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一、增值稅直接減免的性質、結果
稅的減免是增值稅優惠的表現，增值稅直接減免主要包括政策性臨時減免和法定減免兩個方面。增值稅的直接減免是稅收靈活性的一種具體表現，因此，其已成為國家宏觀經濟調控的措施，主要表現在對國家某些行業稅收上的政策保護。增值稅具有稅負轉嫁和多環節的特點，是流轉稅的一種。國家稅法規定：納稅人不完全是真正的負稅人，其稅負的承擔者應該是應稅項目的最終承受著或消費者，因此納稅人和負稅人不是等同的。因為企業應繳納的增值稅不是從企業所得稅中直接扣除的，而是采用間接抵扣價稅從所得稅中分離的方法獲取，所以不會影響企業的損益。國家稅法規定：免稅項目在流轉過程中仍然負有新增價值。這里所說的免稅并不是真正意義上的全免，免稅是國家把納稅人應繳的稅額轉化為納稅人的福利。作為納稅人，必須要遵守國家增值稅條例規定，這就要求企業在買進資產時必須要獲取資產增值稅發票，方便會計計算企業應繳的增值稅額及政府對企業的補貼額。
二、增值稅減免的會計處理
增值稅減免政策主要包涵兩個方面內容：一個是增值稅的返還，主要通過先征稅后返還的方式來減免企業的稅務額；另一個是增值稅的減免，主要是國家通過政策的臨時性減免來實現的。國家這兩方面的內容都以文件的形式提出來，其中財政部財會在【1995 6號文件】中提出：國家返還企業增值稅時，必須要填寫“銀行存款”和“補貼收人”兩項內容，同時還要求企業必須要設置“補貼收入”會計科目，這是國家返還增值稅的一般程序；同時財稅局在【2001 113號文件】中也明文規定：針對農業生產資料，其增值稅減免國家一般以政策性臨時減免的方法實現。其中這里所指的農業生產資料主要包括農膜、農機、化肥等。國家對增值稅減免的政策僅僅是通過文件的方式下達到下面企業，并沒有相關的說明及政策培訓，導致企業會計對政策的理解不足，從一定程度上使企業的稅務工作沒有做到位，影響企業的損益。
（一）如果納稅人銷售的項目部分免征增值稅
例：某企業在2012年10月買進一批磷礦石，并以一般納稅人的身份取得了稅務部門的增值稅專用發票。增值稅發票上注明：價款100萬元，進項稅額17萬元。該企業的所有款項已經到賬，材料也經檢驗合格并存入倉庫。然后材料被加工成為了純磷和磷化肥，在2013年3月前全部對外售出，兩種產品不含稅的銷售額分別為75萬元，銷售額共150萬元，并按相關要求開出專用發票及相關憑證，所有款項款項均已收到。根據題意，稅務會計處理如下：
（1）購進貨物且進項稅額符合抵扣條件時
借：原材料1000000
納稅人應交稅額-進項稅額170000
貸：銀行存款1170000
（2）銷售純磷時
借：銀行存款877500
貸：主營業務收人750000
納稅人應交稅額-銷項稅額127500
（3）國家對免稅項目有著嚴格的限制，在《增值稅暫行條例》中就有如下的規定：當企業或個人將購進貨用作免稅項目時，就必須要轉出已用作抵扣的進項稅額。根據該企業生產的產品來看，磷化肥明顯是暫時免征增值稅，所以上述按照規定，其已經抵扣的進項稅額就要轉出。該企業的購進項目既用于應稅項目又用于免稅項目，這是一種相對比較復雜的稅務項目。針對這種稅務項目的計算方法比較多，目前公認的最科學嚴謹的處理方法是分攤計算法，即根據各種免稅項目的比例分攤計算。在這個例子中就是要根據免稅項目的銷售額占總銷售額的比例來分攤計算，最終得出應轉出的進項稅額。在這個例子中，由于磷化肥和純磷兩種產品銷售的份額都是50%，所以稅務會計應該如下記錄：
借：主營業務成本85000
貸：納稅人應交稅額-進項稅額轉出85000
（4）根據國家《增值稅專用發票管理》的相關規定：納稅人在已獲得銷售免稅項目的情況下，不允許對其免稅項目開專用發票。針對上述的例子，明顯的該企業在化肥的銷售上不會擁有增值稅專用發票。根據不同的情況，稅務會計對企業或個人產品銷售額的確定及減免稅款的處理會存在差異，這是正常現象。在上文中提到了，納稅人不完全是真正的負稅人。所以，負稅人不一定享有稅負轉嫁的優惠政策，由此可見，對增值稅實行稅負轉嫁時，納稅人和負稅人不是同一主體。根據相關的規定，納稅人銷售免稅項目不能開具專用發票，但是卻可以開普通的發票。在本例中，該企業的普通發票金額就是銷售額和銷項稅額的之和。
因此，稅務會計在第4步正確的做法應該如下：
借：銀行存款847500
貸：主營業務收人750000
納稅人應交稅額-銷項稅額97500
借：納稅人應交稅額-減免稅額97500
貸：國家政策性臨時性補貼97500
經過分析“應交稅金―應交增值稅”賬戶的余額為：
進項稅額（減免稅款） 170000（97500）
銷項稅額（進項稅額轉出） 85000 127500（97500）
賬戶余額 42500
貸方余額42500元，表示該企業或者納稅人未繳增值稅42500元，即應承擔純磷所產生的增值稅額。免稅項目磷化肥應分攤的進項稅額85000元應轉人“主營業務成本”，減免的增值稅97500元轉人“補貼收入”，最后損益+12500元，正好是磷化肥所承擔的增值稅額。
（二）如果納稅人銷售的項目全部免征增值稅
如果納稅人的銷售項目全部免征增值稅，要從兩個方面來說明，其區別的關鍵是納稅人在采購貨物時是否用于免稅項目。根據納稅人的選擇，稅務部門將作出不同的處理方法：如果納稅人選擇用于免稅項目，那么稅務部門就會要求企業將購進項的進項稅額并入采購成本。在這種情況下，由于企業或者納稅人的進項稅就不再是增值稅，按照相關法規就不會將進項稅額轉出；如果納稅人不是用于免稅項目，或者說企業或者納稅人將采購貨物經過生產加工變為新的產品，并用于免稅項目，那么企業或者納稅人因對外銷售產生的銷售稅額，都會增加到增值稅免稅項目中去。
三、增值稅減免的納稅申報
增值稅減免的納稅申報流程因納稅人的不同而有刺猬的差別，主要分為小規模納稅人和一般納稅人兩種。對小規模納稅人來說，其只要在填寫申報表的時候，按照不含稅的銷售額填寫“增值稅納稅申報表” 第6欄的“免稅貨物及勞務銷售額”就可以完成對增值稅減免的納稅申報。對一般納稅人來說就相對復雜一點： 納稅人要填寫“增值稅納稅申報表”第8欄的“免稅貨物及勞務銷售額”，同時獲得增值稅的抵扣憑證并采集數據；納稅人在“增值稅納稅申報表”第12欄的“進項稅額”內填入所有的進項稅額；納稅人計算出進項稅的轉出；納稅人根據計算尺的進項稅轉出的情況，在“增值稅納稅申報表附列資料（表二）-本期進項稅額明細”第13、14、17項中填寫相關數據；如果納稅人所售貨物全部免稅，則在 “增值稅納稅申報表”第20欄的“期末留抵稅額”項中填寫留抵稅額。
四、結束語
增值稅直接減免作為一種增值稅優惠政策，其能夠減低企業的稅負。但是企業正確的解讀政策就顯得尤為重要，所以企業需要充分的認識到增值稅直接減免的性質和結果。同時對政策中的內容進行詳細的解讀，對于原來錯誤的看法進行糾正，以落實增值稅減免政策，獲得增值稅的優惠，促進企業的健康發展。
參考文獻：
[1]栗霞.淺議資源綜合利用企業減免增值稅的會計處理方法[J].知識經濟，2010
[2]莫之國.對增值稅會計核算與納稅申報的建議[J].湖北財稅，2003
一、將貨物交付他人代銷的銷項稅額的會計核算
根據稅法規定，企業委托其他納稅人代銷貨物，納稅義務發生時間為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務發生時間為收到全部或部分貨款的當天；對于發出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現，一律征收增值稅，其納稅義務發生時間為發出代銷商品滿180天的當天。在實際中，委托代銷主要是以兩種方式來實現的：視同買斷方式和收取手續費方式。
（一）視同買斷方式，委托方收到代銷清單，按應收的款項，作會計分錄為：
借：應收賬款等
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
（二）收取手續費方式，是指受托方通常應按照委托方規定的價格銷售，受托方根據所代銷的商品數量向委托方收取手續費，這實際上是受托方的一種勞務收入。
企業發出代銷商品時，作會計分錄：
借：發出商品（注：也可以使用“委托代銷商品”科目）
貸：庫存商品
企業收到代銷單位的代銷清單，并根據代銷清單開具增值稅專用發票，作會計分錄：
借：銀行存款（應收賬款）
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
委托單位支付的代銷手續費，應在接到受托單位轉來的普通發票后，作會計分錄：
借：銷售費用（注：《企業會計制度》為“營業費用”科目）
貸：銀行存款（應收賬款）
二、將自產、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費的銷項稅額的會計核算
《企業會計準則應用指南——會計科目和主要賬務處理》中不再設置“應付福利費”科目，而設置了編號為2211的“應付職工薪酬”會計科目。
“應付職工薪酬”會計科目應按照“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經費”、“職工教育經費”、“解除職工勞動關系補償”等應付職工薪酬項目進行明細核算。
將自產、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費的會計核算與將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目比較相似，納稅義務發生時間為貨物移送的當天，會計分錄為：
借：應付職工薪酬——應付福利費（其他業務支出、固定資產、在建工程）
貸：庫存商品（原材料）
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
三、賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算
《企業會計準則應用指南——會計科目和主要賬務處理》中不再設置“分期收款發出商品”科目，而設置了編號為1407的“發出商品”會計科目，用于核算企業商品銷售不滿足收入確認條件但已發出商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價）。
根據稅法規定，企業采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，納稅義務發生時間為按合同約定的收款日期的當天。納稅人發出商品時，會計分錄為：
借：發出商品（注：《企業會計制度》為“分期收款發出商品”科目）
貸：庫存商品
在合同約定的收款日期開具增值稅專用發票（或普通發票），并計算增值稅銷項稅額，會計分錄為：
一、存貨成本缺乏可比性。按規定，企業從一般納稅人購進貨物，其進項稅額予以抵扣；從小規模納稅人購進貨物只能取得普通發票，價稅是不可分離的。這就導致了企業同樣的存貨，因購進渠道不同，其存貨成本項目構成不同，而缺乏可比性，當購進貨物改變用途（如用于在建工程、職工福利等），按規定其進項稅額不予抵扣：應通過“進項稅額轉出”貸方專欄轉到商品成本中。這也導致了同一批存貨因使用方向不同，其存貨成本產生差異，而缺乏可比性，此外，由于新的差率退稅出口政策打破了原有等率退稅格局，對于出口退稅差額（未退稅部分）也是結轉到商品銷售成本中這又導致了出口貨物與非出口貨物的成本缺乏可比性。
二、進項稅額核算與稅收征管的不協調。增值稅專用發票進項稅額抵扣制度最初采用的“票到扣稅法”。此法的運行產生了一些負面影響，主要有發票違章案件嚴重，導致稅款大量流失；企業間相互開具專用發票，造成稅款后移，國家資金被企業長期無償占用等。于是1995年將“票到扣稅法”改進為“貨到扣稅法”、“付款扣稅法”。無疑，這對解決上述負面影響起到了作用，但同時與增值稅會計核算產生了不協調。如果待允許抵扣時進行賬務處理，不符合會計核算的“權責發生制”原則和“及時性”原則；如果按取得專用發票時進行賬務處理，又會出現超前抵扣，不合稅法要求。目前，許多企業月末將取得發票的商品價款暫時入賬，下月初再紅字沖銷，待合乎抵扣條件時再進行正常賬務處理，這無疑又增加了會計核算的工作量。
三、交納稅金的會計核算有違會計核算“明晰性”原則。根據財政部財會字（1995）22號文件《關于對增值稅會計處理有關問題補充規定的通知》規定，企業應在“應交稅金”科目下設置“未交增值稅”二級科目核算企業當月上交上月未交的增值稅以及企業月終轉入的應交未交增值稅和多交的增值稅（由“應交稅金——應交增值稅”的“轉出未交增值稅”借方專欄和“轉出多交增值稅”貸方專欄轉入）。這樣，對于交納增值稅這一同一經濟業務分別在兩個不同的明細科目核算，交納當月增值稅借記“應交稅金——應交增值稅（已交稅金）”科目；交納上月的增值稅借記“應交稅金——未交增值稅”科目，顯然有違會計核算的明晰性原則，使本來清晰、簡單的經濟業務變得模糊、復雜。
四、“應交稅金”科目的屬性混淆不清。設置“應交稅金——未交增值稅”科目的目的在于將應交未交的增值稅與待抵扣進項稅額區別開來，防止其相互抵沖而超前抵稅。現行的“應交稅金—一應交增值稅”科目，期末若有余額只能在借方，表示尚未抵扣的進項稅額。這不僅在形式上符合資產類科目的特點，而且在內容上也屬于企業的資產。進項稅額實質上是上一個銷售環節的納稅人向國家交納增值稅后，將這部分稅款轉嫁到本企業，將由本環節納稅人繼續向下一環節納稅人轉嫁或向國家申請退稅。顯然，進項稅額是貨物的附屬品，屬企業的流動資產，而“應交稅金——未交增值稅”在性質上屬企業的流動負債。因此，“應交稅金”一級科目反映的是其所轄兩個明細科目互相推銷的余額，其屬性混淆不清。
五、造成資產負債表結構信息失真。在現實生活中，生產性企業為了保持生產的持續、穩定經常一次性購入大量原材料，商業企業也會由于季節性銷售需準備足量庫存商品，出口企業其出口應收的退稅款也會因備齊有關證件往往往下一季度才能收到或結轉到下季抵扣（企業出口銷售額小于當期全部銷售額50%.現行“貨到扣稅法”、“付款扣稅法”勢必造成“應交稅金——應交增值稅”科目經常出現借方余額，且有時數額較大。如將本屬于企業這么大的資產與有關負債混合列示在“未交稅金”項目中，必將造成資產負債表結構信息失真。不能正確反映企業的財務狀況和稅金的交納情況。
為解決上述問題，筆者認為應將現行增值稅會計核算方法作如下改進：
一、購進貨物，不論是增值稅專用發票還是普通發票，都采用價稅分離的方法核算存貨成本。對于普通發票中不能抵扣的增值稅記入“管理費用”科目。這樣，對企業既是一種制約，又符合成本法則和稅則。企業無進項稅額抵扣，是一種經濟制裁，促使其認真使用和管理增值稅專用發票。同理，對改變用途的存貨和出口退稅差額，其進項稅額轉出時，也記入“管理費用”科目。
二、考慮到增值稅轉嫁性質的特殊性及在我國財政收入中所占地位的重要性，建議將“應交稅金——應交增值稅”明細科目升格為“增值稅”一級科目，下設“待扣稅金”三欄式明細賬和“進項稅額”、“減免稅款”、“出口抵減內銷產品應納稅額”、“轉出未交增值稅”、“銷項稅額”、“進項稅額轉出”、“出口退稅”7個專欄的多格式明細賬。刪除目前“已交稅金”、“轉出多交增值稅”兩個專欄。當企業取得專用發票，但材料尚未入庫或商品尚未付款時，借記“增值稅——待扣稅金”科目；材料入庫或商品付款時再將其結轉到“進項稅額”專欄，即借記“增值稅——進項稅額”科目，貸記“增值稅——待扣稅金”科目。這就協調了進項稅額核算與稅收征管的矛盾。期末（轉賬前），比較多欄式明細賬借方專欄合計數和貸方專欄合計數，若借方專欄合計數大于貸方專欄合計數，則表示尚未抵扣的進項稅額，結轉到下期；若借方專欄合計數小于貸方專欄合計數，則為本期應交增值稅，通過“轉出未交增值稅”專欄轉出。即借記“增值稅——轉出未交增值稅”科目，貸記“應交稅金——未交增值稅”科目。這樣，“增值稅”科目期末余額只能在借方，表現為企業的一種待轉嫁的流動資產，從而劃清與“應交稅金”科目上混淆不清的界限。“應交稅金——未交增值稅”科目貸方表示轉入的企業未交增值稅，借方表示企業已交的增值稅，不再區分稅款的時間界限，從而統一了交納增值稅這一業務的會計處理，并使之簡便明了，
一、賬務處理
補繳的增值稅是依據該行業全市平均增值稅稅負計算出來的。增值稅稅負是指全年已交增值稅與全年收入的比。如該行業全市平均增值稅稅負為2%，而該公司只有1.2%，那么就要補交0.8%。如該公司全年銷售收入是2000萬元，則應該補繳2000萬元×0.8%=16萬元，但是由于每家公司實際經營情況各有差異，實際補繳金額由稅務部門檢查后決定。如補交增值稅金額大，則需要進行追溯調整，調整資產負債表的期初數和利潤表的上年數。
假如2011年7月某公司作為某市某區重點稅源戶，由于上一年的增值稅稅負和所得稅稅負與全市該行業平均稅負相比較低，稅務機關進行納稅評估和檢查后，該公司需補交2010年增值稅11187.53元，附加稅1118.75元，所得稅5980.72元。具體做的時候是將補繳的增值稅還原為相應的收入，成本來處理。補繳的賬務處理如下：
（1）由于補繳的是上年的增值稅，補繳后的稅票顯示的時間也是上年1月至12月，而且對該公司來說金額較大，所以進行追溯調整。
借：庫存現金 76996.53
貸：以前年度損益調整 65809
應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 11187.53
借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅）11187.53
貸：應交稅費——未交增值稅 11187.53
借方記“庫存現金”科目，如記“應收賬款”科目，找不到對應單位；由于沒有進賬單，也不能記“銀行存款”科目。只能理解為去年該公司存在沒有開票的現金收入而未進行納稅申報，所以才會導致增值稅稅負偏低。
（2）結轉成本
借：以前年度損益調整 61860.46
貸：庫存商品——× × 61860.46
增加了上年的收入，相應的要結轉上年的成本，由于是補繳增值稅，公司不能確切的知道是結轉那類存貨，所以這里按照上年的平均成本率進行結轉。如上年該公司的平均成本率是94%，65809×94%=61860.46元。如企業設置了庫存明細賬，還要具體到是某類存貨成本的結轉。這只有根據本公司去年具體的銷售情況確定具體結轉那類存貨。但是對于小規模一般納稅人如沒有建立存貨明細賬，平時成本的結轉按照毛利率結轉，在追溯調整時就按照總賬結轉。
（3）補提附加稅
借：以前年度損益調整 1118.75
貸：應交稅費——應交城建稅 783.13
——應交教育費附加 335.62
（4）補提所得稅
借：以前年度損益調整 5980.72
貸：應交稅費——應交所得稅 5980.72
這里所得稅的金額包括進行納稅調整的項目，如餐費、福利費等一并進行了納稅調整。
（5）結轉以前年度損益調整
借：利潤分配——未分配利潤 3151.26
貸：以前年度損益調整 3151.26
（6）交稅
借：應交稅費——未交增值稅 11187.53
應交稅費——應交城建稅 783.13
應交稅費——應交教育費附加 335.62
應交稅費——應交所得稅 5980.72
貸：銀行存款 18287
如補交的增值稅和所得稅金額較小，根據重要性原則不進行追溯調整。補繳的增值稅直接計入“營業外支出”科目，所得稅作為今年的所得稅費用。
借：營業外支出
貸：應交稅費——未交增值稅
借：所得稅費用
貸：應交稅費——應交所得稅
補交：
借：應交稅費——未交增值稅
應交稅費——應交所得稅
貸：銀行存款
二、申報表的填列
增值稅的補交不是將補交金額直接填入電子報稅卡，而是打印電子報稅卡空白的增值稅申報表，然后手工填制，在國稅報稅大廳申報。補交的增值稅不填入增值稅申報表中的銷項稅，因為，今年的金稅卡已經記錄今年的開票金額，如填上補交增值稅，則與金稅卡記錄的金額不吻合。
三、期初數的調整
在手工會計下，報表的期初數和上年數很好調整。在會計軟件環境下，每個科目都有唯一的代碼，在本期進行追溯調整上期數據時，用的是同樣的科目，如上述業務計入“庫存現金”，“庫存商品”，“利潤分配——未分配利潤”科目后，通過過賬和結賬，該科目的余額計入本年資產負債表的“貨幣資金”，“存貨”以及“未分配利潤”項目的期末數中，沒有達到調整本年資產負債表期初數的目的。由于采用“以前年度損益”科目來代替上年的損益類科目，該科目的余額全部結轉“利潤分配——未分配利潤”科目，代替的損益類科目不能體現在利潤表上，所以利潤表的上年數也沒有發生變化。
會計軟件環境下，資產負債表上年結賬后，本年期初數欄需要每月反映，采用引出資產負債表手工調節的方法可以實現對期初數的調整，但是每月都要重復進行處理，比較麻煩。為簡化核算，可以采用重新設置科目和編號的方法處理。如上述業務可以設置“現金（調賬），”代碼是103；“庫存商品（調賬）”，代碼是129；設置“利潤分配未——分配利潤（調整）”，代碼是32301。在資產負債表期初數欄內，對貨幣資金、存貨，未分配利潤項目的期初數公式進行編輯，加上這些代碼。在會計軟件中錄制分錄時，涉及調賬用重新編號的科目。這個科目結賬后的數據就到資產負債表的期初數中去了，達到了調整期初數的目的，一次調賬完成。利潤表上年數的調整也可以按照上述方法處理。但上年結賬后，利潤表一般只有本月數和本年累計數需要反映，不像資產負債表需要每月反映期初數，在需要年度比較利潤表數據時，引出利潤表，將“以前年度損益”科目還原為報表對應項目，采用手工調整的方法一次調整完成。
一、制定統一的增值稅會計核算辦法
由于增值稅會計核算業務具有內容多、數量大、相對比較復雜的特點，再加上增值稅會計核算規定隨著增值稅政策的調整而數次調整，現有核算增值稅業務的有關明細會計科目及專欄的設置和核算內容與原規定相比，已發生很大變化，增值稅會計業務的核算已顯繁瑣復雜。因此，從會計核算的簡便性原則出發，有必要盡快對現有增值稅會計業務的核算規定進行規范和完善，制定一個統一的增值稅會計核算辦法，從指導思想、適用范圍、科目設置、核算內容、特殊業務的會計處理，到賬簿設置、會計報表的填報等等，作出明確規定，并在此基礎上，對現有增值稅會計核算的規定進行重新表述、簡并、細化等處理。
二、簡并現有核算增值稅業務的明細會計科目
財政部、國家稅務總局有關核算增值稅業務的明細會計科目經過幾次調整后，已由過去的“應交增值稅”一個明細會計科目增加為現在的“應交增值稅”、“未交增值稅”和“增值稅檢查調整”3個明細會計科目。從目的上看，細化明細會計科目核算，是為了更好地區分當月已交、當月留抵、當月應交未交、當月多交以及當月查補稅款等具體情況，防止因核算不細而造成用當月應交、當月查補抵頂上月欠稅等現象；但從運用情況看，由于明細會計科目設置過多，各科目核算內容過于繁瑣復雜，加上科目屬性不清等原因，實際運用效果很差。因此，應簡并現有核算增值稅業務的明細會計科目，將“增值稅檢查調整”明細會計科目的核算內容歸并到“未交增值稅”明細會計科目中。這樣簡并調整既能滿足對增值稅實施檢查的有關核算要求，又能符合“未交增值稅”明細會計科目的核算要求。
三、重新表述各明細會計科目的核算內容
鑒于財政部對核算增值稅業務的明細會計科目幾次進行調整，各明細會計科目的核算內容均已發生較大變化，因此，對保留的“應交增值稅”、“未交增值稅”兩個明細會計科目的核算內容和“應交增值稅”明細會計科目各專欄的核算內容應重新表述，以方便廣大納稅人和稅務人員對相關內容的全面正確理解和掌握，減少因此而造成的偷逃稅現象。
四、應進一步細化有關增值稅業務的會計核算規定
財政部在有關增值稅會計核算的規定中僅作了原則性規定，許多經常發生的具體業務，往往因規定不夠細而導致企業會計處理出現錯誤，造成不應有的偷逃稅款現象。有必要對涉及增值稅業務中的進項、銷項、應納、檢查調整等具體會計核算業務，特別是一些特殊業務的會計核算，在原有規定的基礎上進一步細化，方便納稅人在發生不同類型業務后進行會計處理，防止因會計核算錯誤造成偷逃稅的可能性。
(一)應細化進項稅額的會計處理
包括企業接受被投資企業利潤分配轉入的貨物，廢舊物資經營企業收購的貨物，企業銷售或外購貨物所支付的運輸費用等。具體處理應為：
1．企業接受被投資企業利潤分配轉入的貨物，按照增值稅專用發票上注明的增值稅額，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目；按照確認的分配貨物的價值，借記“原材料”等科目；按照增值稅額與貨物價值的合計數，貸記“投資收益”等科目。
2．從事廢舊物資經營的企業，按收購憑證上注明的收購金額和規定的扣除率計算進項稅額，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目；按收購金額扣除按規定計算的進項稅額后的金額，借記“商品采購”等科目；按實際支付的價款，貸記“銀行存款”、“現金”等科目。
3．企業銷售和外購貨物(固定資產除外)所支付的運輸費用，按運費結算單據(普通發票)所列運費金額(不合雜費，下同)和規定的扣除率計算進項稅額，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目；按照運費金額扣除按規定計算的進項稅額后的余額，借記“材料采購”、“商品采購”、“經營費用”、“產品銷售費用”等科目；按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。
(二)應細化銷項稅額的會計處理
包括企業隨同產品銷售而出借(出租)包裝物收取的押金(租金)，企業采取以舊換新銷售貨物，企業采取還本銷售方式銷售貨物，企業采取折扣方式銷售貨物，企業采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，企業銷售自己使用過的應納增值．稅的固定資產，小規模納稅企業和實行簡易辦法計算繳納增值稅的一般納稅企業銷售貨物等。具體處理應為：
1．隨同產品出售但單獨計價的包裝物，按規定應繳納增值稅。按照實現的銷售收入和按規定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目；按照按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按實現的銷售收入，貸記“其他業務收入”科目。
隨同產品出售而出借包裝物收取押金時，借記“現金”、“銀行存款”科目，貸記“其他應付款”科目；退回押金時，作相反會計分錄。對逾期未退還而沒收的包裝物押金，按規定應繳納增值稅。按逾期未退還而沒收的包裝物押金，借記“其他應付款”等科目；按照還原后的不合稅押金計算的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按還原后的不合稅押金，貸記“其他業務收入”科目。
隨同產品出售而出租包裝物收到租金時，惜記“現金”、“銀行存款”科目；按還原后的不合稅租金，貸記“其他業務收入”科目；按照還原后的不合稅押金計算的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目。
對生產酒類產品的企業，其生產銷售酒類產品而收取的押金，不論是否返還均應并入銷售額征收增值稅。收取押金時，借記“現金”、“銀行存款”等科目；按照還原后的不含稅押金，貸記“其他應付款”科目；按還原后的不含稅押金計算的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目。
2．企業采取以舊換新方式銷售貨物時，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額并計算繳納增值稅。按照實現的銷售收入和按規定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”、“應收票據”、“原材料”、“庫存商品”等科目；按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按實現的銷售收入，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”等科目。
3．企業采取還本銷售方式銷售貨物，不得從銷售額中扣減還本支出。按照實現的銷售收入和按規定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”、“產品銷售費用”、“經營費用”等科目；按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按照實現的銷售收入，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”等科目。
4．企業采取折扣方式銷售貨物。如銷售額與折扣額在同一張發票上分別注明的，應以折扣后的金額為銷售額計算繳納增值稅。按折扣后的銷售額和按規定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目；按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按折扣后的銷售額，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”等科目。如將折扣額另開發票的，不得扣減銷項稅額。折扣額應惜記“銷售折扣與折讓”科目，貸記“應收賬款”科目。
5．企業采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，應按合同預定收款日期的金額計算繳納增值稅。發出貨物時，按實際成本，借記“分期收款發出商品”科目，貸記“庫存商品”等科目；按合同約定收款日期的金額和收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目；按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目；按合同約定收款日期的金額，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”等科目。
6．企業銷售自己使用過的應征增值稅的固定資產，應按還原后的不含稅銷售額和規定的征收率計算繳納增值稅。按實現的合稅銷售收入，借記“現金”、“銀行存款”、“應收賬款”等科目；按還原后的不含稅銷售收入，貸記“固定資產清理”科目；按還原后的不含稅銷售收入和規定征收率計算的稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目。
7．小規模納稅企業和實行簡易辦法計算繳納增值稅的企業的“銷項稅額”的會計處理。
小規模納稅企業和實行簡易辦法計算繳納增值稅的企業銷售貨物或提供應稅勞務，按實現的銷售收入和按規定收取的增值稅額，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目；按規定收取的增值稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅”科目；按實現的銷售收入，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業務收入”等科目。
五、應進一步明確增值稅業務會計核算的規定
(一)企業購進貨物暫不符合抵扣條件的進項稅額的會計處理
工業企業購入貨物尚未入庫、商業企業購入貨物尚未付款及企業接受應稅勞務尚未付款等暫時不符合申報抵扣條件的進項稅額，可先在“待攤費用”科目中核算，并在“待攤費用”科目下設置“待抵扣進項稅額”明細科目專項核算。購進貨物時，按照增值稅專用發票、完稅憑證或普通發票、收購憑證上注明和計算出的增值稅額(進項稅額)，借記“待攤費用——待抵扣進項稅額”科目；按增值稅專用發票、海關完稅憑證上記載的應記入采購成本、加工、修理修配成本的金額，或按普通發票、收購憑證上注明的買價、收購金額、運費金額扣除按規定計算的進項稅額后的數額，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”等科目；按應付或實際支付的價稅合計金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目；待符合進項稅額抵扣條件時，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目，貸記“待攤費用——待抵扣進項稅額”科目；若屬不符合進項稅額抵扣規定，不能抵扣進項稅額的，則應記入成本，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”等科目，貸記“待攤費用——持抵扣進項稅額”科目。
(二)出口退稅業務的會計處理
財政部在涉及出口退稅業務的會計處理中，對外貿企業出口退稅的有關會計處理作了明確規定，但對于具備或不具備進出口經營權的工業企業的相關會計處理始終未作出明確的規定，造成發生此類業務的工業企業的會計處理長期處于放任自流狀態，有必要對出口退稅業務的會計處理進行統一明確。
外貿企業(含生產型集團公司，下同)出口貨物，不計算出口銷售收入應繳納的增值稅。企業向海關辦理報關手續后，憑出口報關單等有關憑證，向主管退稅機關申報辦理該項出口貨物進項稅額的退稅。外貿企業在貨物出口銷售并結轉銷售成本后，按照購進貨物時取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額，與按規定退稅率計算的增值稅差額，借記“產品銷售成本”、“商品銷售成本”科目，貸記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)”科目(如該項貨物的退稅率與征稅稅率一致，則不需作此分錄，應直接根據增值稅專用發票上注明的稅額計算退稅額，下同)；按照規定退稅率計算出應收的出口退稅時，借記“應收出口退稅”科目，貸記“應交稅金——應交增值稅(出口退稅)”科目；收到出口退稅時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收出口退稅”科目。出口貨物辦理退稅后發生的退貨或者退關補繳已退回稅款的，作相反的會計分錄。
“營改增”是指把企業要繳納的營業稅更改為增值稅，從而避免重復納稅的情況發生，這樣的方式主要是為企業內部的增值部分的納稅所制定的。首先，“營改增”的實施不僅避免了企業重復繳納營業稅和增值稅的情況，減輕了企業的稅收負擔，為企業的發展提供了更為廣闊的發展空間；其次，“營改增”的實施促進我國經濟結構的調整以及優化，加快現代企業的發展速度；第三，“營改增”的實施對企業的稅收和市場競爭而言也更加公平，有利于企業充分發揮自身優勢，提升企業的產品和服務質量。
二、“營改增”對企業會計工作所產生的影響
1.對發票管理的影響
可靠性對于會計信息來講非常重要，其也是保障會計信息質量的必要因素之一。因此，企業應實事求是，將真實發生的交易或相關事項作為會計確認、計量以及報告的根本依據，將各項會計要素和相關會計信息真實、可靠地反映出來。為了讓會計信息更加真實、可靠、完整，首先就需要讓原始憑證真實、合法。“營改增”的實施使各種復雜、多樣的增值稅發票逐漸增多，這使得原營業稅納稅人可能會在各類事項中遇到比較復雜的問題。征稅機關以會計核算制度的健全情況、企業銷售額為依據，將增值稅納稅人進行分類，一般而言，增值稅納稅人分為兩類，分別為一般納稅人、小規模納稅人，增值稅發票分為增值稅專用發票和增值稅普通發票。因此，企業納稅人在管理和使用發票時，應切合實際。
2.對企業會計核算的影響
在“營改增”之前，針對會計核算工作，營業稅納稅人會將其以某項企業經營費用的形式進行賬務處理，進一步核算企業營業稅，這種核算方式簡單、方便。在“營改增”之后，針對解決核算稅務問題的方式，企業作出了相應的完善處理，與以往大不相同，另外，會計核算的方式也逐漸復雜化。一般納稅人將一些相關科目進行了明細的劃分，以進銷抵扣政策為標準，進行會計核算，使會計核算的結果更加準確，但是，由于“應交稅費――應交增值稅”項目不確定在哪一方，可能借方，可能貸方，所以，增值稅會計核算的難度也大大增加。
3.對企業財務報表的影響
在企業銷售不動產或者一些無形資產時，“營改增”之前，必須要交納營業稅；“營改增”之后，必須要交納增值稅，針對購置企業一般納稅人，增值稅進項稅額在購置相關資產時可進行抵扣，所以在此期間所產生的入賬價值核算會因其有所變化，除此以外，與其相關的應交稅費、折舊金額等等葉也會發生改變，進一步使得企業資產負債表中的相關項目產生變化。從營業稅到增值稅，稅率和計稅方法有著明顯的變化，與此同時，納稅金額、利潤總額、凈利潤等等與增值稅相關的項目也有所改變。
4.對企業稅負的影響
“營改增”之前，按比例進行營業稅的征收，是營業稅納稅人征收稅率的主要方式；“營改增”之后，營業稅改變成增值稅，且按照進銷抵扣政策實行增值稅征收，企業將不同行業進行分檔，進一步征收增值稅，這種征收方式使得重復征收營業稅的問題得到了有效的解決。“營改增”實施之后，征收增值稅取代了征收營業稅，但據稅法規定，企業在繳納所得稅稅前不得扣除增值稅，所以，企業所繳納的所得稅稅額與先前相比有所增加，這不僅為企業增加了壓力，還使得企業會計工作的難度有所增加。
三、企業會計工作中應對“營改增”的對策
1.優化票據管理
“營改增”稅收制度的改革使企業發票的管理出現了巨大的改變。由于增值稅發票的申領、開票、抵扣有著非常嚴格的規定和專業的要求，這就要求企業對增值稅發票的管理更加重視，建立完善的票據管理制度。
2.強化企業會計核算體系
企業在“營改增”的過程中要加強會計核算工作，盡可能降低“營改增”對企業會計核算工作的影響，同時應該完善企業自身會計核算體系，使企業會計核算制度與“營改增”稅收制度相銜接，減少由于會計核算制度和稅收制度之間的差異導致的核算混亂。另一方面，企業要注重內部控制、資金管理和費用管理等方面的問題，嚴格執行企業內部財務會計管理制度，加強企業風險意識和風險控制，從而實現規避財務風險。
3.加強財會人員培訓及稅務管理的力度
隨著“營改增”活動的全面展開，企業應當積極抓住機遇，主動出擊，積極應對。一方面應當加強相關會計人員的培訓，提升相關會計人員的業務水平和職業綜合素質，企業可以邀請業內專家，也可以請會計培訓機構進行培訓，促進其對“營改增”的了解，為企業在新環境下的業務核算奠定基礎，能夠更好的應對稅務體制改革的沖擊；另一方面企業必須要高度重視財務會計核算工作，嚴格管理好企業的增值稅票，做到對發票的認證和抵扣形成強有力的監督。特別是，增值稅專用發票的來源一定要正規，同時要做好核對工作，確保真實準確無誤。
關鍵詞：增值稅；財稅分離；價稅合一
我國增值稅現行核算辦法采取財稅合一的核算模式，在進行會計處理時以稅法規定為主導。在計算應納稅額時實行間接扣除法中的購進扣稅法，以納稅人在納稅期間的銷售額乘以稅率，計算出應稅商品和勞務的應納稅額，然后扣除按照稅法規定購進貨物和勞務可以抵扣的進項稅額，將其余額作為向稅務機關應交的稅額。這樣簡便易算，但不利于財務報表使用者獲取準確的會計信息。
一、現行增值稅會計處理的不合理之處
1.企業增值稅的會計處理違背了會計核算的一般原則
在進行會計核算時，要遵循配比原則，會計對象所取得的收入應與為取得該收入所發生的費用、成本相匹配。根據我國目前增值稅核算模式，在核算增值稅進項稅額購進商品或原材料時，進項稅額的確遵循收付實現制原則，以購貨成本為基礎計算進項稅額。在計算銷項稅額時，遵循權責發生制原則，銷項稅額以銷售額為基礎計算而來。企業當期購入的原材料并不一定全部消耗在當期已銷產品的成本中，這就造成了進項稅額和銷項稅額的不匹配。
2.歪曲了收入、成本等會計要素的定義，不能正確反映成本和費用
在交易市場上，商品的價格高低受供給彈性和需求彈性的影響，這也影響了稅負的轉嫁程度。目前我國大多數企業都不能有效的將全部增值稅轉嫁給消費者。增值稅應該費用化，形成價格的組成部分。我國現行的會計處理方法是，購進貨物時，將其買價和各項采購費用（如：運輸費，裝卸費，保險費，不包括增值稅的相關稅費）計入了存貨的成本，會計賬面上所反映的存貨成本只是其實際成本的一部分。在銷售商品或提供應稅勞務時，收入是企業因銷售商品、提供勞務而形成的經濟利益總流入，包括貨物的價款和增值稅銷項稅額及其他稅費。而我國現行增值稅會計處理方法在確認收入時僅將稅法規定的銷售額確認為收入，把增值稅銷項稅額從銷售收入中直接剔除。
3.報表列示方面不準確
增值稅的業務核算，確認，計量對企業的財務報告有很大的影響，對于財務報表的使用者來說，具有重要性，因此增值稅的會計處理信息應該清晰反映在報表中。目前企業增值稅在資產負債表‘應交稅費’項目反映，此項目涉及到企業所得稅，消費稅，城建稅等，無法準確單獨反映增值稅的相關信息。在利潤表中，利潤額的計算沒有包含增值稅，這樣就使財務報表不能如實反映企業的在一定期間內的經營成果。
二、完善我國增值稅會計核算的構想
1.構建財稅分離的增值稅會計體系
從我國當前情況來看，對于增值稅的會計處理和稅法規定之間的矛盾，需要構建財稅分離的增值稅會計核算體系。此體系的構建可以借鑒我國之前進行的所得稅會計改革。在這種體系下，對發生增值稅業務嚴格按照會計的原則和要求進行會計處理，向各信息使用者提供有用、準確的會計信息。同時對于會計處理和稅法規定之間的差異進行相應的調整。
2.建立統一的“價稅合一”的增值稅會計核算體系
在“財稅分離”的模式下，建立“價稅合一”的核算體系。該體系構建模式如下：保留原有的“應交稅費――應交增值稅”科目。該科目借方貸方核算內容保持不變。增加設立“遞延增值稅款”一級科目。該賬戶核算值稅會計暫時性增差異影響的納稅金額，借方登記會計銷售額小于稅法銷售額產生的銷售差異影響的納稅金額.貸方登記購買貨物按照稅法可抵扣進項稅額和按照權責發生制可抵扣進項稅額的差額，期末余額為企業待抵扣的增值稅或多交的增值稅，反映增值稅暫時性差異的形成和轉回。增加設立“增值稅費用”一級科目。該賬戶核算企業發生的增值稅費用，借方發生額為銷售收入所對應的銷項稅，貸方發生額為銷售成本所對應的進項稅金額，金額是已銷產品對應的進項稅，余額即為本期增值稅費用。期末，將該賬戶的余額隨同其他損益類科目一起轉入“本年利潤”賬戶，結轉后余額即為零。
3.擴大增值稅征稅范圍，精簡增值稅優惠措施
規范增值稅會計處理，提高會計信息質量，首先要擴大增值稅的征稅范圍，保持增值稅抵扣鏈條的完整，加快完成“營改增”的進程；其次要縮小增值稅減免稅優惠范圍，對一些臨時性的優惠減免措施要盡快取消；最后可以借鑒其他國家的增值稅準則，專門制定出一項適合我國增值是會計核算的具體會計準則，并落實和實施。
參考文獻：
[1]郭妍，應永勝.我國現行增值稅會計核算方法缺陷及校正[J].會計之友，2009（08）.
[2]嚴永煥.我國增值稅會計處理存在的問題及改進建議[J].知識經濟，2014（16）.
關鍵詞：施工企業；會計核算；改進
建筑施工行業由于時間跨度長、資金規模大、項目核算內容多等獨有特點，導致與一般企業會計核算有較大區別。2006年新《企業會計準則》的實施，取消了原有行業會計準則條塊分割的局面，統一行業會計核算的規定，加強了會計信息的可比性，但由于規定過于寬泛，致使施工企業會計的核算還存在一定的問題。為此，本文結合實踐對施工企業會計核算存在的問題進行了總結并提出了改進思考。
一、施工企業會計核算存在的問題
1、施工企業成本會計核算不夠準確
由于施工企業生產的流動性強、施工周期長以及施工生產受自然氣候影響較大的特點，導致成本核算難度大，雖然施工企業都制定了各項定額標準，但在實際工作中超定額以及臨時改變定額情況比較多，導致成本核算的原始單據改動大，造成了會計數據的精確性不高，影響了會計信息質量。其次，施工企業的間接成本與費用之間的界限模糊，導致企業在間接成本與費用分攤上面臨客觀上不準確或主觀上隨意分攤現象發生，使得會計信息的可比性面臨挑戰。再次，施工企業的經營者對成本核算重視程度不夠，認為會計核算的對象主要為資金的動態，只要收入能彌補開支，獲得一定的利潤就可以了，而忽視了成本會計核算工作，會計部門無法掌握和記錄真實的成本信息，對企業管理者的決策將產生不利影響。
2、收入確認不嚴格執行《建造合同》準則要求
建造合同收入一般必須按照《企業會計準則第15號---建造合同》準則的規定進行，按照會計準則規定，施工企業通常應當按照單項建造合同進行會計處理。但是，在某些情況下，為了反映一項或一組合同的實質，需要將單項合同進行分立或將數項合同進行合并。由于單項合同和合并合同存在一個收入劃分問題，這就為施工企業進行收入調節提供了可能。同時，在《建造合同》會計準則中，強調完工進度計算確認，而完工進度不依賴于工程結算情況來確認建造合同收入，而是從項目本身進行估算，這樣的規定往往難以準確把握，在實際會計核算工作中，由于不同的會計人員對完工進度計算方法的理解偏差或者懾于計算過程的煩瑣，導致會計人員經常采用了一些錯誤或變通的方式來計算確定完工進度，這樣就容易導致收入會計計量不準確，影響了《建造合同》準則的實施效果。
3、工程物資的會計核算與增值稅法規定存在沖突
在具體的工作中，施工企業可能會對各類工程物資在不同項目之間轉移，如果不在采用分帳核算的情況下，需要進行銷售會計核算，借：“銀行存款”，貸“其他業務收入”、“應交稅金—應交增值稅（銷項）”，由此增加的增值稅可以在本期抵減進項稅額，如果施工企業進行會計集中核算，則只需進行工程物質劃撥轉移既可，借“工程物質—A項目部”、貸“工程物資—B項目部”。由于增值稅發票開具日期和收到日期存在時間差，在抵扣時間上存在差異。往往造成單位忽視了增值稅的繳納，在納稅稽核時會被稅務部門按偷稅處理。工程物資用于生產時，如形成固定資產，按增值稅法規定進項稅額不能轉出；反之，進項稅額就可轉出并予以抵扣。在進行抵扣時要提供驗證后的稅票方可抵扣，否則，不允許轉出抵扣。如此，則增加了施工企業的增值稅納稅負擔， 進而加大了企業的成本。
二、對改進施工企業會計核算的思考
1、加強施工企業成本核算的重要性的認識
首先，要將施工企業會計核算提高到企業整體發展戰略的高度，并成為企業運營決策最重要的依據，要重視事前預算和事中核算以及事后分析，發揮會計核算的積極作用。其次，要加強施工現場數據的收集，采取分級管理、分級核算的辦法來適應施工企業流動性大且原始數據經常變動的特點，充分調動現場工程監理以及核算員的工作積極性。要重視施工材料物資的領、發管理和會計核算，避免事后會計核算造成與施工生產脫節現象，導致成本費用核算不實。再次，要嚴格地按照《建造合同》準則的規定，結合施工企業特點分別設置核算對象，明確費用和間接成本的界限，防止主觀上進行人為調節現象的發生，不斷提高施工企業的會計信息質量。
2、準確進行收入的會計確認
一是要更新施工企業會計人員的專業知識，通過人才激勵計劃或統一培訓的方式全面提升會計人員的隊伍素質，全面掌握新形式下施工企業會計核算特點，造就一支既精通會計知識又熟悉工程專業知識的會計人才隊伍，為施工企業會計核算水平的提升打下堅實的基礎。二是準確進行合同收入以及工程進度的會計計量，在計量過程中要增強會計核算的可比性與連續性，對于會計估量方法一經采用，就不要輕易改變，如果改變，需在會計報表附注中進行詳細的披露，以確保會計信息的可比性。三是嚴格執行新會計準則相關規定，會計準則是會計核算的基礎，面對施工企業日益復雜的內外環境，企業需要不斷的根據新情況來進行會計準則運用，準確把握《建造合同》準則的規定，不斷提高施工企業會計信息的相關性和可靠性，進而提高施工企業會計信息質量。
3、完善工程物資的涉稅會計核算
增設計劃采購用的“物資采購”賬戶，施工企業采購成本不含進項稅額入帳。領用時，無論是施工企業是進行分帳核算還是進行會計集中核算形式，都應進行增值稅的會計核算，借“在建工程”等科目，貸記“工程物資”、“應交稅費—應交增值稅(進項稅轉出)”科目。同時要注意區分不同的增值稅稅率，防止出現非主觀因錯誤而導致“偷稅”行為發生，造成不必要的損失，也便于在進項稅轉出時能進行一一對應，準確的進行增值稅的會計核算。
參考文獻：
[1]張艷.施工企業會計核算問題探析[J].中國商界，2010年第6期.
關鍵詞：稅務；會計；建議
一、我國稅務會計的現狀及問題
1 稅收征管與會計核算管理不同步。新稅制的實施，難以適應《企業會計準則》和《企業財務通則》原來規定的核算內容。尤其是目前價內稅與價外稅的并存，增值稅小規模納稅人與一般納稅人角色的互換，使企業日常會計核算復雜化。新稅制實施之初，增值稅作為價外稅的會計處理首次施行。相當一部分企業會計人員對期初存貨處理、含稅收入還原、視同銷售行為的計稅等會計處理方法不熟悉，企業稅收會計核算一度出現比較混亂的局面。在稅收征管工作中，由于增值稅一般納稅人“負增值”及低申報問題的大量出現，稅收政策又作了相應的改變，國稅機關對增值稅一般納稅人的認定更加慎重，適當縮小了一般納稅人的認定范圍，迫使企業不斷改變稅收會計核算方式。加之稅務人員對稽查后調賬輔導的重要性認識不足，不列支出項目、確定增值稅進項稅額不允許抵扣后，沒有考慮到企業會計核算的雜工作量，只補稅罰款了事。一部分企業稅收會計核算呈現無序狀態。
新《企業會計準則》和《企業會計制度》實施后，原來稅法規定的內容難以滿足新的經濟情況。如舊的《企業會計準則》規定計提的減值準備；所得稅的退還財務制度規定沖減退還當年的應交所得稅等，稅法即對此沒有規定。
2 缺乏統一規范的核算文本。現行的會計制度是先于稅制改革制定的，對稅收會計核算要求只在應交稅金或應繳稅費科目下進行了簡單的介紹。而相繼頒布的新稅種，又只是各個稅種相互獨立地列明會計處理方法。企業會計人員難以從統一的文本中系統了解和掌握稅收會計核算方法。在稅款計繳過程中，難免顧此失彼。如工業企業在材料購進環節，既要確定購進環節的增值稅及原材料成本，又要對應征消費稅的產品計算出稅法規定的外購環節允許扣除的消費稅。由于消費稅不是對所有企業普遍征收的稅種。經常造成計稅失誤。雖然掌握會計核算方法是會計人員的最起碼要求，但要求企業所有的會計人員都精通稅法，顯然也是不可能的。
3 稅務機關對會計核算人員缺乏有效的監督。目前會計人員的管理方式是統一由各級財政部門培訓、發證及考核。稅務機關對會計核算工作缺乏硬性監督。盡管《中華人民共和國稅收征收管理法》第37條規定了“企業未按規定設置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關資料的，責令限期改正，逾期不改正的，可以處以二千元以下的罰款，情節嚴重的處以二千元以上一萬元以下的罰款”，但對已建立賬簿而核算混亂的，仍無法作出規范性的處罰。更何況企業會計核算管理主要遵循的是財政部門制定的《企業會計準則》、《企業會計制度》，其解釋權不在稅務機關。只通過一般性的稅法宣傳和公示公告，無法使企業會計人員系統掌握稅收會計核算方法。而稅務機關辦班培訓又受收費標準和納稅人的承擔能力等諸多因素的限制。這客觀上影響了部分企業會計人員稅收會計核算技能的提高。
4 缺乏獨立行使稅收執法權。稅收，對國家來說，是財政收入的主要來源，對納稅人來說，是必須承擔的經濟成本。稅務機關能否獨立行使稅收執法權，無論對政府還是對納稅人，都具有重要意義。目前，各級地方政府作為具有獨立經濟利益的行為主體，直接參與經濟生活，往往對稅收的征收管理進行直接干預，使稅務機關的執法活動偏離法治軌道，也影響到經濟利益。
二、對稅務會計的幾點建議
1 理論構建方面
(1)建立增值稅會計。增值稅會計的基本理論框架。增值稅會計的基本理論框架包括增值稅會計的目標、要素、原則、方法和程序。
增值稅會計的目標。增值稅會計的目標應該是向納稅人提供有關增值稅業務活動的會計信息。增值稅會計理論的目標應該是確認、計量、記錄和報告當期應交增值稅額以及增值稅資產或負債，按照稅法正確計算銷項稅額、進項稅額、進項稅額轉出、出口退稅額和未交增值稅，為編制增值稅會計報表，以便向報表使用者提供有關信息作出規范。
增值稅會計的要素。增值稅會計的要素主要包括五對既相互聯系、又相互區別的專業術語。它們是：會計增值額與應稅增值額-會計銷售額與應稅銷售額；銷項稅額與進項稅額；進項稅額轉出與出口退稅；時間性差異與永久性差異。
增值稅會計核算的程序。就我國當前情況來看，增值稅會計已經形成了一套有別于稅務會計中其他稅種的賬務處理程序。概括起來說，這一會計處理程序可以分為以下五個步驟：
第一步，確認會計銷售收入，即按照《企業會計準則》中對收入確認的原則、標準、方法，確認應計的銷售收入。
第二步，依據增值稅法規關于應稅收入的規定，與已確認的會計銷售收入進行對比，計算出兩者的差異。
第三步，在會計銷售收入的基礎上，通過加或減差異項目，計算出應稅的銷售收入。
第四步，在“應交稅金一應交增值稅”賬戶中計算應納增值稅額，即根據應稅銷售收入和適用的稅率，計算當期的銷項稅額，繼而從銷項稅額中抵扣掉應抵扣的進項稅額后，確定本期的應納增值稅額。
第五步，期末，通過轉賬，在“應交稅金一未交增值稅”賬戶反映應納增值稅，并通過編制增值稅會計報表，據以完成納稅義務。
(2)進一步完善所得稅會計。所得稅是當今各國稅法中最具代表性、占主體稅地位和納稅計算最復雜的稅種。它是社會生產力水平提高的結果，體現了公平稅負。
①個人所得稅的制度缺陷：分類課征的模式有失公平，極易誘發偷逃稅和避稅行為。個人所得稅的扣除項目中還沒有考慮納稅人為獲得收入所必須支付的教育費、醫療費和住房費等家庭綜合收入情況，這不僅無法體現公平，也挫傷了勞動者的積極性，影響了經濟效率的提高。個人所得稅由地方征管帶來了諸多不利因素。
②企業所得稅的制度缺陷：稅收優惠政策沒有很好體現國家的政策導向。目前我國企業所得稅的稅收優惠政策，總的來說是區域性優惠導向有余，產業性優惠導向不足。
④所得稅會計處理存在的問題，所得稅會計需要在它所依據的兩個尺度――會計準則和所得稅法相對完善的前提下建立和發展。雖然會計準則和新稅法已提供了這樣的條件，然而它們都有許多需要完善的地方。
④完善我國所得稅會計的措施：進一步研討與國際會計慣例基本協調且具有中國特色的所得稅會計發展思路，鼓勵會計部門、稅務部門等共同探討所得稅會計的發展方向，使其符合國情，易于操作。盡早制定所得稅會計準則，明確所得稅會計的處理方法，與國際會計接軌。企業應重視所得稅的合理避稅策劃，強化所得稅會計觀念；而稅務部門則應認真研究稅務會計方法，加強稅務立法工作，制定縝密合理的稅收政策，加強反避稅工作。只有通過不斷的避稅與反避稅的交手，所得稅會計才能不斷地發展并得以完善。應稅收益是根據會計收益調整得到的，完善的所得稅會計，可確保企業履行納稅義務，所得稅是企業的一項重要支出，凈收益是衡量企業成就的主要尺度。而如何節約支出，增加收入，是今天的企業面臨的一項重要決策。所得稅對企業的組
織形式、財務安排和交易方式等都有影響，企業進行決策時不能不考慮所得稅這一重要因素。嚴格的所得稅會計能確保企業做出正確的經營決策。有關部門應制定出關于企業所得稅核算的各種報表、數據及分析公式的規范格式，將各種法規要求直觀化、易操作化，以求將所得稅會計工作化難為易。
2 人才方面
如果說稅務會計的最重要的目標是促進企業生產發展，提高經濟效益，那么稅務會計的業務素質則是稅務會計保持旺盛生命力的核心和保證。稅務會計作為融會計知識、稅務知識、法律知識及其相應的實際工作經驗為一體的高智能活動主體，首先需要社會為其提供充足的業務培訓機會：
(1)在高等教育中開設與“稅務會計”相關的課程，培養具有較深會計理論、稅收理論及法律理論功底的專業人才。
(2)稅務機關應給企業稅務會計常年提供咨詢服務和培訓的機會，以使企業稅務會計及時掌握最新的稅收規定和征管制度。
(3)企業應樹立正確的納稅觀念，選拔符合稅務機關和企業要求人員擔任稅務會計，并為其提供培訓、調研機會，保證稅務會計質量的不斷提高。
3 組織方面
健全的組織形式是保證企業稅務會計工作規范化、科學化的必要條件。應建立統一的稅收會計核算規范和設立注冊稅務師協會。定期組織稅務會計資格考試，保證企業稅務會計具有一定水準的執業素質；并對稅務會計運行過程中出現的問題進行分析和研究，為完善稅收規定和企業決策提供參考。建議財政部和國家稅務總局在稅收法律法規的制定過程中，應盡量保持稅收會計核算方法的相對穩定。在此基礎上，將各稅種所涉及的稅收會計核算方法，統一匯編成權威和規范的文本，作為會計教學與培訓的必備教材或操作指導用書，并及時補充和完善。另外，還應制定約束企業稅務會計行為的條例或規定，以減少企業稅務會計不合法行為的發生。