，而且到后來逐漸演變?yōu)檗r(nóng)民和村委會對開發(fā)商和地方政府的敲詐勒索。由此，地方政府和開發(fā)商也需要用法律法規(guī)和政策來約束農(nóng)民和村委會的非法要求。④為了協(xié)調(diào)農(nóng)民、開發(fā)商和地方政府在土地征用補償方面的矛盾，除了需要各方都能夠按照法律法規(guī)和政策來辦事之外，溫州也創(chuàng)造了一些各方面都能夠接受的辦法。其中，用位置較好的城鎮(zhèn)宅基地置換農(nóng)民的承包地就是其中之一。這是一種存量土地的調(diào)整方法，農(nóng)民把自己的承包地讓出來，以換取在城鎮(zhèn)里面積小很多的宅基地，多出來的土地就成為了地方政府和開發(fā)商的可使用土地。用這種辦法，農(nóng)民可以獲得價值很高、面積較小的宅基地，并可以在城市經(jīng)商、居住，開發(fā)商和地方政府得到的則是多出來的承包地。顯然，在城市化和市場經(jīng)濟較之內(nèi)地率先發(fā)展的溫州，其在農(nóng)民土地征用補償方面的經(jīng)驗教訓，對于我國中西部地區(qū)是有借鑒意義的。筆者在重慶市忠縣調(diào)查時，就發(fā)現(xiàn)當?shù)卦谌绾翁幚磙r(nóng)民、開發(fā)商和地方政府關于土地征用的問題上，有了與溫州類似的創(chuàng)造。⑤這種被稱為“地票”的制度創(chuàng)新的含義是:地方政府通過政策鼓勵和支持農(nóng)民建設“巴渝新居”，將分散的農(nóng)民住房相對集中起來，新建房按照“巴渝新居”的圖紙進行施工，這就將節(jié)省出一部分宅基地的土地，這些節(jié)省出來的土地集中起來后，可以拿到重慶市的“土地交易所”掛牌交易，土地交易收益在扣除了成本后，每畝地當?shù)劓?zhèn)政府可以得到5.4萬元。2009年筆者調(diào)查的忠縣三匯鎮(zhèn)就通過這種土地整理，得到400畝地，準備在2010年拿去進行交易。農(nóng)民建“巴渝新居”則可以得到政府的各種建房補助，包括:每人5000元;每戶3000元;磚混結構住房每平米補助150元;磚木結構每平米補助80元;土木結構每平米補助50元。積極搬遷建房還在以上基礎上再獎勵5%。當?shù)卣ㄟ^這種做法來實現(xiàn)農(nóng)民、開發(fā)商和地方政府在土地征用和補償方面的三贏。在保護農(nóng)民利益方面，筆者在安徽淮北市⑥和內(nèi)蒙古巴彥淖爾市⑦看到的農(nóng)民土地征用補償情況，都比20世紀90年代和21世紀初七八年好了許多。失地農(nóng)民普遍得到了養(yǎng)老保險，征地補償金也有了大幅度提高，盡管還有不少不如人意的地方，但是，有關利益集團都開始學習在法制軌道上，依法來解決彼此的利益分配關系。這顯示出，經(jīng)過30多年的市場經(jīng)濟發(fā)展，民眾的力量逐漸取得了與地方政府談判的地位，雙方力量開始向均勢方向發(fā)展，這是值得我們期待的。筆者在很多地方城鄉(xiāng)統(tǒng)籌綜合發(fā)展試驗中，都看到了地方政府對農(nóng)民財產(chǎn)權等權利的敬畏。這種制度創(chuàng)新是否可持續(xù)呢?地方政府能否在沒有民眾直接選舉的壓力下，在一輪又一輪地方經(jīng)濟發(fā)展的浪潮中，持續(xù)尊重農(nóng)民的財產(chǎn)權等權利呢?換句話說，如果一些地方政府確實做到了這一點，那么是什么促使他們尊重了農(nóng)民的財產(chǎn)權和權利?原因是多方面的。目前能夠看到的至少有以下幾個方面:一是尊重農(nóng)民的權利，實現(xiàn)社會民主、科學發(fā)展，已經(jīng)成為我國改革開放、經(jīng)濟社會進一步發(fā)展亟待突破的制度瓶頸。長期以來，在經(jīng)濟領域調(diào)整政府與資本的關系方面，中國有了長足的進步，其核心是我們終于承認了市場機制在資源配置中的基礎性作用。但是，在社會轉型和體制轉軌過程中，在如何加快社會建設、縮小貧富差距、實現(xiàn)公平正義方面，或者說，在處理好與人民的關系上，進步較小。所以，當改革進入深水區(qū)后，這種一快一慢的不協(xié)調(diào)狀況，很快成為矛盾的焦點。對于處于社會弱勢地位的農(nóng)民來說，如何保護好他們的權利，激發(fā)他們的參與意識，使他們真正成為與其他社會成員地位平等的公民，顯然關系著我國改革開放成敗的命運。歷史發(fā)展規(guī)律告訴我們，要想實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，就必須在尊重農(nóng)民權利的基礎上，民主執(zhí)政、科學執(zhí)政、依法執(zhí)政，而農(nóng)民的所有權利都是建立在土地產(chǎn)權基礎上的。目前一些地方政府的制度創(chuàng)新，正是在這個關鍵點上順應了時代的要求，滿足了農(nóng)民的愿望。可以看到他們在歷史潮流方面的自覺和主動。二是地方官員在實踐中認識到，尊重農(nóng)民的財產(chǎn)權等權利是一個雙贏的結果。強大的政府權力在中國始終是一柄雙刃劍。它可以集中力量辦大事，提高辦事效率;也可能超越邊界，管了它不該管的事;還可能由于缺乏監(jiān)督，為政府官員留下的空間。長期以來，各級政府大都在扮演無限責任承擔者的角色，如果這種狀況長期下去，不僅政府將不堪重負，而且現(xiàn)代公民社會的發(fā)展也將遙遙無期。現(xiàn)在，城鄉(xiāng)統(tǒng)籌綜合改革試驗在農(nóng)民的財產(chǎn)權等權利方面實現(xiàn)了突破，破解了長期困擾農(nóng)民增收、農(nóng)村公共服務、農(nóng)民權利保護、農(nóng)民參政議政、農(nóng)村社區(qū)建設等一系列問題。政府在這個過程中密切了和農(nóng)民的關系，實現(xiàn)了多年的施政目標，促進了城鄉(xiāng)統(tǒng)籌協(xié)調(diào)發(fā)展，縮小了城鄉(xiāng)差別和貧富差別。顯然，這是一個雙贏的結果。民主政治在社會資源分配中終于起到了基礎性的作用，地方干部也在實踐中嘗到了民主執(zhí)政的甜頭。三是農(nóng)民的權利意識，隨著城市化進程和土地流轉，已經(jīng)逐步覺醒。農(nóng)民已經(jīng)開始組織起來，維護自己的權益。中國社會發(fā)展必然要經(jīng)歷一個長期的城市化過程。在此過程中，城市和農(nóng)村都要經(jīng)歷巨大的變遷。對于城市來說，大量農(nóng)民進城成為新市民，面對權利的不平等，這些新市民會為自己爭取平等的權利。對于農(nóng)村來說，土地流轉凸顯出土地作為農(nóng)民財產(chǎn)和收入的重要性，也激發(fā)起農(nóng)民組織起來，在與實力強大的公司談判和與政府的對話中，爭取自己的話語權。這些農(nóng)民自發(fā)組織起來的“農(nóng)民議事會”、“土地股份合作社”，在維護農(nóng)民利益，搭建土地流轉平臺，參與土地流轉談判，解決農(nóng)民內(nèi)部糾紛等方面，都發(fā)揮著積極的作用。可以想見，這還只是農(nóng)民組織的初級形式，隨著我國農(nóng)村經(jīng)濟的進一步發(fā)展，這種組織還會有更高級的形式，實現(xiàn)全鄉(xiāng)、全縣的聯(lián)合。有恒產(chǎn)者有恒心。當有了自己的財產(chǎn)權和經(jīng)濟利益時，農(nóng)民組織起來，參政議政就是必然的選擇。這也倒逼著地方政府加快職能轉變，以適應變化了的形勢。民主執(zhí)政、科學執(zhí)政、依法執(zhí)政，實質是要從人治社會向法治社會轉變。農(nóng)民對自己財產(chǎn)權利的維護，既不能建立在地方官員個人品質的基礎上，也不能建立在道德力量的基礎上。這種基礎是不牢固的，因為它可能會出現(xiàn)“人走政息”的情況，從而形成農(nóng)民和地方政府的對峙局面，給當?shù)氐慕?jīng)濟發(fā)展和社會進步帶來負面影響。從目前來看，制約地方政府比較有效的手段，是賦予農(nóng)民對縣鄉(xiāng)級地方官員的直接選舉權。在過渡期，我們通過擴大選拔地方官員的公開程度和參與程度，也能起到一定的作用。但是，我們希望在擴大基層選舉范圍和層次上有更大的突破，因為這是農(nóng)民權利不受侵犯的基本制度保證。
從制度上保障農(nóng)村土地流轉中農(nóng)民的合法權益
溫州市的農(nóng)村土地流轉肇始于20世紀80年2009年春耕備耕期間，溫州瑞安市飛云鎮(zhèn)農(nóng)民出現(xiàn)競價包地現(xiàn)象。農(nóng)民歷昌榮拿出29萬元承包了1180畝農(nóng)田，一舉成為當?shù)爻邪r(nóng)田最多的大戶。在此情形下，另一農(nóng)民陳慶福趕緊在原有的每畝350元的價格基礎上再加上20元，才挽回部分流轉地。⑧在安徽淮北市，截止2010年3月底，全市農(nóng)村土地流轉面積已達22.5萬畝，其中流轉耕地面積16.7萬畝。⑨流轉的主要形式有:淮北市21個鄉(xiāng)鎮(zhèn)辦事處普遍建立了農(nóng)村土地流轉服務中心(或辦公室)和土地流轉市場，326個行政村全部配備了農(nóng)村土地流轉信息員。全市已有40多家農(nóng)民專業(yè)合作社通過農(nóng)村土地流轉建立規(guī)模種養(yǎng)基地，發(fā)展高效規(guī)模農(nóng)業(yè)。自2009年以來，淮北市通過土地流轉新建規(guī)模(50畝以上)養(yǎng)殖小區(qū)(場)19個，高效種植(50畝以上)小區(qū)115個。該市還組建了農(nóng)村土地股份合作社4家;農(nóng)村土地信用合作社13家;農(nóng)村土地流轉合作社4家。僅2009年，淮北市財政扶持土地流轉資金就達到了617.55萬元，而且每年安排300萬元農(nóng)村土地流轉專項資金，用于扶持農(nóng)業(yè)規(guī)模經(jīng)營、土地流轉合作社和中介組織建設，引導業(yè)主增加投入，放大資金扶持效果。⑩在安徽淮北濉溪縣百善鎮(zhèn)的“安徽省財政廳農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)示范區(qū)”內(nèi)，筆者了解到，該示范園區(qū)面積2.8萬畝，現(xiàn)已經(jīng)進入了4家企業(yè)。筆者考察了由順達公司(經(jīng)營房地產(chǎn)、建筑和酒類)和大自然公司(經(jīng)營養(yǎng)豬)一期投入650萬元成立的安徽厚望食品有限公司。該公司2009年從農(nóng)民那里承租土地520畝，每畝每年租金800元，期限30年，建起了100個半地下式日光溫室，從事綠色蔬菜生產(chǎn)。出租土地的農(nóng)民130多人在企業(yè)工作。農(nóng)民收益是:公司保證每戶農(nóng)民每年每畝可得1000元租金;產(chǎn)品銷售盈利四六分成，農(nóng)民得六，公司得四;每月收入不低于1000元。該企業(yè)2009年10月成立，運轉半年來已初見成效。公司則可以從政府那里得到補貼，主要包括土地流轉補貼:淮北市每畝200元，濉溪縣每畝50元;菜籃子補助:市每畝8000元，縣每畝5000元;省農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)補助52.5萬元(一次性);還有修路、水利補助等。厚望食品有限公司蔬菜基地負責人王傳魁告訴筆者，他們看好這項投資，預計三年后，就可收回投入。瑏瑡重慶市的忠縣是柑桔之鄉(xiāng)。那里的農(nóng)地流轉主要有五種形式:公司租賃;大戶承包;農(nóng)民公司;代耕代種;認購經(jīng)營。到2009年底，該縣已流轉農(nóng)民承包地31.25萬畝，占全縣耕地的1/3，28家龍頭企業(yè)參與其中。具體分布是:用于糧油生產(chǎn)的13萬多畝;蔬菜3萬畝;水果14萬畝;養(yǎng)殖業(yè)6000畝;茶葉2000畝。忠縣流轉土地的原則是:依法、自愿、有償、有序、集中經(jīng)營。美國博富文柑桔有限公司租賃了柑桔園9.62萬畝，每年每畝租金440元，農(nóng)民在該公司工作的勞務收入為每月400元。瑏瑢在內(nèi)蒙古巴彥淖爾市臨河區(qū)瑏瑣，當?shù)仄髽I(yè)“內(nèi)蒙古游牧一族生物科技有限公司”向臨河區(qū)一牧民租賃1.5萬畝沙漠的50年使用權，用來種植中藥材“蓯蓉”。筆者訪問了這位牧民，他表示非常樂意將自己承包的沙漠出租出去，以獲得更高的收益。在筆者調(diào)查的很多中西部省區(qū)，勞動力轉移的幅度非常大。在重慶市忠縣的三匯鎮(zhèn)，當?shù)貏趧恿ν獬霰壤秊?0%—80%，有10%的農(nóng)戶已經(jīng)不再回農(nóng)村居住了。安徽淮北市2009年有農(nóng)村勞動力65萬人，其中外出務工的有39.7萬人。由此可見，大規(guī)模的勞動力轉移，必然帶來農(nóng)村生產(chǎn)要素土地的大規(guī)模流動。這是千家萬戶的農(nóng)民與千變?nèi)f化的市場經(jīng)濟相適應的必然選擇，也是不以人的意志為轉移的客觀規(guī)律。政府在這種農(nóng)民組織制度的創(chuàng)新中，要因勢利導，在政策上予以支持，對制度創(chuàng)新進行規(guī)范。農(nóng)村土地通過流動產(chǎn)生出的經(jīng)濟效益，必將成為農(nóng)村繼聯(lián)產(chǎn)承包責任制、農(nóng)村稅費改革之后，推動農(nóng)業(yè)向前迅猛發(fā)展的強大引擎;預示著農(nóng)村的經(jīng)濟發(fā)展，將在組織制度創(chuàng)新方面迎來新局面，展現(xiàn)更強的活力，持續(xù)支撐我國經(jīng)濟長期、穩(wěn)定、健康、高速發(fā)展。
【關鍵詞】住宅商用糾紛,多元,解決機制
糾紛是指社會主體之間的一種利益對抗狀態(tài)。【1】糾紛在日常用語里等同于爭議、爭執(zhí)、沖突等。住宅商用,又稱“住改商”,是指民用住宅的使用人將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房,從事商業(yè)活動。將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房后,小區(qū)的居住環(huán)境受到影響,物業(yè)管理的難度增加,在住宅商用的業(yè)主與其他業(yè)主及物業(yè)管理公司之間,因為追求的利益目的不同,糾紛的發(fā)生是必然的。
一、住宅商用糾紛的特點及原因分析
(一)糾紛主體的熟人化
《物權法》第七十七條規(guī)定,業(yè)主不得違反法律、法規(guī)以及管理規(guī)約,將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房。業(yè)主將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房的,除遵守法律、法規(guī)以及管理規(guī)約外,應當經(jīng)有利害關系的業(yè)主同意。《關于審理建筑物區(qū)分所有權糾紛案件具體應用法律若干問題的解釋》第十一條規(guī)定,業(yè)主將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房,本棟建筑物內(nèi)的其他業(yè)主,應當認定為物權法第七十七條所稱“有利害關系的業(yè)主”。建筑區(qū)劃內(nèi),本棟建筑物之外的業(yè)主,主張與自己有利害關系的,應證明其房屋價值、生活質量受到或者可能受到不利影響。據(jù)此,法律法規(guī)對于受住宅商用不利影響的主體范圍作了明確的界定,最高人民法院一庭負責人就物權法兩部司法解釋答記者問時說,該范圍基本上有效涵蓋了與“住改商”行為有利害關系的業(yè)主,在審判實務中也比較容易掌握和操作。【2】
中國自古就有“遠親不如近鄰”的諺語。雖然現(xiàn)代城市發(fā)展快速,鄰里之間往來減少,但是構筑一個和諧融洽的生活環(huán)境離不開良好的鄰里關系。居住在同一棟建筑物里,相互之間抬頭不見低頭見,住宅商用糾紛主體的熟人化決定了糾紛的解決方式不能生硬,要注重協(xié)商,強調(diào)“和為貴”,所謂退一步海闊天空。
(二)糾紛內(nèi)容的復雜化
糾紛是在利益基礎上的一種實踐狀態(tài)。住宅商用這一現(xiàn)象是隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展應運而生的,其存在具有一定的合理性。首先,隨著城市化進程的發(fā)展,人口越來越密集,但商業(yè)配套設施的缺乏,使得社區(qū)內(nèi)居民的商業(yè)服務需求等不到滿足,住宅商用可以給居民的生活帶來便利,彌補社區(qū)商業(yè)配套的不足。其次,住宅商用可以降低經(jīng)營者的成本支出,有助于中小企業(yè)的發(fā)展,下崗職工的再就業(yè),大學生創(chuàng)業(yè)等。
但住宅商用同時也給小區(qū)的其他業(yè)主帶來了負面影響。首先,為了使經(jīng)營場所符合自己的經(jīng)營目的,住宅商用業(yè)主在裝修的時候,可能隨意改變房屋的結構,私改電線和燃氣線路,從而給整個建筑物帶來安全隱患。其次,住宅商用使得出入小區(qū)的人流量增加,其他業(yè)主的生活安寧利益被侵犯,居住安全感降低。再次,住宅商用帶來的噪音問題、環(huán)境污染問題等降低了其他業(yè)主的生活質量。最后,住宅商用后會導致小區(qū)的電梯、停車位等生活配套資源緊張。當住宅商用的業(yè)主追求的經(jīng)濟利益與其他業(yè)主的居住利益產(chǎn)生對抗后,糾紛也就在所難免了。同時由于住宅商用產(chǎn)生的不利影響的多樣性,導致了住宅商用糾紛內(nèi)容的復雜化。
(三)糾紛的社會影響面大
隨著城市房地產(chǎn)的發(fā)展, 建筑物區(qū)分所有權制度也應運而生。建筑物區(qū)分所有權之客體為眾人共同擁有的建筑物,其呈現(xiàn)之建筑物的所有權形式與一般的動產(chǎn)所有權和其它不動產(chǎn)所有權不同。當建筑物被其共有人按應有份所有時,就形成建筑物區(qū)分所有,是建筑物區(qū)分所有權系建筑在整體建筑物的一種所有權形式。【3】與一般的所有權相比,建筑物區(qū)分所有權里的業(yè)主的專有權在行使的時候受到特別的限制。比如,《物權法》第七十一條規(guī)定,“業(yè)主行使權利不得危及建筑物的安全,不得損害其他業(yè)主的合法權益”;第七十七條規(guī)定,“業(yè)主將住宅改變?yōu)榻?jīng)營性用房的,除遵守法律、法規(guī)以及管理規(guī)約外,應當經(jīng)有利害關系的業(yè)主同意”。當建筑物區(qū)分所有權的業(yè)主在對其專有部分行使所有權時侵害到其他共有人的權利時,糾紛就產(chǎn)生了。
住宅商用業(yè)主的“住改商”行為與其他業(yè)主生活密切相關,影響到其他業(yè)主的切身利益,涉及到小區(qū)的日常規(guī)范管理。據(jù)搜房網(wǎng)(武漢)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示,有80%的網(wǎng)友表示居住的小區(qū)內(nèi)有“住改商”的現(xiàn)象,表示不清楚是否存在該現(xiàn)象的網(wǎng)友占被調(diào)查者的7.6%,另外僅僅只有11.5%的網(wǎng)友表示小區(qū)內(nèi)沒有“住改商”的現(xiàn)象;認為“住改商”對居民居住和生活影響很大,占被調(diào)查數(shù)據(jù)的35%,而認為沒有影響的網(wǎng)友僅占被調(diào)查者的11.5%.【4】故住宅商用糾紛因為利害關系人為數(shù)眾多, 導致財產(chǎn)關系和人際關系多邊化、復雜化和長期化,糾紛產(chǎn)生的社會影響面大。
二、住宅商用糾紛的多元化解決機制的構建和完善
糾紛的發(fā)生,不僅困擾卷入糾紛的當事人,而且也會影響社會秩序的正常運轉。因此,糾紛的解決,不僅與當事人的切身利益不可分割,而且還與國家以及社會的生產(chǎn)、生活秩序息息相關。針對住宅商用糾紛的特點,提供多方位、多層次的糾紛解決方式,建立一個多元化的糾紛解決機制對于化解糾紛、保持社會穩(wěn)定、促進經(jīng)濟的發(fā)展具有極其重要的意義。
(一)和解
和解是旨在通過雙方當事人的相互協(xié)商和妥協(xié),達成變更實體權利義務的約定,從而使糾紛得以消除的行為。【5】考慮到住宅商用糾紛主體的熟人化的特點,當事人的協(xié)商在住宅商用糾紛的解決中有著不可替代的作用。根據(jù)法社會學家布萊克對社會關系與法之間關系的分析認為:關系距離遠近同法的變化之間存在著曲線相關,即在關系較親密的社會群體中,法律和訴訟顯然是被盡量避免的;而隨著關系的疏遠,法的作用也相應增大。【6】較之于糾紛的其他解決方式,和解的成本是最低 的,而且有助于化解當事人之間因糾紛而產(chǎn)生的對立情緒。
筆者以為,在采取和解的方式解決住宅商用糾紛的時候,更多的應強調(diào)住改商業(yè)主的積極努力和自我約束。由于各建筑物區(qū)分所有人形成共同生活關系之突出特點,專有所有人所需承擔之首要義務便是不得違背共同利益而對專有部分進行使用。【7】住宅商用業(yè)主的“住改商”行為改變了房屋原有的居住用途,并進而可以從該行為中獲益,在糾紛中,住宅商用業(yè)主不能因為其領取了營業(yè)執(zhí)照,就作為認定其民事行為合法化的依據(jù),其行為還應該受到《民法通則》、《物權法》中相鄰關系法律規(guī)范的規(guī)制。
(二)調(diào)解
(二)調(diào)解
雖然可以通過糾紛主體之間的談判和妥協(xié)使住宅商用糾紛得以解決,但是因為住宅商用糾紛利害關系主體的群體化和糾紛內(nèi)容的復雜化,使得雙方當事人往往難以通過直接協(xié)商達成協(xié)議,故中立第三者的介入就顯得尤為重要。調(diào)解是在第三方協(xié)助下進行的、當事人自主協(xié)商性的糾紛解決活動。在住宅商用糾紛中,應該充分發(fā)揮社區(qū)人民調(diào)解委員會的調(diào)解功能。根據(jù)《憲法》第一百一十一條規(guī)定,居民委員會是居民自我管理、自我教育、自我服務的基層群眾性自治組織。居民委員會下設人民調(diào)解委員會調(diào)解民間糾紛。人民調(diào)解委員會組織下的調(diào)解作為糾紛解決方式之一,具有其自身的優(yōu)點,比如糾紛解決成本較低,程序的簡易性和處理的高效性,而且有利于當事人之間的和睦相處。住宅商用糾紛的雙方當事人在社區(qū)人民調(diào)解委員會的主持下,心平氣和地協(xié)商解決糾紛,相互諒解,相互檢討,可以防止矛盾激化。俗話說“一年官司十年仇”,訴訟的結果不僅結束了當前的爭訴關系,在很大程度上,也結束了當事人之間在此之前或今后應有的和諧狀態(tài)。【8】 但是當前,人民調(diào)解因受調(diào)解范圍的局限、調(diào)解協(xié)議約束力的軟化等方面的影響,使得調(diào)解的積極作用并沒有完全發(fā)揮出來。不過這樣的局面隨著《中華人民共和國人民調(diào)解法》的出臺和實施必將改觀。《人民調(diào)解法》的第三十一條規(guī)定,經(jīng)人民調(diào)解委員會調(diào)解達成的調(diào)解協(xié)議,具有法律約束力,當事人應當按照約定履行。第三十三條規(guī)定,經(jīng)人民調(diào)解委員會調(diào)解達成調(diào)解協(xié)議后,雙方當事人認為有必要的,可以自調(diào)解協(xié)議生效之日起三十日內(nèi)共同向人民法院申請司法確認,人民法院應當及時對調(diào)解協(xié)議進行審查,依法確認調(diào)解協(xié)議的效力。人民法院依法確認調(diào)解協(xié)議有效,一方當事人拒絕履行或者未全部履行的,對方當事人可以向人民法院申請強制執(zhí)行。
(三)行政處理
基于司法的事后救濟的特點,為了妥善及時有效地解決住宅商用糾紛,有利害關系業(yè)主可以向工商行政管理部門等舉報投訴。行政機關在處理此類糾紛時,應該正確區(qū)分住宅商用非法類糾紛和一般相鄰權糾紛。如果經(jīng)營者履行了必要的審批手續(xù),在合法經(jīng)營的情況下與其他業(yè)主產(chǎn)生糾紛,應該屬于相鄰權糾紛。對于住宅商用非法類糾紛,行政管理部門可以通過相關的行政許可法直接取締這種行為。對于后者,行政部門應該積極做好協(xié)商調(diào)解工作,責令經(jīng)營者限期改正,否則便要其辦理經(jīng)營場所變更登記手續(xù)。
采取行政處理的方式解決住宅商用糾紛的優(yōu)點是顯而易見的。首先,行政處理的成本較低,行政處理程序具有非正式性和簡易性,當事人無需聘請律師,一般也不對當事人收取費用。其此,行政處理較為及時和迅速,不象訴訟從案件的到判決往往需要經(jīng)年累月,快速是行政處理的一個優(yōu)勢,也是行政處理得以存在的原因之一。再次,從解決問題的角度出發(fā),住宅商用糾紛的一方當事人是行政機關日常行政管理和監(jiān)督的對象,行政處理往往是在行政權威的潛在影響下作出的,對于最終處理結果當事人往往會自覺履行。
(四)訴訟
訴訟是審判機關和案件當事人在其他訴訟參與人的配合下為解決案件依照法律規(guī)定的權利義務歸屬,以判決的形式明確訴訟當事人的權利義務關系,并由國家強制力保證實施的一種糾紛解決方式訴訟,這是目前依法治國方略下正統(tǒng)意義上的糾紛解決機制,而且是最具效力、最具權威的一種解決方式。但是訴訟救濟的遲延性,訴訟的程序性使得權利人的權利無法得到及時保護,破壞的秩序無法及時恢復。
【關鍵詞】工程；經(jīng)濟；管理；風險；防范；招投標
引言
隨著我國工程建設市場的不斷擴大，市場競爭力也逐漸擴大，企業(yè)在市場中就會面臨著多種風險。如果企業(yè)能夠科學的對存在的經(jīng)濟管理風險進行預測和避免，加強對風險的管理和控制，降低工程成本，那么企業(yè)就能夠實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
1工程經(jīng)濟管理常見風險
1.1工程的設計階段
在建設工程中，設計階段是工程造價的影響是比較大的，對工期的長短和費用都有著決定性的作用。在建設工程的設計階段常見的經(jīng)濟風險有：不能夠選擇恰當?shù)墓に嚰夹g，在工程方案、關鍵設備的選擇和工藝的流程方面還存在著一些不成熟；設計準備工作進行得不充分，沒有做好工程設計計劃的編制工作；沒有進行多設計方案比較優(yōu)選，匆忙設計，甚至不計成本設計；在設計方面，還存在一些疏漏，甚至錯誤，后期更改頻繁，或者沒有準確編制設計概算，造成設計浪費。
1.2招投標階段
招投標階段造成的經(jīng)濟風險也主要是針對業(yè)主的，在這個階段常見的經(jīng)濟風險是：在招標之前，沒有對招標單位進行嚴格地資質審查，所以導致一些資質低下、信譽差的施工企業(yè)也能參與投標；招投標活動沒有標底，所以就有一些投標單位進行不正當競爭，通過串標圍標等非法手段將中標價抬高，從而使得合同的價格遠遠高于工程的實際造價。
1.3項目融資階段
對于大型的建設項目來說，一般需要施工企業(yè)具有很強的融資能力，有的還要求施工企業(yè)自己墊付一定比例的資金，這部分資金包括流動資金和實體建設資金。因為建設工程的耗資大，而且建設周期長，所以資金不能夠在很短的時間內(nèi)得到回報，所以給施工企業(yè)帶來了一定的經(jīng)濟風險。比如，在房地產(chǎn)行業(yè)調(diào)控日趨嚴厲的境況下，一些房開公司資金周轉困難，甚至因資金鏈斷裂而倒閉，造成開發(fā)項目爛尾，勢必給參與墊資施工的承包企業(yè)造成經(jīng)濟損失。
1.4合同簽訂階段
這個階段的風險主要是針對施工企業(yè)而言的，在業(yè)主與施工承包商簽訂的合同中，業(yè)主通過一些條款約定，將許多可能存在的經(jīng)濟風險全部推到施工承包商的身上，比如，當施工企業(yè)不能按期完成工程建設或者出現(xiàn)一些不可避免的質量問題時，工程量的增加由施工承包商一方承擔，所以給施工企業(yè)帶來很大的經(jīng)濟風險。
1.5項目施工階段
施工階段是工程建設的最重要階段，這一階段的經(jīng)濟風險也是針對施工企業(yè)而言的。比如：①施工企業(yè)在施工過程中，沒有進行嚴格地質量管理和控制，結果出現(xiàn)工程質量問題，造成返工或罰款，引起經(jīng)濟損失；②由于施工管理不善，停工、窩工現(xiàn)象頻繁，導致延誤工期，遭遇業(yè)主索賠，費用增加；③當施工企業(yè)在施工之前沒有做好相應的施工準備和施工組織設計，沒有科學安排施工計劃，導致施工的進度過慢，而延誤工期，遭遇業(yè)主索賠；④當建設工程施工企業(yè)沒有對項目進行有力的施工控制，對項目的施工質量沒有進行有力監(jiān)督，對項目的財務管理存在漏洞時，也會在一定程度上給施工企業(yè)造成經(jīng)濟損失。
2工程經(jīng)濟管理風險的防范策略
2.1加強對工程經(jīng)濟管理的認識
正確認識工程經(jīng)濟管理，我們要做到以下三點：①正確處理工期和效益的關系，摒棄“重進度，輕效益”的傳統(tǒng)觀念，使企業(yè)進入良性循環(huán)發(fā)展的軌道；②加強造價工程師參與施工方案的研究，使工程技術與經(jīng)濟管理共同發(fā)揮作用；③提高企業(yè)員工的經(jīng)濟意識，加強企業(yè)成本控制，實現(xiàn)安全質量并重，經(jīng)濟效益與社會效益共贏的新局面。
2.2轉移、預防或控制風險
轉移風險是規(guī)避建設工程經(jīng)濟風險常常采用的一種策略，它是指將一部分風險轉移到其他的部門或者單位。在建設工程中，承包單位可以通過合同條款約定業(yè)主在工程建設中應該承擔的經(jīng)濟風險，比如，業(yè)主不得違約，不能逾期支付工程款，否則承包商就可以向業(yè)主提出索賠。再者，為了減小自身承擔的經(jīng)濟風險，承包商可以為自己的項目投保，與保險公司簽訂施工保險合同，一旦發(fā)生工程事故，比如施工人員人身傷亡、發(fā)生自然災害或者遭遇第三方面的破壞時，產(chǎn)生的經(jīng)濟風險可以全部或者部分獲得保險公司賠償。另外，施工企業(yè)還可以通過銀行或者政府擔保，當合作伙伴出現(xiàn)資信危機時，能夠轉嫁一部分經(jīng)濟風險。施工企業(yè)還可以通過預防風險和控制風險，降低由于經(jīng)濟風險產(chǎn)生的損失。預防風險是指在施工之前，采取一些技術手段，避免經(jīng)濟風險事件的發(fā)生。施工企業(yè)可以通過開發(fā)新技術、安裝監(jiān)控設備、提高管理經(jīng)驗、提高施工人員素質等，將一些可以避免的經(jīng)濟風險防患于未然。控制風險是指減少或者降低一些經(jīng)濟風險因素，在工程建設施工之前制定一系列安全計劃，防災減災計劃，做好應急預案等，降低經(jīng)濟風險產(chǎn)生的損失。當然，建設單位也可以通過預防和控制風險，減少項目經(jīng)濟損失，降低投資成本，提高投資效益。在控制風險的各種方法工具中，項目工程經(jīng)濟分析是最常用的。在實踐中，必須對工程經(jīng)濟進行分析和運用，才能讓項目成本得到有效控制，獲得預期效果。
2.3強化工程分包的規(guī)范招標管理，有效防范工程分包過程中出的經(jīng)營風險
針對企業(yè)以往在工程分包管理方面存在的諸如：分包方資質不全、資信及履約能力差、多分公司入圍等問題。①制定完善相關管理制度。為進一步規(guī)范工程分包招標管理，應制定下發(fā)了《工程分包管理辦法》、《建設工程施工分包招投標管理辦法》和《建設工程施工招投標管理辦法的補充規(guī)定》等文件，進一步明確工程分包及分包招投標管理的職責、分包方進入和退出機制的運行、合格分包方信息庫的建立等相關要求。為防范工程分包風險管理提供制度保障。②嚴格資質審核，強化基礎管理。根據(jù)公司文件規(guī)定，從提升工程分包管控能力入手，強化工程分包基礎管理工作，在防范工程分包風險、預防糾紛等方面下功夫。嚴格對分包方資質材料的審核，特別是“建筑施工資質”和“安全生產(chǎn)許可證”的真?zhèn)魏陀行谶M行清查，確保分包隊伍的合法性和合規(guī)性。③實行優(yōu)勝劣汰，建立分包方的準入和退出機制。根據(jù)公司文件規(guī)定：a.對分包方的入圍本著平等、自愿、公開、公正的原則，需通過自愿報名、申請入圍、推薦、資質審核、考核評價、評審打分、頒發(fā)入圍證書、信息錄入和、招投標選用等一套完套的準入評審程序方可入圍。b.對分包方和分包方所承擔的分包工程實行動態(tài)評價。通過日常考核和年度再評價，今年會同公司技術質量、工程項目、安全保衛(wèi)、市場經(jīng)營、企劃等相關管理部門，完善并細劃《分包工程項目綜合考核評價表》的評分標準，并下發(fā)到有關工程項目部，對工程分包方所承擔的分包工程項目進行考核評價和打分。④強化對委托方提供標底的合理性和有效性管理。鑒于工程分包的招標定價主要是參照標底，因此標底的合理與否至關重要。為避免標底的不透明，維持其權威和真實性，加大對其標底測算責任制的落實，實行標底與主合同同時提供并掛鉤，所提供標底一律由編制人、審核人、批準人簽字生效。實現(xiàn)工程分包和分包招標管理分包審批有據(jù)可查、分包招標操作規(guī)范，分包隊伍履約行為有考核監(jiān)督的系統(tǒng)聯(lián)動管理機制。
2.4防范采購風險
建立物資采購市場價格信息平臺，制定完善相關管理制度，有效防范采購風險：①制定下發(fā)《物資采購價格信息平臺使用管理辦法》和《物資采購招投標管理辦法》等文件，為公司的物資采購市場價格信息平臺建立提供制度保障。②建立內(nèi)部價格信息和查詢平臺，將收集的網(wǎng)刊價格、網(wǎng)站價格、各生產(chǎn)廠出廠價格、市場銷售價格、各單位的現(xiàn)行采購價和經(jīng)招標確定的價格等各方面的價格信息進行分析、歸納整理，形成各類材料市場采購價格信息參考表，定期和即時在公司價格信息平臺，供各單位實施采購和工程招投標時參考使用，避免物資采購和工程招投標時的盲目性，有效的防范風險
2.5實行定額建設，加強責任成本管理
加強定額管理是解決工程質量差，投資成本高，建設市場亂的有效途徑。為了提高施工企業(yè)的管理水平，控制施工企業(yè)的經(jīng)濟風險，在施工企業(yè)中可以實行定額建設，對于材料、機械和員工等進行限額控制和實行動態(tài)管理，恢復材料限額卡、派工單、司機運轉日志、工號等的班組管理制度，加強施工企業(yè)的責任成本管理，降低施工企業(yè)的成本，嚴格控制因管理不善造成的成本增加問題。從理論上講，工程項目成本控制要堅持四個原則成本最低化原則、全面成本控制原則、目標管理原則、責、權、利結合的原則。
2.6實行項目合同風險管理
項目管理者需要提高自己的風險意識，對于合同的每一項條款，都要加強風險分析與管理，全面了解項目可能會遇到的經(jīng)濟風險。建設工程的合同就是項目的法律文件和企業(yè)進行風險管理的最重要的依據(jù)，所以作為建設工程相關企業(yè)，一定要加強項目的合同風險管理。比如，作為建設單位，可以通過下列措施規(guī)避合同風險：①成立建設施工合同管理小組，建設單位應設施工合同管理小組，小組人員要具備相應的法律法規(guī)知識和運用法律法規(guī)的能力，熟悉合同簽訂、變更和索賠的程序，同時還要具備工程管理的知識。②建立合同管理制度，采用統(tǒng)一的合同文本，合同起草、簽訂、審核各司其責，選擇有實力、有誠信的施工單位，進行合同價格可調(diào)范圍約定以減少價格風險。
3工程建設經(jīng)濟風險實例分析
某建設單位準備建一座檔案館，建筑面積7000m2，預算投資1500萬元，建設周期為18個月。工程采用公開招標的方式確定承包商。按照《中華人民共和國招標投標法》和《中華人民共和國建筑法》的相關規(guī)定，建設單位編制了招標文件，并向當?shù)氐慕ㄔO行政主管部門提出招標申請，得到了批準。但在招標之前，該建設單位的主要領導就已經(jīng)與甲施工單位進行了工程招標溝通，對投標價格、投標方案等實質性內(nèi)容達成了一致的意向，但是沒有對甲施工單位的資質進行嚴格地審查。后來，在招投標活動中，甲施工單位如愿中標。但是，由于甲施工單位資質低、技術差、裝備落后，直到合同工期結束，并沒有如約交付工程，而且在工程質量方面也存在較多問題，需要返工。在這個建設工程案例中，工程出現(xiàn)經(jīng)濟風險的主要原因是建設單位在招投標階段沒有做好經(jīng)濟風險規(guī)避的工作，對施工單位沒有進行嚴格地資質審查，所以出現(xiàn)了經(jīng)濟損失。其實，在建設工程的各個階段都隱藏著巨大的經(jīng)濟風險，如果工程建設單位或者業(yè)主沒有做好相應的風險規(guī)避，那就會給自身帶來嚴重的損失。
4結語
建設工程的規(guī)模大、工期長，因而在建設過程中存在很多的不確定因素，這些因素的存在會給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟損失。因而，在工程項目管理中，加強工程經(jīng)濟管理風險防控，對可能遇到的經(jīng)濟管理風險進行科學的預測，采取有效的風險防控措施，控制和消除風險，保證建設工程獲得預期的經(jīng)濟效益。
參考文獻
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摘 要 本文從我國股權投資會計核算的現(xiàn)狀入手，以權益法為切入點，著重分析了現(xiàn)行股權投資準則在核算層面和操作層面的兩方面的弊端，并嘗試提出一些完善的建議。
關鍵詞 長期股權投資 權益法 會計報表合并
投資是企業(yè)為獲得未來經(jīng)濟利益而付出經(jīng)濟資源用于某項事業(yè)的經(jīng)濟活動。股權投資是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營活動中的一項重要內(nèi)容，是發(fā)展生產(chǎn)的必要手段和降低經(jīng)營風險的重要方法。成功的投資決策，對于企業(yè)合理利用資金、提高經(jīng)營效率、擴大企業(yè)規(guī)模、整合上下游企業(yè)的業(yè)務鏈條、實現(xiàn)利益攸關方總體利益最大化等方面都有重大意義。作為企業(yè)會計報表的重要組成部分，股權投資的會計核算顯得尤為重要。
一、我國股權投資會計核算方法的現(xiàn)狀
股權投資會計常用的核算方法有單體報表下的成本法、權益法、公允價值計量法以及合并報表下的完全合并法和比例合并法。
（一）現(xiàn)行核算方法
我國2006年2月頒布的《企業(yè)會計準則》（CAS）體系遵循與國際趨同的趨勢以《國際財務報告準則》（IFRS）為基礎，進行了部分變更。
依據(jù)CAS2號、20號、22號、33號及其解釋1號、2號，我國股權投資會計核算方法的現(xiàn)狀大致如下：
1.在活躍市場中有報價、公允價值可以可靠計量的股權投資按照持有目的不同劃分為可供出售金融資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)和持有至到期投資分別核算，分類標準一經(jīng)確定，不得隨意變更。
2.對于下列兩種投資按成本法核算：
（1）投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資：
（2）投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。
3.投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，采用權益法核算。
4.投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資在合并報表中按照完全合并法合并。
5.投資企業(yè)對于與其他投資方一起實施共同控制的被投資單位，如果根據(jù)有關章程、協(xié)議等，表明投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的，應當將被投資單位納入合并財務報表的合并范圍，使用完全合并法合并。
（二）思考
除公允價值的引入外，CAS對股權投資的核算的最大變動當屬成本法和權益法的使用范圍的變更，即投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資核算方法從權益法變更為了成本法。
這樣做的一個主要原因是因為以集團層次來說合并報表是主要報表。1958年會計研究公報第5l號（ARS51）認為“合并報表比單獨財務報表更有意義，出于公允表述的目的，當集團公司中的一個企業(yè)對其他企業(yè)的財務利益有直接或非直接控制時，有必要編制合并報表”。財務報告關注的是一個整體，因此，包括母公司及子公司的合并報表就如同有幾個經(jīng)營分部組成的實體一樣，其表述的不僅僅是一個法律實體的財務狀況和經(jīng)營成果，而是反映了一個實質上的實體的情況。
因為編制合并報表的過程對于控制類長期股權投資的核算比權益法更為全面準確，在核算中無需再進行權益法的核算。而成本法對控制類企業(yè)的核算造成的價值失真因為單體報表的“不重要”而變得可以接受。
二、現(xiàn)行核算辦法的缺陷
我國的股權投資的核算辦法既考慮了我國社會主義的市場經(jīng)濟的實際情況，又符合與國際準則趨同的趨勢。但在實務工作中，仍然存在著較多問題。
以下以權益法為切入點，簡述其兩方面的主要問題。
（一）核算層面
1.權益法的投資價值的核算結果不公允
權益法下按照被投資企業(yè)的經(jīng)調(diào)整后的凈利潤確認投資收益、增加投資價值。但實務中企業(yè)產(chǎn)生的利潤能夠有多大程度對股東的分配、在什么時候分配都是未知的，存在相當?shù)牟淮_定性。
CAS權益法的核算范圍都是非控股股東。毋庸諱言，無論我國抑或是市場經(jīng)濟發(fā)達成熟的國家，都存在著大股東侵占小股東利益的現(xiàn)象和事例，諸如，對管理層（多為大股東指派）發(fā)放巨額薪酬、占用甚至無償占用控股企業(yè)的資金或資源：通過有失公允的定價進行關聯(lián)交易，以實現(xiàn)被投資方的利潤轉移至控股大股東方。根據(jù)Wind數(shù)據(jù)統(tǒng)計，截至2010年止，共有173家上市公司在10年內(nèi)未曾進行過一毛錢的現(xiàn)金分紅，同一批企業(yè)卻在同一期間再融資近400億元。同時，即使不存在上述情況，我國企業(yè)10%的盈余公積計提要求也會限制企業(yè)獲得股利分配的金額和時間。
在此背景下，按照被投資單位利潤確定投資收益既會形成資產(chǎn)的虛增，也不符合資產(chǎn)的定義。
2.權益法核算會扭曲財務指標
與合并財務報告不同的是，當選擇了應用權益法進行投資的會計處理時，被投資方的資產(chǎn)與負債不需要與投資方的賬戶合并。取而代之的是，投資方的資產(chǎn)負債表只報告一個投資賬戶的金額。同樣，在損益表里也只報告一個投資收益賬戶的金額。不同的是，如果被投資方被合并的話，那么它的資產(chǎn)、負債、收入和費用全都要被合并在投資方的財務報表的主表當中。
在表外融資之外，更進一步的影響是對企業(yè)財務指標的影響。如果使用比例合并法將表外融資產(chǎn)生的額外負債還原后，主要財務指標都會產(chǎn)生較大變化。下面以A公司為例，說明核算方法不同對企業(yè)財務指標的影響。
可以看到在A公司的案例中，使用比例合并法的情況下，主要的償債和盈利指標都比權益法下的明顯惡化（還原）了。
可見對于那些想要主動“管理”其資產(chǎn)負債表的公司來說，權益法進行投資的會計處理就提供了一種有效的手段。結果是相對于企業(yè)合并，公司使用權益法將會報告一個金額較小的資產(chǎn)與負債，以及經(jīng)過“優(yōu)化”的財務指標體系。
3.無法準確核算相互持股情況
我國法律層面的規(guī)范文件對交叉持股問題處于空白狀態(tài)。除中國證監(jiān)會制定的《證券公司設立子公司試行規(guī)定》第10條規(guī)定“子公司不得直接或者間接持有其控股股東、受同一證券公司控股的其他子公司的股權或股份，或者以其他方式向其控股股東、受同一證券公司控股的其他子公司投資。”暫無其他法律法規(guī)禁止該行為，即除證券公司外我國企業(yè)交叉持股形式上不違反法律。
實務工作中相互持股的企業(yè)已經(jīng)占了相當?shù)谋戎亍Ｈ绻滓覂杉夜揪鶕碛袑Ψ?0%的股權，由于雙方都采用權益法會計來核算對彼此的長期股權投資，甲公司把乙公司利潤的40%歸入其財務報表，而后又把它的合并利潤總額的40%“退還”出去。乙也是如此，兩家公司都需要對方的會計利潤數(shù)據(jù)來核算公司的投資收益，從而陷入一個循環(huán)怪圈。顯然，由于各持股方相互間賴以分配的損益基數(shù)互為因果、循環(huán)反復，交叉持股是權益法會計中面臨的一個重要技術問題。雖然現(xiàn)在出現(xiàn)一些數(shù)學分配方法來解決這個問題，但是總的來說，實務當中還是有許多困難和爭議。
4.CAS的短板
CAS雖然脫胎于IFRS，但在長期股權投資方面卻較之IFRS有三點不同：
（1）IFRS采用完全權益法，要求核算股權投資差額，并在規(guī)定的年限中由投資收益來承擔差額的攤銷。而經(jīng)過多年的反復（詳見表2）CAS最終不對核算股權投資差額進行攤銷。
（2）CAS中將企業(yè)合并分為了同一控制和非同一控制兩種情況。為防止合并企業(yè)通過公允價值粉飾報表，CAS中單獨規(guī)定同一控制按照賬面價值入賬；
（3）IFRS認為股權投資減值準備可以轉回，但為防止企業(yè)調(diào)節(jié)利潤，CAS卻規(guī)定包括股權投資減值準備在內(nèi)的大部分減值都不可轉回；
以上三點差異是為了符合我國市場經(jīng)濟的實際情況對IFRS作出的相應調(diào)整，是結合中國實際對國際準則運用的修改。但卻使得權益法核算的長期股權更加無法準確的體現(xiàn)投資價值。
（二）操作層面
1.區(qū)分標準的兩難
控制、共同控制、重大影響和其他四類長期股權投資分別對應子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)和其他被投資單位。其中CAS中權益法核算的范圍是共同控制及重大影響部分。
美國會計原則委員會（APB）第18號意見書中關于權益法的應用指南中規(guī)定：20%―50%的投票表決權代表的是重大影響而缺乏控制的能力，這也是會計和審計實務中選擇權益法核算的常用標準。但事實上，一個公司對于另一公司在少于50%的權益時能否實施控制呢？很顯然，如果一個公司對另一公司有控制能力，那么就會將其合并入財務報表。然而，實務中有許多對另外一個企業(yè)達到控制而可以擁有低于50%的表決權的方法。例如，公司之間通過協(xié)議可以限制一個企業(yè)在沒有另一企業(yè)許可的情況下采取行動的能力。這種合同性質的控制往往可以在債務契約安排、長期的購銷合同、董事會成員之間的協(xié)議等看到。其結果是，控制能力是通過許多契約安排來實施的。但是在對外進行財務報告時，如果投資所持的所有權等于或低于50%時，有實質控制能力的公司就可以從形式上否認“控制”權的存在。
同理，在19%-20%的持股區(qū)間存在著巨大的財務杠桿。管理層通過投資核算方式的選擇操縱盈余的方式為：通過調(diào)節(jié)對被投資企業(yè)的投資比例，使之小于20%或大于20%這樣就能規(guī)避或采用權益法核算對外投資。此外上市公司股權比較分散，尤其是銀行股，以2013年第三季度浦東發(fā)展銀行的情況為例：
可以看到排名第一的中國移動通信集團廣東有限公司持股比例僅為20%，排名第二的上海國際集團有限公司僅為16.93%。難道中國移動通信集團廣東有限公司對浦東發(fā)展銀行僅有重大影響，而上海國際集團有限公司連重大影響都沒有？
由于不同的核算方法對于長期投資的核算結果存在重大差異，企業(yè)有動因刻意的將自己的持股比例調(diào)節(jié)進入（或離開）20%-50%的權益法核算。無論是IFRS、IAS、美國財務會計準則委員會（FASB）還是我們的CAS對長期投資區(qū)分的非量化指標只有引導性的論述，沒有一個清晰的、“放諸四海皆準”的準則指引。因此我們在實務中如果嘗試不理會20%、50%的股權比例界限，只判斷實質的重大影響力，往往會陷入一片混亂和爭論之中。
因此，對于權益法核算范圍的區(qū)分存在難以解決的兩難境地。
2.核算方法復雜重復
CAS規(guī)定合營企業(yè)使用權益法核算，不得使用比例合并法（和IFRS11對IAS31的修正一致），但又規(guī)定在協(xié)商一致的前提下，一方股東可以對長期股權投資進行完全合并。CAS解釋2的上述規(guī)定使得合營企業(yè)的核算方式變得更加復雜，如表4所述：
上述體系，較為繁雜，變數(shù)較多，不利于投資價值的有效核算。
3.權益法獲得的數(shù)據(jù)缺乏相關性
如前所述，權益法核算所得的投資收益，是按照合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的調(diào)節(jié)后的凈利潤所得。然而實務工作中銀行等債權人、稅務等行政部門以及其他報表使用者更加關注的投資所形成的現(xiàn)金流量。遺憾的是，這兩者 無法等同。無論從金額還是時間來看，成本法確定的投資收益與投資現(xiàn)金流入匹配度更高。
從信用評估的角度考慮，包含權益法利潤的盈余質量低于那些對收入的確認局限于股利的成本法收益。因為權益法確認了那些不代表未來現(xiàn)金流的收益。報表使用者直覺上會將收益和現(xiàn)金流等同，為達成該目標，債權人寧可使用成本法，通過調(diào)整財務報表以取消權益法的影響。
此外權益法產(chǎn)生的收益核算和稅法存在沖突，前者秉承權責發(fā)生制，后者則是收付實現(xiàn)制。運用權益法核算，會大大增加會計工作人員會計核算（遞延所得稅）和納稅申報（調(diào)整）的工作強度。
4.不符合成本效率原則
采用權益法后，投資會計實務因此變得復雜而繁瑣，不僅需要根據(jù)被投資方各式各樣的權益變化進行具體分析和及時調(diào)整，而且涉及到很多復雜的問題。
實務中，以1至12月為財政年度的企業(yè)經(jīng)審計的年報報表往往要在次年的2月份后才能完成。如果被投資的重大影響單位還有下屬的控股投資還必須等其完成合并報表的審計。拿到上述經(jīng)審計的報表后，還要根據(jù)CAS解釋1的有關規(guī)定抵消內(nèi)部的未實現(xiàn)利潤，才能確定最后的投資收益。按時依照準則完成年報權益法核算會成為會計人員的重大挑戰(zhàn)。
此外，CAS2還在權益法核算中加入“投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。”的規(guī)定。姑且不論此舉帶來的額外工作量，其操作原理也有待商榷。因為，股權的公允價值判斷基礎是公司整體而非某一個別資產(chǎn)，所以實務中，除了房地產(chǎn)等資產(chǎn)，要辨明被投資單位個別資產(chǎn)（或一資產(chǎn)組合）的公允價值是比較困難的。會存在單一資產(chǎn)組公允價值對企業(yè)股權公允價值的變動的一致性矛盾。
權益法加大了會計核算的工作量，會計信息的清晰度和時效性也受到很大影響。
三、對股權投資核算的改進建議
（一）改進方案
要解決上述諸多問題，筆者認為有一個可行的方案，不再要求共同控制或重大影響的長期股權投資執(zhí)行權益法，單體報表時執(zhí)行成本法，在編制合并報表時采用比例合并法合并，詳見表5。
（二）方案優(yōu)勢
改進方案較之CAS現(xiàn)行核算體系有以下優(yōu)勢：
1.脈絡明確、條理清晰
按照改進方案，將單體報表層次的長期股權投資全部改為成本法，合并報表層次除無控制、無共同控制、無重大影響的公司外，全部進行合并，徹底將投資核算分為了兩個體系即簡化的母公司單體報表體系和全面的合并報表體系。
2.規(guī)避了由權益法核算帶來的諸多問題
按照改進方案的兩個體系可以規(guī)避由權益法核算的兩方面問題。
（1）核算層面
改進方案中全面的合并報表體系可以避免權益法帶來的核算層面問題，全面合并后的體系不會存在權益法的投資價值的核算結果不公允，也可避免表外融資和扭曲財務指標現(xiàn)象。
（2）操作層面
改進方案中簡化的母公司單體報表體系可以避免權益法帶來的操作層面問題。簡化的母公司單體報表不用再糾結于權益法區(qū)分標準的兩難境地，其核算數(shù)據(jù)對于投資性現(xiàn)金流、債權人和稅法將更加相關明晰，成本法的簡化核算也可以讓財務人員現(xiàn)將母公司單體報表迅速完成。
3、如果CAS可以按照改進方案修正，那在股權投資方面，CAS和全面執(zhí)行成本法的《小企業(yè)會計準則》就能夠銜接起來，可以一定程度上彌合現(xiàn)在大小準則“脫節(jié)”嚴重的情況。
（三）方案劣勢及其分析
改進方案當然也存在若干缺陷，例如：成本法本身對于投資價值的低估問題，比例合并法按比例合并聯(lián)營合營企業(yè)的資產(chǎn)負債收入費用法律權屬問題，無控制類投資不編制合并報表的企業(yè)的核算準確性問題。與上述問題相比，最嚴重的是該方案似乎違背了與國際趨同的趨勢。2011年IFRS11替代了原來的IAS31，其中一條改變就是取消比例合并法。
針對上述問題，分析如下：
1.比例合并法是國際上歷來普遍使用的投資合并方法，IFRS11取消其是為了和美國通用會計原則（USGAAP）取得一致。現(xiàn)在IFRS和USGAAP的拉鋸戰(zhàn)尚在進行當中，且仍將長期持續(xù)下去。IFRS本身的變更在不斷進行當中，不排除出現(xiàn)反復的可能性。我國作為國際會計準則理事會（IASB）的重要組成部分，應該對符合我國實際的核算方法予以堅持，并向IASB提出改進建議。我國對IFRS的其余修正也是基于這個理念，而這也是另一種意義上的與國際趨同。
2.對于其他缺陷可大多可以解決或承受，例如：成本法的估值缺陷可以在完全合并體系中化解，比例合并法的法律權屬問題可以按照所有權理論予以解釋，無控制類投資不編制合并報表的企業(yè)的核算準確性問題由于該類企業(yè)在國民經(jīng)濟中的體量較小，應屬于可承受的核算誤差。
當然改進方案還很不成熟，是否完全可行，是否進一步的改進需要，是否存在更多的待解決問題，仍然依賴進一步的實證研究。
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